工程结算审计的重点及对策

浅谈工程结算审计的重点及其对策

摘要：本文结合投资项目竣工决算审计，探索结算审计的重点及其对策。

关健词：结算审计重点对策

工程竣工结算系指施工企业按照合同规定的内容全部完成所承包的工程，经验收质量合格，并符合合同要求之后，向发包单位进行的最终工程结算。经审查的工程竣工结算是核定建设工程造价的依据，也是建设项目竣工验收后编制竣工决算和核定新增固定资产价值的依据。因此，工程结算审计是整个建设项目投资管理的重点。

第一部份：工程结算审计准备阶段

一、首先应制定审计方案

审计实施方案一般由审计组长制定，方案包括如下内容：

被审计单位名称、审计范围和方式，审计的依据、内容和实施时间；审计组成员配置及分工；业务概况、审计业务要求、审计依据、审计原则、审计方式、审计质量目标等。

二、要求被审单位提供以下资料：

（一）工程施工合同、补充合同或施工协议书；

（二）工程施工图纸；

（三）设计变更图纸、设计变更单；

（四）施工组织设计；

（五）隐蔽工程记录、吊装工程记录；

（六）施工过程中双方签证资料；

（七）地质勘探报告；

（八）工程预决(结)算书(加盖送审、编制单位公章、预算员专用章)；

（九）需找补材料差价的证明材料；

（十）建设单位供料明细表；

（十一）建设单位预付工程款、垫付款项明细表；

（十二）招、投标文件；

（十三）监理资料（监理包）等。

被审单位提供的所有送审资料应由双方清点，办理移交手续。这一点很重要，有时会起到规避审计风险的作用。我们在2009年审计中就曾遇到这种情况。我们在对XX气矿XX井工程结算审计时，对资料进行了详细清点，并办理了移交手续，在审计报告初稿出具后，被审计单位有一笔约18万的设备费用没有进入，被审计单位认为是审计上的责任，经过双方对移交资料的核实，发现被审计单位对该资料根本没有报送，根据被审计单位的承诺书内容，有效的规避了审计风险。

三、熟悉资料

（一）对送审资料进行收集整理，并详细了解。

在各种资料中，施工合同和招标文件是核心主导文件，它们确定了双方的权利，义务和责任，确定了工程造价的计算方法和调整造价的相关因素。在进行工程结算审计工作之前，必须对其进行收集整理，并进行详细地了解。

建设工程施工合同主要有两种形式，即总价固定合同和可调整价合同，总价固定合同的合同价中对难免发生的设计变更，地质条件变化，自然灾害，物价波动，重大政策变化等因素已作了适当的预计，留有一定数额作后备，作为不可预见费，风险包干费，在招标文件中

已详细列项，充分预计，因而合同价一般偏高。调整合同价形式，在合同条件内明确规定应调整的内容，范围，依据和方法，较为灵活。同时施工招标文件和施工合同必须协调一致，互为补充完善，不能相互矛盾，否则会导致工程造价审核中的纠纷和争议。因此在工程造价审核时，全面地分析施工合同和招标文件是至关重要的。

（二）熟悉竣工图纸。竣工图是审计工程量的重要依据，必须全面熟悉了解，核对所有图纸，清点无误后依次识读。

（三）了解结算包括的范围。根据结算编制说明，了解结算包括的工程内容。例如配套设施、室外管线、道路以及会审图纸后的设计变更内容等。

（四）弄清所采用的单位估价表和适用范围。任何单位估价表或预算定额都有一定的适用范围，应根据工程性质，收集熟悉相应的单价、定额资料、取费标准等。

第二部分：工程结算实施阶段暨重点部分审计

一、首先确定审计重点

由于审计时间的限制，在有效的时间内，审计人员要对每一个工程项目各个分部分项进行详细审查，是不现实的，在短暂的审计工作日，要对整个工程进行结算审计，就要确定重点。如2011年我们对XX处纳溪-安边输气管道工程进行审计时，输气干线全长107.484公里，管径为φ559，设计压力4.0MPa，设计输气量400×104m3/d；新建输气支线七条，全长45.669公里，为φ57 ～φ426等6种管径。干线新建站场4座，支线新建站场1座，扩建站场1座，全线设线路截断阀室3座。干线穿(跨)越中型河流3条，穿越小型河流6条，穿越铁路2次、高速公路1次、等级道路11次，穿越其它等级乡村公路111次，建设资金37,443.50万元。对这样大的工作量进行审计，

我们确定的结算审计重点是线路AB标段、线路CD标段的工作量进行重点审计，对相应标段的无损检测、预制防腐、管材运输、站场涂装等工程放在其次；又比如，我们在2012年对XX气矿大天池气田沙坪场区块整体增压工程（一期）竣工决算审计时，确定结算审计重点一是线路部分，其内容是新建φ323.9×7.1高压集气管道2条约30公里、新建低压集气管道4条、新建净化气管道207米、改建集气管道5条；二是增压站总图及建构筑物，设备基础、挡土墙、进站公路、部分阀室基础等。对于管道PE防腐、涂装、运输、无损检测、氮气置换等放在其次。确定了审计重点后，我们要作如下工作。

二、其次严查细审工程量

（一）工程量的审核是造价审核的基础性工作，十分繁琐、复杂，工程量正确与否，将对工程造价产生重要影响。所以工程造价审计必须对工程量进行重点审计。

重点审查各分项工程量是否符合现行定额计算规则，有无错算、重算、漏算现象。如一些交叉部位重复计算、该扣的不扣等。

（二）审查相关定额执行情况

1．审查定额单价的套用。审查的内容主要是工程预结算书中所列各分项单价是否与定额相符，其名称，规格，计量单位和所包括的工作内容是否与定额一致。

在定额套用中存在的主要问题是高套子目，增列子目和重复列子目。在审计中常发现有的送审单位把相同、相近的工作内容，分别套用两个定额子目来重复计价；如：

有的对定额子目工作内容说明中已包括的工序增列子目计价；

有的是利用子目名称的近似性，套用单价过高的子目。

有的是定额混用，哪个定额中的单价高就用哪个定额。

再者就是定额单位的问题。比如有的定额以10平方米为单位，在送审结算中往往发现施工方按基础单位输入工程量，这样就整整差了10倍的工作量。还有的是把计算结果公斤当成吨工程量输入，差距就很大了。

2．审查定额单价的换算。首先要审核该定额是否允许换算，其次是审核换算是否正确。由于定额是在正常施工条件，合理的劳动组织的工艺条件下，完成规定计算单位，符合国家技术标准的验收规范的合格产品所必须的消费量标准，它反映了在一定时期内的科学技术和生产力发展水平，因此在执行定额时，一般不应采取施工机械的不同，施工方法的不同而进行机械台班定额消耗量和单价换算。因此审核中对于计价文件规定可以换算的子目才能进行换算，而不能随意换算各子目。

3．审查补充定额及单位估价表的编制是否符合编制原则，有无相关部门批复。

三、审查取费标准

工程造价除定额直接费以外，尚有其他直接费、现场经费、间接费、利润、税金等费用。这些费用都是按一定的计价基础以一定的比例计取的，同时以上费用在工程造价中所占比例也较高，所以审计人员有必要对其实施详细审计。

（一）审查各项费用的计取基础是否符合现行规定，有无不能作为计算基础的费用列入计费基础。如2011年我们对XX项目部办公楼及辅助用房装修工程进行审计时，施工单位将零星用工签证费用参与取费，审计人员发现后予以取消。

（二）审查定额直接费调减以后，其各项取费费用用是否相应调整。

（三）审查各项费用计取的费率是否与工程合同规定相符，是否与现行规定相符，是否与工程类别相符，是否与工程的性质相符（如工程是新建、改建或技改等）。不同工程的类别、施工地点、施工企业级别不同，其直接工程费、组织措施费、企业管理费、规费、利润、安全文明施工专项费、税金等费率是不相同的。

四、对其他费用进行审查

其它费用内容很多，在定额中无法找到，有的只能按实际据实结算。如2011年对XX纳溪-安边输气管道工程进行审计时，对如下费用进行审计：

（一）青苖赔偿费

（二）穿越采石场赔偿费

（三）森林赔偿费

（四）站场征地费

（五）穿越鱼塘赔偿费

（六）穿越小河赔偿费

（七）穿越粪池赔偿费

（八）房屋及地基赔偿费

（九）电杆搬迁费

（十）穿越砼晒垻费

（十一）穿越坟地赔偿费

（十二）穿越公路赔偿费

（十三）穿越水井赔偿费

（十四）机耕道损坏赔偿费等

五、其他需要注意的问题

除了以上几点，在工程造价的审计中还需关注以下问题：

（一）工程在建设过程中经常发生设计变更、工程变更及各种调差，这些都对工程造价产生重要影响，同时它又是产生漏洞、增大工程造价的重要因素，因此，应对其进行详细审计。一是签证手续是否齐全，是否经设计单位、建设单位、监理部门签字认可，按要求须进行重新审批的重大设计变更手续是否完善。二是签证是否必要，是否真正发生，有无随意扩大工程变更工程量等虚假现象。三是签证是否应发生费用，虽然有时发生了变更及签证，但并不意味着一定有费用发生。对该费用的发生应严格执行招标文件、投标报价、合同约定等，分析是否在包干范围内、或者单项设计变更发生的金额超过合同约定计取的金额等。如2008年对XX处北干线南充嘉陵区改线工程项目竣工决算审计中，其三四类地区改线（工程核定单－４号），清沟工作量2744立方米，费用72936元，因在投标文件中已包含该项工作量，该项费用不予认可。

（二）审查签证中的特殊约定费用。对于一些新工艺、新材料或没有合适子目套用的项目，甲乙双方常常约定一价格，做为结算依据。这也是和建设、监理单位关系相处很好的施工方通常采用的签证方式。再者特殊约定费用是完全价，只能计取税金，不能参与取费，施工方往往采用补充定额的方式进入直接费，重复计取费用，如签证中的零星人工也存在此类问题。

（三）审查签证内容与定额内容重复问题。在工程结算中隐蔽工程的签证常引起争议，因为签证人员往往在重视技术及时间的前提下，或者由于现场管人员的本身素质，忽视了计费问题，结果签证中出现了在定额内已包括的内容重复签证的现象，这一点也需要关注。

（四）对各种调差进行详细审计

审查各种调差的依据是否正确、有效，计算是否正确，有无扩大

调差基数的现象。

（五）对设备、材料进行详细审计

在工程费用中，设备及主材的价格占了相当一部分费用，所以必须进行详细审计。而且建筑材料品种众多，质量千差万别，市场价格变异性很大，送审单位往往在材料价格上做文章，虚高工程造价，使得材差调整成为矛盾和焦点问题。（这就要求我们审计人员在平常的工作中调查收集市场材料价格信息,了解实际价格行情,从而使审计核定的价格有理有据。一般采用信息价、市场调查、电话查询、上网查询等）

设备、材料主要审核以下内容：

1．审查钢材、木材、水泥的消耗数据是否准确（要进行材料分析，钢材要抽筋计算）；列入直接费的材料是否符合预算价格。

2.材料代用和变更是否有签证；

3.材料差价是否符合规定，数量是否准确，实际价格是否准确，差价计算是否准确；

4.设备与材料划分是否准确，计价方式是否符合合同约定；

5.甲供材及设备的用量是否准确，有无多计欠供、少算超供材料的现象；返还的超供材料是否与所供材料品牌、规格、材质相符。

（六）设备价重复计列问题。我们在审计中曾发现，在一主变压器合同中已包括灭火充氮装置价120000元，但又单列该设备价，造成设备费重复计入。

还有一种情况，就是重复计列运杂费。有的设备按合同约定为运至现场价，结算中在该合同价的基础上又计取运杂费，造成费用重复。

（七）甲供材料重复计入。有些建设单位为了利用已有的设备材料，或控制设备材料质量及价格，采取由建设单位提供设备及材料。

但施工单位在结算时又对此部分材料计入承包结算费用，没有扣除，造成重复计算。

（八）水电费、优惠费用等问题的处理。在结算时不能忽略以上两问题。

1.对于水电费的扣减，根据具体情况采用按比例、从定额中直接扣除或安装水表、电表等。但在实际中，发现有的施工单位使用建设单位的水、电，而在结算中又没有扣除。

2.对于投标中或合同中约定优惠的费用，不要忽略。如2011年对XX项目部办公楼及辅助用房装修工程审计时发现，其合同条款1.7条约定：工程费用按实际工程量乘以单价后下浮5%进行结算，材料费和办公用品费用按实际发生额进行结算。审计时发现在实际结算中并未扣除，审计人员按照合同约定，扣除材料办公用品费用下浮5%进行审定，审减费用42365元。

第三部分:审计对策

造价真实性审计是投资审计工作的重中之重。作为我们审计部门要在建筑工程造价控制与管理的各个环节中充分发挥控制、把关与监督作用，既确保真实性、客观性，又能够达到工作快捷高效，以实现在提高审计质量的前提下，最大限度地节约审计成本，提高审计工作效率，因此根据建设项目的不同特点采取不同的审计方法显得尤为重要。

一、工程造价审核的主要方法

（一）逐项审查法，又称全面审查法；是按施工工序对各个分项工程的项目从头到尾逐项详细审查的一种办法，其优点是全面，细致，审查质量高，效果好，积少成多的不真实造价易于发现，适用于工程量小、工艺简单的单位工程、各分项都增加少量工程量的单位工程以

及报价单位技术力量薄弱甚至信誉度较低的单位送审的结算。

（二）分组计算审查法；是把有关项目划分为若干组，利用同组中的一个数据，审查相关联的分项工程量的一种办法，审查一个分项工程的数量就能判断同组中其它几个分项工程量的准确度，这种方法的特点是速度快，效率高，工作量小。

（三）对比审计法；是用已建成的工程造价对比审查同类工程造价的一种方法。例如对比装饰标准，结构形式，平面布置相同的住宅楼，办公楼，厂房等工程，若有相同，其每平方米的造价就应该相近，只需对基础部分和场地地质条件的不同进行调整和修整。

（四）重点审查法；就是抓住重点子目进行审查的办法，审查的重点一般是工程量大，单价高的各分项工程，尤其是补充的单价和增列的其它费用。重点审查的优点是重点突出，审查时间短，效果好。

（五）标准图审计法。是指对于利用标准图纸或通用图纸施工的工程项目，先集中审计力量编制标准预算审一份预

决算造价，作为这种标准图纸的标准造价，或用这种标准图纸的工程量为标准，对照审计，而对局部不同的部分和设计变更部分作单独审查即可。这种方法的优点是时间短、效果好、定案容易。缺点是只适用按标准图纸设计或施工的工程，适用范围小。（平时需注意资料的积累）

（六）经验抽查审核法。这是根据审计人员在长期的工作实践，积累一些预结算中容易出错的地方及经验数据，以此来进行抽查审核，这种方法仅适用于内部审计，在人手紧，任务重的情况下使用。对外部结算不适用，依据性不很强。

（七）市场调查法。因为材料品种众多，新材料、新工艺不断涌现，一个工程审计人员要掌握每一种材料格是不可能的，价格信息也

很有限，为了防止送审单位故意抬高材料价格，有效控制造价，对于价高、数量多的设备、材料有必要进行市场调查，掌握可靠、有说明力的证据。

二、多方面发现审计线索

在以上审计方法的基础上，应通过各种资料及工作经验多方面获取审计线索，发现疑问问题。

（一）深入施工现场，掌握第一手资料是最基本的做法。

由于行业特点，以及现场管理的水平、施工单位的素质等因素，作为审计人员必须深入现场，掌握第一手资料，才有可能发现问题。例如：

1．有的报建项目，所有资料都很齐全，若不深入现场，根本发现不了问题。如2012年对XX气矿大天池气田沙坪场区块整体增压工程（一期）竣工决算审计时，增压站站场排水沟，结算348.48米，审计人员经现场核实，实际丈量为291米，多结算57.48米，审减费用13214元；增压站进站公路路沿石，结算616米，实际未作，审减费用9575元；站外截水沟，结算310米，实际丈量为150米，多结算160米，审减费用15562元。

2.对于施工中的变更，一些施工单位只报增加费用，不报减少费用，也不提供相应的变更资料，不容易发现。比如，我们在审计一个钢结构时，图纸钢柱设计为H型钢，现场改为非标槽钢对焊，因为工程量减少，在提供的送审资料中没有该变更和签证，我们的审计人员在现场核实过程中，发现了该问题，扣减了该费用。

3．竣工图与实际不符。由于竣工图有时由施工方来绘制送审，施工方往往在一些不显眼的地方多计工作量。如2010年对XX气矿生产指挥基地值班公寓楼工程进行审计时发现，卫生间聚氨酯防水，结算面积按竣工图为2850.28平方米，实际核实为1966平方米，审减

费用38563.45元。

4. 还有一种情况就是施工单位不按设计要求进行施工，特别是一些较小的子项工程，不是工程管理的重点部位，施工方往往在这些部位偷工减料，所以有必要在审计中深入现场，发现问题。

（二）各种资料相互印证，从不同资料的予盾之处，发现审计线索。如2010年对XX气田试采工程外输管道工程（首站安装）审计时发现，物资供应部位实际发料（碳钢管φ508×14.2）383米，而被审计单位按设计料表结算594米。审计人员对物资供应发料和施工结算对比，多结算211米安装费用，计28257.97元，经复核后给予扣除。

（三）工程项目资料与财务资料相结合，对审计人员来说，是一个新的审计方向，可以从中发现线索。从工程与财合相结合，能轻松的发现费用重复、价格不一致或管理上的问题等。如账面电缆价格（甲供材）已单独入账，但在工程付款赁证中仍然有该费用；一些建设其他费用已包干给承包方，含在工程结算中，在财务账面待摊费用和工程款中重复列支；在技改工程审计中还曾发现，其他工程进入工程费用，出现串户现象，造成资本不实。

三、作为内审，还应从管理角度入手对建设项目进行审计，一般情况下按照内控管理制度，主要应审查以下内容：

（一）审查管理中确保工程质量、进度和安全的技术、组织、经济和合同措施的落实情况，措施执行效果，重大事项的处理情况；

（二）审查工程施工过程中重要事项、事故处理的记录是否真实完整，手续是否齐全，结论是否可信；

（三）审查监理、质监等监督控制系统运作是否良好且工作卓有

成效；

（四）审查招投标项目是否规范严格按照国家《招投标法》及企业有关规定执行；

（五）审查建设项目经济合同的实施情况，重点审查合同各方是否按照合同条款规范严格履约。

（六）审查评价建设项目管理制度是否健全、有效，执行情况如何，对建设单位内控制度的设置和落实情况进行审计。

四、从造价管理方面去关注应审查的问题：

(一)审查支付承包企业预付备料款是否符合规定，是否按当年计划工作量计算，有无超过规定的最高额度；付款是否真实，有无采用预付备料款转移建设资金的情况；支付工程款达到规定的起扣点时，是否及时以抵顶工程款的方法扣回。

(二)审查结算项目是否为计划内项目，工程质量是否符合规定标准，工程进度估算是否与实际相符，计价是否真实、准确，是否按规定预留工程尾款。

(三)审查预付大型设备制造款是否合规，有无违反结算制度，超过非现金结算起点而用现金结算的情况，拖欠帐款的情况是否及时清理。

(四)审查建设资金来源是否正当，是否按年度计划到位，有无挪用、转移、浪费、虚列投资等问题。

(五)审查物资、材料等采购渠道是否合理，是否坚持货比三家，有无采购质次价高产品造成损失浪费、加大工程成本问题；出入库手续是否完备，核算是否及时。

第四部分：结束语

一、审计组根据审计工作底稿和相关资料，在分析、整理、核实的基础上，形成审计报告初稿；报告初稿应内容完整，表述准确，结构合理，层次清晰，文字符合规范要求；

二、审计报告应经审计组集体讨论，由审计组组长定稿，并按照

规定及时征求被审单位的意见；被审单位提出书面意见时，审计组认为需要对审计报告进行修改或调整的，应当作必要的修改和调整；被审单位在规定的时间内没有提出书面意见时，可视为对审计报告没有异议；

三、审计人员对编制的审计工作底稿的真实性负责，审计组长对审计报告的真实性负责。

审计报告及被审单位的书面意见及时提交审计部门。

审计部门按内部复核机制，对审计组提交的审计报告中下列事项进行复核，内容如下：

（一）与审计事项有关的事实是否清楚；

（二）收集的证明材料是否具有客观性、相关性、充分性和合法性；

（三）适用法律、法规、规章和具有普遍约束力的决定、决议等是否正确；

（四）审计评价意见是否恰当；

（五）定性、处理意见是否适当；

（六）审计程序是否符合规定。

复核人员复核审计报告后，应当提出复核意见。

审计报告经过复核后，结合被审单位的书面意见进行分析定性，并视情况提出审计意见书或作出审计决定。

参考文献

[1]重庆市建设工程费用定额（于学信程志毅）

[2]内部审计规范