初级会计职称《初级会计实务》重点归纳笔记

第二讲资产概念入库存现金

本章教材的主要基本内容

资产的概述

库存现金

货币资金银行存款

其他货币资金

应收票据

应收账款

应收及预付账款预付账款

其他应收款

应收款项减值

交易性金融资产交易性金融资产的概念

交易性金融资产的财务处理

存货的内容

存货的概述存货成本的确定

发出存货的计价方法

原材料

包装物

资产存货委托加工物资

库存商品

存货清查

存货减值

长期股权投资的概述

长期股权投资长期股权投资成本法

长期股权投资权益法

长期股权投资减值

取得

固定资产折旧

后续支出

固定资产及投资性房地产处理、清查、减值

范围

投资性房地产取得

后续计量

处置

无形资产及其他资产

（一）资产的概念：资产是指企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或控制的，预期会给企业带来经济利益。

资产的特征：1、资产预期会给企业带来经济利益。

2、资产应为企业拥有或控制的资源。

3、资产是由企业过去的交易或者事项形成的。

（二）资产的确认条件：1、与该资源有关的经济利益很可能流入企业。

2、该资源的成本或价值能够可靠地计量。

按是否具有实物形态（有形资产、无形资产）

（二）资产的分类按来源不同（自有资产、租入资产）

按流动性不同（流动资产、非流动资产）

第一节货币资金

一、库存现金-----流动性最强的资产

1、库存现金管理的制度

（1）企业应当按照《库存现金管理暂行条例》规定的范围使用库存现金，库存现金使用范围包括：

1）职工工资、津贴

2)个人劳务报酬；

3)根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等的各种奖金；

4)

注：以上均为支付给个人的支出

5)向个人收购农副产品和其他物资的款项；

8）中国人民银行确定需要支付库存现金的支他支出。

现金的限额是指为了保证企业日常零星开支的需要，允许企业留存现金的最高数额，这

（3）现金收支的规定

1

确定送存时间；

2

现金，因特殊情况需要坐支库存现金的单位，应当事先报经有关部门审查批准，并在核定的

。同时收支的库存现金必须入账。

3）不准用不符合财务制度的凭证顶替库存现金，即不得“白条顶库”；

4）不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取库存现金；不准用单位收入的现金以个人名义存入储蓄。

5)不得“公款私存”；不得私设“小金库”

2、库存现金的核算

3、库存现金清查及核算

企业应当按规定进行库存现金的清查，一般采用实地盘点法，对于清查的结果应当编制库存现金盘点报告单。

清查中发现的有待查明原因的库存现金短缺或溢余，应通过“待处理财产损溢”核算；（1）“待处理财产损溢”科目核算内容：核算企业在清查财产过程中查明的各种财产盘盈、盘亏和毁损的价值。企业如有盘盈固定资产的，应作为前期差错记入“以前年度损益调整”科目。

（2）现金清查的主要账务处理

1）现金短缺的会计处理 A：发现短缺时（审批前调账）借：待处理财产损溢贷：库存现金

B：审批后，当查明原因后，分别情况处理：

借：其他应收款（由责任人赔偿的部分）（或）借：管理费用（无法查明原因）贷：待处理财产损溢

2）现金溢余的会计处理：A：当企业发生库存现金短缺溢余的业务时，（审批前调账）

借：库存现金贷：待处理财产损溢

B：审批后，当查明原因后，分别情况处理：

借：待处理财产损溢贷：其他应付款（应支付给有关人员或单位）（或）贷：营业外收入（无法查明原因）

第三讲银行存款、应收账款及预付账款

第一节银行存款

（一）

（二）银行存款清查：

“银行存款日记账”应定期与银行转来的对账单核对相符，至少每月核对一次。

企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调

节相符，如没有记账错误，调节后的双方余额应相等。银行存款余额调节表只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的记账依据。

所谓未达账项是指由于企业与银行取得有关凭证的时间不同，而发生的一方已经取得凭证登记入账，另一方由于未取得凭证尚未入账的款项。

未达账项具体包括以下四种情况：

1）企业己收，银行未收；2）企业己付，银行未付；3）银行己收，企业未收；4）银行己付，企业未付。

“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，根据未达账项，编制银行存款余额调节表。

记住：1、区分会计主体。 2、谁没做账调谁。 3、收款为+付款为-。

注意：银行存款余额调节表只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的原始凭证。

一、其他货币资金

其他货币资金

为反映和监督其他货币资金的收支和结存情况，企业应当设置“其他货币资金”科目，借方登记增加，贷方登记减少，期末余额在借方，反映企业实际持有的其他货币资金。办理银行本票、银行汇票、信用卡、信用证以及外埠存款时，借记“其他货币资金”，贷记“银行存款”。支付款项时，借记相关科目，贷记“其他货币资金”。

第二节应收及预付款项

一、应收票据

1、应收票据的概念：

商业汇票是由出票人签发的，委托付款人（银行或企业）在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的票据。商业汇票的付款期限最长不超过6个月。商业汇票的提示付款期限，自汇票到期日起10日。

商业汇票分类：商业汇票按承兑人的不同，分为

商业承兑汇票：收款人签发或付款人签发而由付款企业承兑

银行承况汇票：由银行承兑，企业申请使用该汇票

2、应收票据的核算：企业应当设置“应收票据”科目，核算应收票据取得、票款收回等情况。

借方登记取得的应收票据的面值及计算的票据利息。贷方登记到期收回或者到期前向银行贴现的应收票据的账面余额。期末余额在借方，反映企业持有的商业汇票的账面金额。

1）取得应收票据

债务人以商业汇票抵偿前欠货款借：应收票据货：应收账款

销售货物取得商业汇票：借：应收票据货：主营业务收入

2）到期借：银行存款（债务人有钱）借：应收账款（债务人没钱）贷：应收票据3）转让（背书）借：原材料（材料采购、库存商品等）贷：应收票据

应交税费-应交增值税（进项税额）银行存款（也可能在借方，差额款）

4）贴现票据借：银行存款（实收金额）贷：应收票据（账面余额）

财务费用（贴现息）

第 4 讲应收账款、预付账款、应收款项减值

二、应收账款

1、应收账款的含义及入账价值

应收账款是指企业因销售商品、产品、提供劳务等，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。

应收账款的入账价值包括销售货物或提供劳务的价款、增值税（代收款），以及代购货单位垫付的包装费、运杂费（若自己负担则为销售费用）等（代垫款）。

2．应收账款的核算

企业应设置"应收账款"科目，核算应收账款的增减变动及其结存情况。

不单独设置"预收账款"科目的企业，预收的账款也在"应收账款"科目核算。

1．销售产品或提供劳务未收款时：

借：应收账款

贷：主营业务收入

应交税费-应交增值税（销项税额）

2.代购货单位垫付的包装费、运杂费时：

借：应收账款（若自己负担则为销售费用）

贷：银行存款

收回代垫费用时：

借：银行存款

贷：应收账款

3．购买方偿付所欠货款

借：银行存款

贷：应收账款

4.如果购买方用应收票据偿付所欠货款

借：应收票据

贷：应收账款

三、预付账款

预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项。预付账款应当按实际付出的金额入账。

企业应当设置"预付账款"科目，核算预付账款的增减变动及结存情况。

预付款项情况不多的企业，可以不设置"预付账款"科目，而直接在"应付账款"科目核算

其会计处理流程：

1、预付账款时：

借：预付账款

贷：银行存款

2、收到货物时：

借：原材料（材料采购或库存商品等）

应交税费－应交增值税（进项税额）

贷：预付账款

3、补付货款：

借：预付账款

贷：银行存款

4、收回多余款项时：

借：银行存款

贷：预付

四、其他应收款

其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其主

要内容包括：

（1）应收的各种赔款、罚款。

（2）应收出租包装物租金

（3）存出保证金，如租入包装物暂付的押金。

（4）应向职工收取的各种垫付的款项。如为职工垫付的水电费、应由职工负担的医药费、房租费等。

（5）其他各种应收暂付的款项

【例题14】下列各项中，通过“其他应收款”科目核算的是( )。

A．应收的出租包装物租金B．预付的购货款C．应收的销货款D．收取的出租包装物押金

【答案】A 易哈佛试题解析：预付的购货款通过“预付账款”科目核算；应收销货款通过“应收账款”科目核算；收取的出租包装物押金通过“其他应付款”科目核算。

第 5 讲计提坏账准备的会计处理

2．备抵法

备抵法是采用一定的方法按期估计坏账损失，计人当期费用，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。采用这种方法，坏账损失计入同一期间的损益，体现了配比原则的要求，避免了企业明盈实亏；在报表上列示应收款项净额，使报表使用者能了解企业应收款项的可变现金

(二)计提坏账准备的会计处理

企业应当设置‘坏账准备”科目，核算应收款项的坏账准备计提、转销等情况。

借方登记①实际发生的坏账损失②冲减的坏账准备。

贷方登记①计提的坏账准备金额②已确认并转销的应收款项以后又收回的金额。

1、资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额：

借：资产减值损失----计提的坏账准备

贷：坏账准备

当期应提取的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额（一般为期末应收款项账面余额*计提比例）-计提前"坏账准备"科目的贷方余额（或+计提前"坏账准备"科目的借方余额）

①差额大于0：提取坏账准备时：②差额小于0：冲减坏账准备时：

借：资产减值损失－计提的坏账准备借：坏账准备（差额）

贷：坏账准备（差额）贷：资产减值损失－计提的坏账准备

③若计提前"坏账准备"科目为借方余额，则补提借方余额，会计分录同①

2、对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，

借：坏账准备（注意不论坏账准备余额是否足够）

贷：应收账款（应收票据、预付账款、其他应收款）

3、已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按实际收回的金额

已经确认的坏账又收回：

借：应收账款（应收票据、预付账款、其他应收款）

贷：坏账准备

同时：借：银行存款

贷：应收账款（应收票据、预付账款、其他应收款）

对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记坏账准备。

教材【例1-18】----【例1-21】

（1）.2007年12月31日，甲公司对应收丙公司的账款情况进行测试。应收账款余额合计为1000000元，甲公司根据丙公司的资信情况确定按10％计提坏账准备。2007年12月31日的会计分录是：

借：资产减值损失－计提的坏账准备100000

贷：坏账准备100000

（2）.甲公司2008年对丙公司的应收账款实际发生坏账损失30000元。确认坏账损失时，分录为：

借：坏账准备30000

贷：应收账款30000

（3）.甲公司2008年年末应收账款余额1200000元，经过减值测试，甲公司决定仍按10％计提坏账准备。

当期应提取的坏账准备＝当期按应收款项计算应提坏账准备金额-"坏账准备"科目的贷方余额＝1200000×10％－（100000-30000）＝50000

借：资产减值损失50000

贷：坏账准备50000

（4）.甲公司2009年4月20日收到2008年已经转销的坏账20000元已经存入银行

分录：

（1）借：应收账款20000 （2）借：银行存款20000

贷：坏账准备20000 贷：应收账款20000

【2008年多选】下列各项中，会引起应收账款账面价值发生变化的有（）。

A．计提坏账准备B．收回应收账款C．转销坏账准备D．收回已转销的坏账答案：ABD易哈佛试题解析：注某账户的账面价值=该账户本身的账面余额-该账户的备抵科目账面余额。坏账准备是应收账款的减项A会使坏账准备增加，减少应收账款账面价值B收回应收账款会导致其账面价值直接减少C为借坏账准备贷应收账款，坏账准备的借方本质上是应收账款的借方，一增一减，故不影响应收账款的账面价值D为借银行存款贷坏账准备，会导致应收账款账面价值减少。

【例题15】甲企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17％。2009年l2月1日，甲企业“应收账款”科目借方余额为500万元．“坏账准备”科目贷方余额为25万元，企业通过对应收款项的信用风险特征进行分析，确定计提坏账准备的比例为期末应收账款余额的5％。

12月份，甲企业发生如下经济业务：

(1)12月5日，向乙企业赊销商品一批，按商品价目表标明的价格计算的金额为l000万元(不含增值税)，由于是成批销售，甲企业给予乙企业10％的商业折扣。

(2)12月9日，一客户破产，根据清算程序，有应收账款40万元不能收回，确认为坏账。

(3)12月11日，收到乙企业的销货款500万元，存入银行。

(4)12月21日，收到2008年已转销为坏账的应收账款l0万元，存入银行。

(5)12月30日，向丙企业销售商品一批，增值税专用发票上注明的售价为l00万元，增值税税额为l7万元。甲企业为了及早收回货款而在合同中规定的现金折扣条件为2／10，1／20，n／30。假定现金折扣不考虑增值税。

要求：(1)逐笔编制甲企业上述业务的会计分录。

(2)计算甲企业本期应计提的坏账准备并编制会计分录。

(“应交税费”科目要求写出明细科目和专栏名称，答案中的金额单位用万元表示) 【答案】本题考核坏账准备的计算。

(1)①借：应收账款1053

贷：主营业务收入900

应交税费一应交增值税(销项税额)153

②借：坏账准备40

贷：应收账款40

③借：银行存款500

贷：应收账款500

④借：应收账款10

贷：坏账准备l0

借：银行存款l0

贷：应收账款10

⑤借：应收账款117

贷：主营业务收入l00

应交税费一应交增值税(销项税额)

(2)本期应计提坏账准备=(500+1053-40-500+117)X5％-(25-40+10)=56．5+5=61．5(万元)

借：资产减值损失61．5

贷：坏账准备61．5

第 6 讲第三节交易性金融资产

一、交易性金融资产的概述

1、含义：交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售（目的）而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

2、账户设置

为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产”“公允价值变动损益”“投资收益”等科目。

（1）“交易性金融资产”――资产类科目

本科目核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值，包括企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

公允价值：按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的

金额计量。是会计计量的一种属性。

本科目可按交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”（核算取得时的公允价值）、“公允价值变动”（期末公允价值变动）等进行明细核算。

借方登记①交易性金融资产的取得成本、②资产负债表日其公允价值高于账面余额的差额；

贷方登记①资产负债表日其公允价值低于账面余额的差额，②企业出售交易性金融资产时结转的成本和公允价值变动损益。

期末借方余额，反映企业持有的交易性金融资产的公允价值。

（2）公允价值变动损益――损益类科目

本科目核算企业交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失。

借方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值低于账面余额的差额贷方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值高于账面余额的差额期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

（3）投资收益――损益类科目

本科目核算企业持有交易性金融资产等期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产等实现的投资收益或投资损失

借方登记企业出售交易性金融资产等发生的投资损失

贷方登记企业出售交易性金融资产等实现的投资收益

期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

二、交易性金融资产的核算

（一）企业取得交易性金融资产

借：交易性金融资产――成本（④按取得时的公允价值计量=差额）

投资收益（③按发生的交易费用）

应收利息（②已到付息期但尚未领取的利息）

应收股利（②已宣告但尚未发放的现金股利）

贷：银行存款（①实际支付的款项）

注意：

1.取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益。

交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代

理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。

2.取得交易性金融资产所支付价款中包含已宣告尚未发放的现金股利，计入“应收股利”。

取得交易性金融资产所支付价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，计入“应收利息”科目。

3.交易性金融资产的成本是取得时的公允价值

【例1-22】2009年1月20日，甲公司委托某证券公司从上海证券交易所购入A上市公司股票100万股，并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为1000万元。另支付相关交易费用金额为2.5万元。甲公司的会计处理如下

借：交易性金融资产－成本10000000

投资收益25000

贷：其他货币资金－存出投资款10025000

【2007单选】某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。

A.2700

B.2704

C.2830

D.2834

答案：B

易哈佛试题解析：已宣告但尚未发放的现金股利126万元应计入“应收股利”，相关交易费用应计入“投资收益”

借：交易性金融资产2704

应收股利126

投资收益 4

贷：银行存款2834

(二)交易性金融资产的现金股利和利息

1.交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利

借：应收股利

贷：投资收益（投资后宣告）

2.交易性金融资产持有期间资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算利息。

借：应收利息

贷：投资收益

【例1-23】2008年1月8日，甲公司购入丙公司发行的公司债券，该笔债券于2007年7月1日发行，面值为2500万元，票面利率为4％，债券利息按年支付。甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款2600万元（其中包含已经宣告发放的债券利息50万元），另支付交易费用30万元。2008年2月5日，甲公司收到该笔债券利息50万元。2009年2月10日，甲公司收到债券利息100万元。甲公司的会计处理如下：

（1）2008年1月8日，购入债券时：

借：交易性金融资产――成本25500000

投资收益300000

应收利息500000

贷：银行存款26300000

（2）2008年2月5日，收到购买价款中包含的已宣告发放的债券利息时：

借：银行存款500000

贷：应收利息500000

（3）2008年12月31日，确认丙公司的债券利息收入

借：应收利息1000000

贷：投资收益1000000

2009年2月10日收到利息时：

借：银行存款1000000

贷：应收利息1000000

（三）交易性金融资产的期末计量

1、资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额（升值）：

借：交易性金融资产－公允价值变动

贷：公允价值变动损益

2、资产负债表日，交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额（减值）：

借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产－公允价值变动

【例1-24】接上题，假定2008年6月30日，甲公司购买的该笔债券的市价为2580万元；2008年12月31日，甲公司购买的该笔债券的市价为2560万元。甲公司的会计处理（1）2008年6月30日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额：

借：交易性金融资产－公允价值变动300000

贷：公允价值变动损益300000

（2）2008年12月31日，交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额：

借：公允价值变动损益200000

贷：交易性金融资产－公允价值变动20000

第 7 讲第三节（二）、第四节（一）

第三节交易性金融资产

(四)交易性金融资产的处置

1、出售交易性金融资产

借：银行存款

贷：交易性金融资产－成本

借或贷：－公允价值变动

借或贷：投资收益（差额）

2、同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

所以：

交易性金融资产已经实现的投资收益包括：

（1）出售时确认的投资收益：交易性金融资产出售时的公允价值和取得时公允价值的差额。

（2）持有期间赚取的股利收入或利息收入

【例1-25】接上例，假定2009年1月15日，甲公司出售了所持有的丙公司的公司债券，售价为2565万元，则会计处理为：

借：银行存款25650000

贷：交易性金融资产－成本25500000

－公允价值变动100000（300000-200000）

投资收益50000

同时：借：公允价值变动损益100000

贷：投资收益100000

本题出售交易性金融资产所实现的收益：

50000+100000=150000元，即出售时的公允价值25650000-25500000=150000元。

注意：

若上题中假定2008年6月30日，甲公司购买的该笔债券的市价为2580万元；2008年12月31日，甲公司购买的该笔债券的市价为2540万元。甲公司的会计处理（1）2008年6月30日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额：

借：交易性金融资产－公允价值变动300000

贷：公允价值变动损益300000

（2）2008年12月31日，交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额：

借：公允价值变动损益400000

贷：交易性金融资产－公允价值变动400000

“交易性金融资产－公允价值变动”的余额是贷方100000元，2009年1份转让时的会计处理如下：

借：银行存款25650000

交易性金融资产－公允价值变动100000

贷：交易性金融资产－成本25500000

投资收益250000

同时：借：投资收益100000

贷：公允价值变动损益100000

改后最终投资收益的金额为250000-100000＝150000元

【2006年单选题】2007年1月1日，某企业以410万元从证券公司购入甲公司当日发行的两年期债券作为交易性金融资产，并支付相关税费 1.5万元；该债券票面金额为400万元，每半年付息一次，年利率为4％；7月1日，企业收到利息8万元；8月20日，企业以405万元的价格出售该投资。假定不考虑其他相关税费，07年6月30日公允价值与账面价值一致。企业出售该投资确认的投资收益为（）万元。

A、-14.5

B、-5

C、-3

D、1.5

答案：B

易哈佛试题解析：交易性金融资产购买时的入账价值为410万元（注意，支付的相关税费计入“投资收益”，因此企业出售该投资确认的投资收益为405-410= －5万元处置损益【例题16】A公司2009年l2月10日购入8公司l5万股股票作为交易性金融资产，每股价格为6元。2009年12月31日该股票为每股7 元，2010年3月1日B公司宣告发放现金股利，3 月15日收到B公司分派的现金股利3万元。2010 年6月30日该股票的市价为

每股6．5元，则A公司至2010年6月30日累计确认的投资收益为( ) 万元。

A、10．5

B、7．5

C、3

D、O

【答案】C

易哈佛试题解析：A公司持有交易性金融资产期间获取的现金股利应确认为投资收益。资产负债表日按公允价值计价时产生的损益计入“公允价值变动损益”，而不计入“投资收益”。

【2008年计算题】

2007年3月至5月，甲上市公司发生的交易性金融资产业务如下：

（1）3月1日，向D证券公司划出投资款1000万元，款项已通过开户行转入D证券公司银行账户。

（2）3月2日，委托D证券公司购入A上市公司股票100万股，每股8元，另发生相关的交易费用2万元，并将该股票划分为交易性金融资产。

（3）3月31日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股7.70元。

（4）4月30日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股8.10元。

（5）5月10日，将所持有的该股票全部出售，所得价款825万元，已存入银行。假定不考虑相关税费。

要求：（1）逐笔编制甲上市公司上述业务的会计公录。

（2）计算甲公司处置损益、累计确认的投资收益

（会计科目要求写出明细科目，答案中的金额单位用万元表示）

答案：

（1）借：其他货币资金——存出投资款1000

贷：银行存款1000

（2）借：交易性金融资产——成本 800

投资收益 2

贷：其他货币资金——存出投资款802

（3）公允价值变动损失=800－100×7.7=30万元

借：公允价值变动损益30

贷：交易性金融资产——公允价值变动30

（4）公允价值变动收益=8.1×100－7.7×100=40万元

借：交易性金融资产——公允价值变动40

贷：公允价值变动损益40

（5）

借：银行存款825

贷：交易性金融资产——成本800

——公允价值变动10

投资收益15

借：公允价值变动损益10

贷：投资收益 10

处置损益=825-800=25万元

累计确认的投资收益=25-2=23万元

第四节存货

第四节存货

1.掌握存货成本的确定、发出存货的计价方法、存货清查

2.掌握原材料、库存商品、委托加工物资、周转材料的核算

一、存货概述

（一）存货概念

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中将耗用的材料和物料等，包括原材料、在产品、半成品、产成品或库存商品以及包装物、低值易耗品、委托加工物资、委托代销商品等。

例如，在下列选项中，属于存货的有：（）

A、企业接受来料加工的代制品

B、存放于企业的代修品

C、包装物

D、为了购建固定资产而专门购入的材料

答案：ABC

易哈佛试题解析：为购建固定资产而专门购入的材料属于工程物资，是长期资产，不属于流动资产，所以不属于存货；代制品和代修品视同企业的产品，属于本企业存货；有些题中还可能将用于贮存本企业产品的大型容器（如贮油罐）包含在包装物中，实际上这些资产是属于固定资产，价值小的一些用品也可以归为低值易耗品。

除此以外，委托代销商品是指企业委托其他单位销售的产品，也属于本企业的存货。

本部分内容考生特别注意：代制品、代修品、委托销售商品、工程物资。

（二）存货成本的确定

存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本

1.存货的采购成本：包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

其中，

（1）存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。

（2）存货的相关税费是指企业购买存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。

如果企业是一般纳税人，而销售方也是一般纳税人，开具的是增值税专用发票，增值税专用发票的价款包括两部分：价格和增值税。增值税应该记入“应交税金－应交增值税（进项税）”，而不是记入存货成本。

对于增值税小规模纳税人购进存货所支付的增值税不能抵扣，应计入存货的采购成本中。

第 8 讲第四节（二）

第四节存货

（3）其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运费（若题中给出抵扣率7%则实际成本93%）运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

注意：商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用。

①应当计入存货采购成本

②也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。

③企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。（变化内容）

采购成本的构成当中，对考生而言重要程度依次为：采购费用、税金、价格。

2．存货的加工成本―――包括直接人工以及制造费用。

3．存货的其他成本

企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益，但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。

存货的来源不同，其成本的构成内容也不同。实务中具体按以下原则确定：

(1)购入的存货，其成本就是存货的采购成本

(2)自制的存货，其成本包括直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。

(3)委托外单位加工完成的存货，其成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税费。

但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：

1．非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益（营业外支出）。

2．仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益（管理费用）。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须发生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期损益。

3．不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本

【例题17·单选题】A企业为增值税一般纳税人，增值税税率为l7％。A企业购入甲材料600公斤，每公斤含税单价为58．5元，发生运杂费2 000元，运输途中发生合理损耗l0公斤，入库前发生挑选整理费用200元。该批甲材料的入账价值为( )元。

A、30 000

B、32 200

C、35 100

D、37 300

【答案】B

易哈佛试题解析：甲材料的入账价值=600 ×58．5÷(1+ 17％)+2 000+200=32 200(元)，若A为小规模纳税人则答案为D32200+600*8.5

【例题18·单选题】某增值税一般纳税人本期购入一批商品，进货价格为l00万元，增值税进项税额为l7万元。所购商品到达后，实际验收数量为80吨，商品共短缺25％，其中合理损失5％，另20％的短缺尚待查明原因。该商品实际单位成本为每吨( )万元。

A、1．17

B、1．25

C、1

D、0．7

【答案】C

易哈佛试题解析：商品的实际总成本=100—100×20％=80 (万元)，商品的单位成本=80÷80=1(万元／吨)。若为小规模纳税人则答案为A1+0.17 （三）存货发出的计价方法日常工作中，企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本。

在实际成本核算方式下，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等。

1．个别计价法。亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，

在这种方法下，是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。

适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、名画等贵重物品。

2．先进先出法。是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用)这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。

在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。

【2008年单选】某企业采用先进先出法计算发出甲材料的成本，2007年2月1日，结存甲材料200公斤，每公斤实际成本100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本110元；2月15日发出甲材料400公斤。2月末，库存甲材料的实际成本为（）元。

A、10 000

B、10 500

C、10 600

D、11 000

答案：D

易哈佛试题解析：原材料期末数量＝200+300-400＝100（公斤）小于最后一批购进材料的数量，所以期末材料均是2月10日购入的原材料，期末原材料的实际成本100×110＝11000（元）

3．月末一次加权平均法。

存货单位成本＝【月初库存存货的实际成本＋∑（本月个批进货的实际单位成本×本月个批进货的数量）】÷（月初库存存货数量＋本月各批进货数量之和）

本月发出存货的成本＝本月发出存货的数量×存货单位成本

本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×存货单位成本

该法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。