注册会计师-会计习题-第十四章 金融工具(17页)

A.企业购入的看涨期权

B.企业购入的看跌期权

C.持有的其他方的权益工具

D.预付账款

【答案】ABC

【解析】预付账款不是金融资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金融资产的权利。

【提示】金融资产应满足两个条件：一是合同；二是现金流入。

【例题2·多选题】下列各项中不属于金融负债的有（）。

A.按照销售合同的约定预收的销货款

B.按照产品质量保证承诺预计的保修费

C.按照采购合同的约定应支付的设备款

D.按照劳动合同的约定应支付职工的工资

【答案】ABD

【解析】金融负债是指以现金进行偿还的合同义务，所以选项A和B均不属于金融负债。选项D，在应付职工薪酬准则规范，不遵循金融工具准则。

【提示】应交所得税是企业按照税收法规规定承担的义务，不是以合同为基础的义务，不符合金融工具定义。

【例题3·多选题】2×18年2月1日，甲公司向乙公司支付5 000元购入以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，甲公司有权以每股100元的价格向乙公司购入甲公司普通股1 000股，行权日为2×19年6月30日。在行权日，期权将以甲公司普通股净额结算。下列关于期权合同的会计处理表述中正确的有（）。

A.甲公司应将其确认为交易性金融资产

B.甲公司应将其确认为衍生金融资产

C.乙公司应将其确认为交易性金融负债

D.乙公司应将其确认为衍生金融负债

【答案】BD

【解析】期权合同属于将来须用公司自身权益工具进行结算的衍生工具合同，由于合同约定以甲公司的普通股净额结算期权的公允价值，而非按照每股100元的价格全额结算1 000股甲公司股票，因此，不属于“以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金”。因此，甲公司享有在潜在有利条件下与乙公司交换金融资产的合同权利，应当确认一项衍生金融资产；乙公司在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务，应当将其确认为一项衍生金融负债。

【考点2】金融资产的分类

【例题1·多选题】假设合同条款规定，金融资产在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付，下列金融资产应当分类为以摊余成本计量类的有（）。

A.甲企业持有某短期债券组合，某支债券到期回收的金额再投资另外的短期债券，以确保能够取得预算内资金的需要，但需要发生预算外支出可在短期债券到期前处置

B.乙上市公司持有一项AAA级的债券投资组合，其预期将收取该债券组合相应的合同现金流量；但如果某债券公允价值严重下跌应出售该债券

C.丙公司持有金融资产的目的是为了满足每日流动性需要，因应市场变化莫测导致频繁的金融资产出售且相关金额较大

D.丁公司将暂时闲置的资金分散投资于长短期金融资产，以便在发生资本性支出时拥有可用资金，在市场机会呈现时出售金融资产再投资于回报率更高的金融资产

【答案】AB

【解析】甲公司业务模式是持有这些短期债券以收取合同现金流量；乙公司虽然在特定触发事件发生时予以出售，但乙公司的业务模式视为持有资产以收取合同现金流量仍是适当的；选项A和B应当分类为以摊余成本计量金融资产。丙公司的业务模式是通过既收取合同现金流量又出售金融资产来实现这些目标；丁公司的业务模式是既收取合同现金流量又出售金融资产，选项C和D分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

【例题2·多选题】假设管理金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标，且不考虑其他因素，下列金融资产应当分类为以摊余成本计量类的有（）。

A.银行向企业客户发放的固定利率贷款

B.企业购买的普通债券

C.企业正常商业往来形成的具有一定信用期限的应收账款

D.企业购买的可转换债券

【答案】ABC

【解析】可转换债券除按一般债权类投资的特性到期收回本金、获取约定利息或收益外，还嵌入了一项转股权，通过嵌入衍生工具，企业获得的收益在基本借贷安排的基础上，会产生基于其他因素变动的不确定性。由于可转换债券不符合本金加利息的合同现金流量特征，企业持有的可转换债券投资应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

【例题3·单选题】甲公司在销售中通常会给予客户一定期间的信用期。为了盘活存量资产，提高资金使用效率，甲公司与银行签订应收账款无追索权保理总协议，银行向甲公司一次性授信10亿元人民币，甲公司可以在需要时随时向银行出售应收账款。历史上甲公司频繁向银行出售应收账款，且出售金额重大，上述出售满足金融资产终止确认的规定。甲公司应将该应收账款分类为（）。

A.以摊余成本计量的金融资产

B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

C.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

D.衍生金融资产

【答案】C

【解析】应收账款的业务模式符合“既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标”，且该应收账款符合本金加利息的合同现金流量特征，因此，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

【例题4·多选题】下列关于金融资产的分类说法中正确的有（）。

A.如果取得某项金融资产的合同现金流量不仅限于本金和利息，通常将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

B.企业为消除会计错配，可以将某项金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，且该指定不可撤销

C.企业持有的非重大影响的股权投资可能划分为以摊余成本计量的金融资产

D.企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

【答案】AB

【解析】选项C不正确，企业持有的非重大影响的股权投资的合同现金流量一般并非本金和利息，因此，不能划分为以摊余成本计量的金融资产，通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；选项D不正确，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

【例题5·多选题】对于不属于权益工具投资的永续债，持有方下列会计处理中正确的有（）。

A.可以将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

B.符合条件时对非交易性权益工具投资初始指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

C.可以将其分类为以摊余成本计量的金融资产

D.可以将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

【答案】ACD

【解析】对于属于权益工具投资的永续债，持有方应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，或在符合条件时对非交易性权益工具投资初始指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。对于不属于权益工具投资的永续债，持有方应当将其分类为以摊余成本计量的金融资产，以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，选项B 错误。

【考点3】金融负债和权益工具的区分

【例题1·多选题】假定不考虑其他因素，下列发行的金融工具应分类金融负债的有（）。

A.甲企业发行了由其自行决定是否派发股利的含5％非累积股利的优先股，如果适用的税务处理要求被修订将赎回股份

B.乙企业定向发行了3亿元的股票，其可自行决定是否派发股利，如果乙企业进行筹资或首次公开发行（IPO），则其必须按面值赎回该股票

C.丙企业定向发行了3亿元的股票，其可自行决定是否派发股利，如果丙企业在自该股票发行之日起5年内未能成功筹资或首次公开发（IPO），则其必须按面值赎回该股票

D.丁企业定向发行了3亿元的股票，其可自行决定是否派发股利，如果丁企业的控制权发生了变更，则丁企业必须按面值赎回该股票

【答案】CD

【解析】选项A，鉴于发行人和持有人均无法控制的或有事项是现实的，且可能导致甲企业在除其清算之外的时间必须交付现金或其他金融资产，该金融工具应分类为一项金融负债；但是，由于5％的股利可由甲企业自行决定，它是甲企业的权益。因此，该优先股同时包含负债和权益特征，即是一项复合金融工具；选项B，乙企业不能保证筹资或IPO的成功，但它确实可以决定是否发起筹资活动或寻求IPO，鉴于乙企业可以通过避免筹资或IPO来避免赎回股票，该工具应分类为权益工具。

【例题2·单选题】2×17年1月1日，甲公司经批准发行10亿元优先股。发行合同规定：（1）期限5年，前5年票面年利率固定为6%；从第6年起，每5年重置一次利率，重置利率为基准利率加上2%，最高不超过9%；（2）如果甲公司连续3年不分派优先股股利，投资者有权决定是否回售；（3）甲公司可根据相应的议事机制决定是否派发优先股股利（非累计），但如果分配普通股股利，则必须先支付优先股股利；（4）如果因甲公司不能控制的原因导致控股股东发生变更的，甲公司必须按面值赎回该优先股。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司上述发行优先股合同设定的条件会导致该优先股不能分类为所有者权益的因素是（）。

A.5年重置利率

B.股利推动机制

C.甲公司控股股东变更

D.投资者有回售优先股的决定权

【答案】C

【解析】如果因甲公司不能控制的原因导致控股股东发生变更的，甲公司必须按面值赎回该优先股，属于或有结算条款，该事项可能发生也可能不发生，甲公司不能无条件地避免赎回优先股的义务，因此，应划分为金融负债。

【例题3·单选题】甲公司于2×17年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，如果乙公司行权（行权价为51元），乙公司有权以每股51元的价格从甲公司购入普通股2000股。合同签订日为2×17年2月1日，行权日为2×18年1月31日。甲公司以现金换普通股方式结算，下列说法中正确的是（）。

A.甲公司发行的看涨期权属于权益工具

B.甲公司发行的看涨期权属于复合金融工具

C.甲公司发行的看涨期权属于金融负债

D.甲公司发行的看涨期权属于金融资产

【答案】A

【解析】以现金换普通股方式结算，即该衍生工具以固定数量普通股换取固定金额现金，所以属于权益工具。

【考点归纳】

（1）因期权将以现金净额结算，属于金融负债。

（2）因期权以普通股净额结算，普通股的数量随着行权日股票公允价值的变动而变动，不是以固定数量的普通股换取固定金额的现金，属于金融负债。

【例题4·多选题】不考虑其他因素，下列项目中属于金融负债的有（）。

A.甲公司发行5年后按面值强制赎回的优先股

B.乙公司一项以面值人民币2亿元发行的优先股要求每年按5%的股息率支付优先股股息

C.丙公司发行了股利率为5%的不可赎回累积优先股，丙公司可自行决定是否派发股利

D.丁公司发行了股利率为6%的非累积优先股，丁公司可自行决定是否派发股利

【答案】AB

【解析】选项A，甲公司无法避免5年后的现金流出，从而存在支付现金偿还本金的合同义务，属于金融负债；选项B，乙公司承担了支付未来5%股息的合同义务，属于金融负债；选项C和D，丙公司和丁公司拥有无条件避免以现金支付优先股股利的权利，属于权益工具。

【例题5·多选题】甲公司为乙公司的母公司，其向乙公司的少数股东（丙公司）签出一份在未来6个月后以乙公司普通股为基础的看跌期权，如果6个月后乙公司股票价格下跌，乙公司少数股东（丙公司）有权要求甲公司无条件地以固定价格购入乙公司少数股东（丙公司）所持有的乙公司股份。下列关于金融工具列报的叙述正确的有（）。

A.甲公司个别财务报表确认为衍生金融负债

B.甲公司个别财务报表确认为权益工具

C.集团合并财务报表确认为金融负债

D.集团合并财务报表确认为权益工具

【答案】AC

【解析】在甲公司个别财务报表，由于该看跌期权的价值随着乙公司股票价格的变动而变动，并将于未来约定日期进行结算，因此该看跌期权符合衍生工具的定义而确认为一项衍生金融负债。而在集团合并财务报表中，少数股东所持有的乙公司股份也是集团自身权益工具，由于看跌期权使集团整体承担了不能无条件地避免以现金或其他金融资产回购自身权益工具的合同义务，合并财务报表中应当将该义务确认为一项金融负债。

【例题6·多选题】下列有关企业发行的金融工具的叙述中正确的有（）。

A.企业发行的优先股要求每年按6%的股息率支付优先股股息，因属于强制付息的合同义务应当确认金融负债

B.企业发行了一项年利率为8%、无固定还款期限不可累积永续债，因可自主决定是否支付利息，该永续债应整体被分类为金融负债

C.企业对于归类为权益工具的金融工具，无论其名称中是否包含“债”，其利息支出或股利分配都应当作为发行企业的利润分配

D.企业对于归类为金融负债的金融工具，无论其名称中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原则上按照借款费用进行处理

【答案】ACD

【解析】选项B不正确，企业可自主决定是否支付利息的不可累积永续债，并未形成支付现金或其他金融资产的合同义务，因此该永续债应整体被分类为权益工具。

【考点归纳】所有者权益体现的是剩余权益，若划分为权益工具，在发行金融工具时应当确定每股净资产金额：

（1）非衍生工具：不包括交付非固定数量的发行方自身权益工具进行结算的合同义务，属于权益工具；即股数固定。

（2）衍生工具：只能通过交付固定数量的发行方自身权益工具换取固定金额的现金或其他金融资产进行结算，属于权益工具；即固定股数、固定现金。

【例题7·多选题】通常表明永续债发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务的有（）。

A.永续债合同明确规定无固定到期日且持有方在任何情况下均无权要求发行方赎回该永续债或清算

B.合同规定发行方清算时永续债劣后于发行方发行的普通债券和其他债务

C.合同规定发行方清算时永续债与发行方发行的普通债券和其他债务处于相同清偿顺序

D.永续债合同条款规定了票息封顶，但该封顶票息水平超过同期同行业同类型工具平均的利率水平

【答案】AB

【解析】选项C不正确，合同规定发行方清算时永续债与发行方发行的普通债券和其他债务处于相同清偿顺序的，应当审慎考虑此清偿顺序是否会导致持有方对发行方承担交付现金或其他金融资产合同义务的预期，并据此确定其会计分类；选项D不正确，如果永续债合同条款虽然规定了票息封顶，但该封顶票息水平超过同期同行业同类型工具平均的利率水平，通常构成间接义务。

【考点4】以摊余成本计量的金融资产

【例题1·单选题】甲公司于2×17年1月1日以19 800万元购入当日发行的一项3年期到期还本、按年付息的公司债券，每年12月31日支付利息。该公司债券票面年利率为5％，实际年利率为5.38％，面值总额为20 000万元，甲公司将其分类为以摊余成本计量的金融资产；2×17年12月31日，该债券投资的信用风险