美国会计资料准则GAAP与国际会计准则IFRS

这个问题相当复杂。呵呵，牵涉到法律基础，即大陆法系和英美法系(海洋法系)。由于人文法律传统等一息列因素造成严重的差异。著名案例就是1993年戴姆勒奔驰在纽约上市，按德国会计审核盈利6亿多马克的账本到美国变成了18亿负债，造成欧洲大陆很多公司不愿意到美国上市，影响很坏，美国国会震动。究其原因就是会计规则的不同。需要系统的学习才能了解大概。我有以前学习的存文附上，请参阅。

前言

随着资本市场的全球化，建立世界性统一的财会制度已迫在眉睫。例如，一家外国公司若想在美国上市，必须按照美国一般公认会计原则

GAAP(GenerallyAcceptedAccountingStandard,以下简称GAPP)编制年度财务报表，美国证券交易委员会SEC(SecuritiesandExchangeCommission,以下简称SEC)拒绝

接受按照别国会计准则编制的财务报表。

除GAAP外，国际会计准则IAS(InternationalAccountingStandard,以下简称

IAS),现被称为国际财务报告准则

IFRS(InternationalFinancialReportingStandard,以下简称IFRS)也享有越来越重要的国际地位。2000年7月，德国财务监督执行组织

DRSC(DeutscheRechnungslegungStandardCommittee明文规定，上市集团公司可以按照国际上通用的会计准则GAAP或IFRS合并编制财务报表，但必须将其翻译为德语，并选用本位币———欧元作为计价单位。在此以前，在美国上市的德国公司必须分别按照德国的会计准则和美国的会计准则编制两种不同的年度财务报表。新规定大大缩减了上市公司年报编制开支费用。2001年6月，欧共体议会通过议案，规定成员国所有上市集团公司自2005年1月1日起，必须按照IFRS编制合并财务报表。此后，德国各大企业纷纷进行财务转制准备工作，2004年被称为“转制期”(TransitionPeriod)。目前德国上市公司的财务报表一般一式两份，一份按照现行的德国会计准则编制，另一份则尝试按照即将实施的IFRS编制。

下面简单比较一下德国会计制度、美国会计准则GAAP、国际会计准则IFRS的异同

点，以及统一世界会计准则的必要性。

德国会计制度

德国会计制度的目标———德国会计规范准则主要由《商法》、《公法》、《公司法》等有关条款组成。根据《商法》规定，德国会计制度的目标是满足不同利益方的需求，具体包括公司管理者、股东、债权人、财政部门、税务部门等。

不同利益方对企业财务报告的要求并非完全一致。企业管理者要求财务报告反映企业的经济活动，财务报告具有明显的总结汇报性质。当企业的所有权和经营权相分离时，财务报告成为连接代理人和被代理人间重要的一环。股东和债权人需要根

据财务报告对企业管理人员的工作业绩进行考核评价，决定是否更换管理人员。因此，股东和债权人要求的是财务报告的可信度。另外，财务报告仅着重于对已发生事件的分类和记录，股东和其他投资人还需对企业未来进行预测，由此引出了企业形势分析报告。德国《商法》规定，股份制公司、有限责任公司及集团公司的企业形势分析报告是财务报告的法定组成部分。

如何实现会计制度的具体目标，满足财务报告多元化的需求，德国《商法》规定了许多附加条款。但这些条款的出台，相应增加了企业经营者会计变通的余地，为满足附加条款编制出来的财务报告未必客观公正。如针对某些条款过分强调谨慎原则，企业可能暗自积累资金(尽量压低资产的账面价值或夸大企业负债，以便应对企业将来可能出现的不测，从而影响了财务报告的真实性。

德国会计制度基本原则———会计目标是通过会计基本原则实现的。德国会计制度基本原则总称为“正规会计原则”(Grundsaetze ordnungsmaessiger Buchfuehrung简称GOB)，它是在长期实践的基础上，根据会计制度基本目标，结合

具体案例和司法部门的意见形成的。

在德国，企业融资的最主要方式是银行贷款。因此，保护债权人的利益，使他们不会因为企业虚假的财务报告蒙受损失自然成为德国会计制度的基本原则。另外，德国会计制度还规定了重要性原则、可比性原则、持续经营原则和配比性原则。

从保护债权人权益角度出发，德国会计制度在资产和负债的确认，收入和损失的估计等方面采取了一系列谨慎原则。但谨慎原则也存在许多问题。

根据全面完整的原则,企业所属资产和负债都应按照真实价值登记入账。谨慎原则有时却限制了这种真实性。例如，企业在登记无形资产时，如果该资产用于偿债的能力不能确定，便不能作为资产登记入账。再如由谨慎原则引申出的购买价值原则，规定任何资产的账目价值不能高于其购买价值或净值，即便目前该资产市场现价高于其购买价值或净值。购买价值原则导致个别资产账面价值无法反映该资产的

实际价值。

收入盈利确认的谨慎原则充分体现了德国财务制度保守的特点。有望实现但还未被市场证实的盈利不能被登记入账，当然也不能被作为分红流入股东的腰包。如销货方不能根据与德国财会制度的国际化购货方签订的贸易合同确定收入，必须在产品交付给购货方才能确定收入。再如甲方与乙方签订了一项长期制造项目的合同，在甲方未完工交付乙方验收前，甲方的账目上不能显示该项目的收入情况。这种做法被称为“完全合同方式”，即只有当甲方全面履行合同后，账面才能体现收入。

与之相反，企业可以预测的损失则立即被登记入账。企业年度分红往往因以后年度可能出现损失而降低。谨慎原则充分体现了保护债权人利益原则，对于债权人来说，减少企业资金的流出当然再好不过，但财务报告往往过多考虑债权人的利益，

不能真实反映企业创造的价值。

美国会计准则GAAP

美国会计准则的目标———美国会计准则由美国财务会计准则委员FASB(FinancialAccountingStandardBoard，以下简称FASB)制定。其内容分为三个层次，第一层次是财务会计制度的目标、宗旨，第二层次是会计制度的要求，第三

层次是会计工作的具体规定。

美国具有成熟的资本市场，企业融资主要通过资本市场实现，这点与德国不同。不同的融资方式决定了双方财会制度的差别。在美国，会计信息的主要作用是满足投资者对企业信息的要求，许多势单力薄的投资者不可能从企业获取直接信息，只能凭借企业提供的财务报告及相关信息预测企业未来。因此，企业财务报告对于投资者(包括股东和债权人是不可或缺(DecisionUsefulness的前提，提供能够满足投资者所需信息是美国会计准则的惟一目标。

美国会计准则的基本原则源于有效决策理念，即企业应提供真实信息，以便投资

方做出决策。

首先，会计信息的真实性要满足相关性、可靠性和及时性原则，投资者能够根据会计信息预测企业发展前景，检验以往对被投资企业预测的准确程度。因此，企业提供的会计信息必须是可靠、可测和客观的，要经得起众多投资者的验证。

其次，企业会计要具备可比性和连续性原则。可比性是指一个行业内的不同企业的会计报表可以进行比较，一家企业在不同时期的会计报表也可以进行比较。连续性是指企业在会计评估、资产负债的认定上要保持一定的连续性。

德国会计制度规定只有已经实现的盈利才被登记入账，而美国会计制度允许将尚未实现的盈利登记入账。例如前面所举的大型制造项目例子，在项目尚未完工并交付验收之前，美国会计制度允许甲方按照合同进度将尚未实现的盈利体现出来(PercentageofCompletionMethod，简称POC)。对于部分短期流动资产，如贵重金属、短期购进的债券等，也可以根据市场时价来调整其账面价值，个别资产的账面价值可能超过其净值或购买价值。该准则与德国会计准则有本质的区别。

与德国相同，美国也实行收入成本配比原则，如某一时期一台机器的折旧及支付给操作这台机器的工人的工资等费用，必须和该机器生产的产品销售收入同时登记

入账。

如无特殊情况，美国也是以企业持续经营作为会计核算的前提，当企业破产倒闭时，所有的资产、负债科目都应按照破产价值计量。

由此可见，美国会计准则将谨慎原则放在了次要位置，强调的是财务报告的真实性，与德国会计制度单纯强调保护债权人权益有很大不同。

“实质重于形式”是美国会计准则的又一重要特点，它包含两层意思，一是财务报

告没有完全固定的形式，除了要做到清晰明了易于理解外，更强调内容的真实和完整。二是分析具体问题时更注重它的实际经济意义，而不是单纯依靠法律条款判断。

从美国会计准则可以看出，公允和真实披露在美国会计制度中享有优先权，当其他条款与该条款冲突时，首先考虑的是公允和真实。

国际会计准则IFRS

国际会计准则的目标———国际会计准则IFRS由总部设在伦敦的国际会计准则协会IASC制定颁布。IASC是个国际性的民间会计组织，成立于1973年，由澳大利亚、加拿大、法国、德国、日本、墨西哥、荷兰、英国、爱尔兰以及美国的会计职

业团体发起。

和美国会计准则一样，国际会计准则的惟一目标也是提供企业经营的真实情况，以便于阅读财务报告的各方做出选择。由于不能同时满足各利益方对会计信息的要求，国际会计准则也将投资者作为主要被考虑的对象，投资方通过阅读财务报告，及时了解企业流动资金能力和盈利水平。IFRS也将谨慎原则放在了次要位置，根据IFRS编制的会计报表不被作为企业分红和纳税的依据，避免了过于谨慎影响报表的

真实性。

国际会计准则的基本原则———国际会计准则在总则中规定了财务报告的易理解性、相关性、可靠性、可比性等基本原则。

财务报告不是“天书”。国际会计准则规定，对于所有读者，财务报告应该是易于理解的。复杂的信息，如果对读者的经济决策具有特殊的意义，也应该加以公布。信息的相关性主要表现在重要性上，如果由于信息本身的错误或对信息描述上的偏差可能影响人们的判断，这样的信息就是相关的。信息的可靠性是指会计报表能够将某一会计期间发生的导致资产、负债以及资本变化的所有因素和过程进行准确反映,这种反映更强调实际经济含义，而不仅仅是法律判断。对于企业经营过程中的不确定因素，要本着谨慎的原则加以判断。判断要有一定的准确性，不能把谨慎原则

作为企业暗自积累资金的借口。

国际会计准则要求不同企业之间或同一企业在不同时期的财务报告可以相互比较。可比性的前提是企业必须公布记账原则和记账方法，并保持一定的连续性。在企业变更记账原则和记账方法时，要及时公布这种变更及变更可能产生的后果。

和德国会计准则、美国会计准则一样，国际会计准则也遵循实现原则、配比原则和持续经营原则。对于尚未实现而可能实现的阶段性盈利，国际会计准则同美国会计准则一致，允许将其登记入账。在会计目标和会计基本原则上，国际会计准则和美国会计准则也基本一致，所不同的是，公允、真实的原则在国际会计准则中不享

有优先权。

德国财会制度国际接轨进程

随着经济全球化和欧洲一体化的进程，德国会计制度不断发展变化，最明显的就是德国会计准则和GAAP、IFRS的接轨，逐步实现财会制度一体化。

1973年,国际会计准则协会IASC在伦敦成立时，便着手建立统一的国际会计准则。但德国多年来一直固守自己的会计准则，独立于GAPP和IAS/IFRS以外，直至1993年。引发这一变化的主角是德国最大集团公司戴姆乐—奔驰股份公司。当时奔驰公司为了在美国纽约证券交易所上市，被迫按照GAPP编制财务报告，也就意味着德国已接纳按照GAAP编制的企业财务报告，美国却拒绝接纳按德国会计准则编制的企业财务报告。作为经济最发达和统领世界会计理论的美国，拒绝承认以保护债权人利益为出发点的德国会计制度，极大地震撼了德国会计界。随之而来的是其他著名集团公司，如Schering，Bayer等，为寻找国外资本市场，纷纷仿效奔驰公司的做法，尝试按照GAAP编制公司报表，也有的公司按照IAS/IFRS编制。1998年，德国终于出台了《促进融资法》，修改了德国《商法》的部分条款，增加接纳国际会计准则的HGB§292a条款，允许上市集团公司按照GAAP或IAS/IFRS编制财务报告。1998年，德国通过《公开法》，第一次在德国设立民间性的会计准则管理委员会。

该委员会负责解释会计准则，提供会计服务，解决国际会计争端等。

1998年是德国会计制度发展史上具有重要意义的一年。这一年，德国第一次向国际会计制度敞开大门，第一次设立民间会计组织，借鉴国外先进会计准则，促进本

国会计制度改革。

统一会计准则的意义

到目前为止，在国外上市的德国集团公司仅几十家，即只有这几十家公司需要按照《商法》HGB§292a条款编制合并财务报表。人们也许会问，有必要为这为数不多的几十家企业而修改《商法》并增加有关条款吗？

从国际角度出发，建立国际统一的会计制度的必要性是无可争议的。无论是投资方或是融资方，都迫切期望一个统一的会计制度，任何一家企业不希望因为会计制度的不同而丧失资本市场。从理论上讲，如果各国间相互承认对方的会计制度，上述问题可以迎刃而解，但这是不现实的。尽管目前计算机技术已经相当发达，但投资方和融资方不可能完全掌握为数众多、各不相同的会计制度，单纯对国内企业的会计报表的分析已经相当耗时耗资。如果再考虑不同国家会计制度对年度财务报告

产生的影响，只会使报表分析变得更加繁琐复杂，增加出现错误的可能性。

从国内角度出发，统一的会计制度更有利于德国企业到国外资本市场筹措资金。德国虽然也是以私有制为基础的发达的资本主义国家，但由于其税收、家庭式银行体系、社会保险和养老保险等制度的制约，德国的资本市场远远落后于美国，资本市场并非德国企业融资的主要方式，仅仅少数大企业通过国外资本市场融资。德国企业以中小型为主，它们所需资金大都来源于银行贷款，德国银行体系特有的局限性无法满足它们对资金的要求。如果有了统一会计制度，简化国外资本市场的融资手续，德国中小企业利用国外资本的机会大大增加，从而弥补国内银行贷款的不足。

因此，统一的会计制度对于德国中小企业具有格外的吸引力。

财务会计作为“国际通用的商业语言”，是经济信息交流的重要手段，然而，财务会计的主要特征之一是密切依存于社会经济环境，不同国家由于它们政治、经济、法律、文化等方面的差异，财务会计也表现出不同的国家特征，一定程度上妨碍了国际经济信息交流。因此，根据统一的国际会计准则编制企业集团报表已越来越被

世界各国所接受。

美国长期以来只认可自己的会计准则而不接受国际会计准则的做法，越来越受到其他国家的批评。美国会计标准是技术最复杂、要求最高的会计标准，别国企业到美国证券市场融资，必须按照美国会计标准编制财务报告，报表调整需要大量工作，成本较高。许多国外公司畏惧美国“门槛”较高而转去欧洲或日本、新加坡、香港等地上市融资，损害了美国利益。“安然事件”对美国会计界也是个巨大的打击，美国终于承认自己会计制度的缺陷。因此，美国也必须面对现实，逐步接纳国际会

计准则。

归根结底，资本市场是促进会计准则统一的原动力。随着国际经济一体化和资本市场的全球化，与之息息相关的会计准则国际化成为大势所趋，各个国家必须面对

的现实是协调会计准则，消除会计壁垒