我国财务报表列报准则(征求意见稿)的相关比较和完善建议

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簟者按：

２０１２年５月，我国财政部发布了两项新的会计准则征求意见稿，我刊特约汪祥耀教授等撰写了两篇讨论准则征求意见稿的大作．分别为：《我国财务报表列报准则（征求意见稿）的相关比较和完善建议》、《我国公允价值计量准则（征求意见稿）与ＩＦＲ．Ｓ１３的比较及完善建议》（见本刊２０１２年１２期下），希望能对读者有所裨益。

我国财务报表列报准则（征求意见稿）的相关比较和完善建议木

浙江财经学院汪祥耀鲍梦琦

【擅■】２０１２年５月，我国发布了《企业会计准则第３０号——财务报表列报（征求意见稿）》及修订说明．文章将此征求意见稿与我国原有准则以及国际会计准则第１号（ＩＡＳＩ）作了深入比较，并提出了完善建议。

【关■啊】财务报表列报准则；比较；完善建议

一、财务报寰列报准舅的发晨沿簟与我■修订准囊的臂量

财务报表是会计确认和计量结果的集中反映，是向使用者提供决策有用信息的主要工具，因此对财务报表列报的规范历来就是会计准则制定机构重点关注的领域之一。并且．个别和具体的会计准则发生变动往往会影响财务报表的列报，财务报表列报准则也就成为修订最频繁的会计准则之一。

在国际上，国际会计准则委员会（ＩＡＳＣ）成立伊始考虑制定的第一个会计准则就与财务报表列报有关。ＩＡＳＣ于１９７５年发布了国际会计准则第１号（ＩＡＳｌ）。会计政策的披露”，后于１９７６年和１９７９年分别发布了ＩＡＳ５“财务报表应披露的信息”和ＩＡＳｌ３。流动资产和流动负债的列报”。１９９７年．ＩＡＳＣ对上述３项准则作出全面修订。发布了ＩＡＳｌ。财务报表列报”并取代了原先３项准则。

２００１年４月国际会计准则理事会（ＩＡＳＢ）取代ＩＡＳＣ后。继续采用并修订ＩＡＳｌ。起先，ＩＡＳＢ只是独自修订财务报表列报准则。２００２年５月．ＩＡＳＢ发布了《改进国际会计准则》征求意见稿，其中包括了对ＩＡＳｌ的修订。２００３年１２月。ＩＡＳＢ正式发布了作为“改进项目”（ＩｍｐｒｏｖｅｍｅｎｔｓＰｒｏｊｅｃｔ）一部分的ＩＡＳｌ（简称２００３年修订版）。并于２００５年８月随着国际财务报告准则第７号（ＩＦＲＳ７）“金融工具：披露”的发布在ＩＡＳｌ中增加了关于资本披露的内

成果。

冈容。２００４年．ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ认为。应共

同实施财务报告项目以促成会计准则

的国际趋同。它们成立了项目组．决定

分两个阶段修订国际会计准则第１号

（ＩＡＳｌ）“财务报表列报”。第一阶段：研

究一套完整的财务报表构成以及提供

可比信息的要求：第二阶段，研究整套

财务报表项目如何彼此联系以及财务

信息的分解和汇总。作为“财务报表列

报项目”第一阶段的成果。ＩＡＳＢ在

２００６年３月发布了修订ＩＡＳｌ的征求

意见稿．并于２００７年９月发布了Ｉ—

ＡＳＢ对ＩＡＳｌ的完整修订准则（简称

２００７年修订版。本次修订主要是提出

了采用“一表式”或“两表式”编制综合

收益表的要求）。作为“财务报表列报

项目”第二阶段的成果．２００８年１０

月，ＩＡＳＢ与ＦＡＳＢ共同发布了一份“关

于财务报表列报的初步观点”讨论稿。

此项目虽然争议颇多，但仍在进行之

中。此后．除了国际财务报告准则年度

更新需要对ＩＡＳｌ作出零星修订外，

ＩＡＳｌ又经历了两次较大的修订，第一

次是在２００８年２月为配合对ＩＡＳ３２

。金融工具：列报”修订的要求在ＩＡＳｌ

中增加了对。可沽售工具及其在清算

中产生的义务”的披露要求；第二次是

在２０１１年６月针对其他综合收益的

分类列报（即进一步将其他综合收益

划分为。后续期间在满足特定条件时

将重分类计入损益的项目”和“后续期

间不能重分类计入损益的项目”，要求

分两类区别列报）对ＩＡＳｌ作了修订。

ＩＡＳＢ通过以上几次对ＩＡＳｌ的修订，基

本实现了与ＦＡＳＢ第１３０号财务会计

准则（ＳＦＡＳｌ３０）“报告综合收益”的趋

同。并进一步深化了对其他综合收益

含义及分类的认识。

我国关于财务报表列报的规范主

要体现在２００６年２月发布的企业会计

准则第３０号中。我国第３０号准则发布

时已经吸收了２００３年ＩＡＳｌ修订版的‘

最新要求。虽然当时没有要求单独编制

综合收益表，但已要求确认利得和损失，

并将其分为“直接计入当期损益的利得

和损失”与“直接计入所有者权益的利得

和损失”。我国新会计准则发布至今已有

６年多时间。ＩＡＳｌ修订中关于综合收益

列报的要求虽然在２００９年我国会计准

则解释公告第３号中有所体现，然而我

国财务报表列报准则一直未经过任何

完整的修订。为了实现我国会计准则与

国际财务报告准则的持续趋同并体现

国际财务报表列报准则的最新成果。财

政部于２０１２年５月发布了《企业会计

准则第３０号—一财务报表列报（征求

意见稿）》。由于“可洁售工具”（ｐｕｔ—

ｔａｂｌｅｉｎｓｔｒｕｍｅｎｔｓ）的情况基本不适用

于我国．因此本次征求意见稿未体现这

方面的内容，而主要是针对综合收益的

列报对原准则作了修订。

《征求意见稿》发布后，我们关心的

问题是：一是《征求意见稿》与原第３０

号准则相比有哪些改善？二是《征求意

见稿》与ＩＡＳｌ的最新修订版仍存在哪

些差异？三是《征求意见稿》还有哪些

本文系教育部人文社会科学研究项目《后金融危机时代全球会计变革与中国趋同对策研究》（批准号：１０ＹＪＡ７９０１７６）的阶段性研究万方数据

方面存在可完善之处？本文设想通过以上问题的讨论，对完善我国财务报表列报准则提出一些建议。

二、我国财务报表列报准则（征求意见稿）与原第３０号准则的比较

财政部在发布我国财务报表列报准则（征求意见稿）的同时，还发布了相应的修订说明，阐述了本征求意见稿修订的以下两个主要方面的内容：１．修订“综合收益”的有关内容。征求意见稿明确在利润表中增加了“其他综合收益”和“综合收益总额”项目并进行了定义，同时将其他综合收益项目进一步划分为“以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目”和“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”两类区别列报。此外，原在所有者权益变动表中反映的“综合收益”有关内容也作出相应调整，并在附注中增加有关披露内容。２．整合现行规范性条款，充实完善相关内容。本征求意见稿借鉴国际财务报表列报准则的有关内容，并吸收我国财务报表列报准则应用指南和讲解中的有关内容，还在以下方面进行了修订：一是充实了持续经营的评价内容；二是明确了以权责发生制会计编制报表的相关内容，以与国际财务报表列报准则一致；三是明确了利得和损失项目的金额列报在原则上不得相互抵销；四是纳入了正常经营周期的定义；五是参考我国审计准则对“重要性”的判断以及当前国际上对“重要性”概念的最新进展，进一步完善了“重要性”定义和判断；六是充实了附注披露内容，如重要会计政策和会计估计的披露、报表重要项目的说明、终止经营的有关披露等。为了详细说明以上变化，本文通过表１将我国财务报表列报准则（征求意见稿）与原第３０号准则作出了比较。

三、我国财务报表列报准则（征求意见稿）与ＩＡＳｌ最新修订版的比较ＩＡＳｌ最新的完整修订版是２００７年版，之后修补了“可洁售工具”和“其他综合收益分类”等内容，但基本结构未作大的变动。２００７年版ＩＡＳｌ的内容主要由引言、准则正文、附录、表决情况、结论基础、不同意见说明和实施指南等组成。以下通过表２将我国财务报表列报

（征求意见稿）与ＩＡＳｌ准则正文部分作

出比较并分析相应差异。

四、完善我国财务报表列报准则

【征求意见藕）的建议

从以上比较可以看到，我国财务报

表列报准则（征求意见稿）在总体要求方

面已经与ＩＡＳｌ４－分接近，尤其是对综

合收益和其他综合收益给出了正式定

义，并参照ＩＡＳＢ在２０１１年６月对

ＩＡＳｌ的修订及时对其他综合收益作出

两类划分，甚至还举例说明了“以后会计

期间在满足规定条件时将重分类进损

益的其他综合收益项目”的几种情形。这

表明我国正在切实贯彻《中国企业会计

准则与国际财务报告准则持续趋同路

线图》的要求，在财务报表列报方面已基

本实现了与国际准则的持续趋同。

在财务状况列报方面，虽然我国

没有采用ＩＡＳｌ中“财务状况表”的名

称而仍然沿用“资产负债表”，但这与

世界上大多数国家包括美国的通行会

计惯例是一致的，并且按照流动性标

准将资产和负债项目按顺序列示。既

不破坏会计方程式的平衡关系。又能

很方便地计算出企业流动性、偿债能

力和资本结构等方面的指标。虽然

ＩＡＳＢ对财务报表列报第二阶段的改

革曾经提出大胆设想，在２００８年发

布了“关于财务报表列报的初步观

点”讨论稿，但由于受到各方面反对，

该项目已被无限期押后，再加上ＩＡＳＢ

与ＦＡＳＢ联合概念框架关于财务报表

要素的内容还未形成终稿，因此可以

认为，我国目前对资产负债表列报的

要求还是恰当的。

在财务业绩列报方面，ＩＡＳＢ吸收

了美国ＦＡＳＢ编制“综合收益表”的做

法，要求主体采用“一表法”编制“综合

收益表”或采用“两表法”编制单独的

“收益表“和“其他综合收益表”。在编

制一表式的“综合收益表”时，该表的

上方需要编制传统的“收益表”（ｉｎ—

ｃｏｍｅｓｔａｔｅｍｅｎｔ）或“损益表”（ｓｔａｔｅ—

ｍｅｎｔｏｆｐｒｏｆｉｔｏｒｌｏｓｓ）部分。接下去

再补充编制“其他综合收益”部分，因

此该表又可以称为“损益和其他综合

收益表”（ｓｔａｔｅｍｅｎｔｏｆｐｒｏｆｉｔｏｒｌｏｓｓ

ＦＲＩＥ本ＮＤＳＯ刊ＦＡ惑。赢－

ＡＣｃｏ己ＷＴ耵、，Ｇ●—●

ａｎｄｏｔｈｅｒｃｏｍｐｒｅｈｅｎｓｉｖｅｉｎ－

ｃｏｍｅ）。ＩＡＳＢ在发布ＩＡＳｌ的结论基

础中指出，“综合收益表”包含了比以

前“收益表”更多的内容。它既包含了

在当期损益中确认的收益和费用。也

包含了不在当期损益中确认的收益

和费用”，编制“综合收益表”体现了

与美国ＦＡＳＢ第１３０号准则的趋同。

虽然ＩＡＳＢ的概念框架（ＩＡＳＢＦｒａｍｅ—

ｗｏｒｋ）未对综合收益下过定义，但Ｉ—

ＡＳＢ在２００７年ＩＡＳｌ的修订版中指

出，综合收益包括了除所有者以其身

份进行的交易之外的所有交易、事项

和情况所产生的所有者权益变动。包

括当期利润或损失（即“损益”）以及

损益之外的其他综合收益。可见，在

ＩＡＳｌ的解释中，“利润”只是属于“综合

收益总额”中的“当期损益”中的一部

分。我国财务报表列报准则（征求意见

稿）对“综合收益”和“其他综合收益”的

定义与ＩＡＳｌ基本是一致的，但将实际

意义上的“综合收益表”仍然按照我国

的习惯称为“利润表”就存在不当之处。

首先，按照我国会计基本准则的解释，

利润是指企业在一定会计期间的经营

成果，利润包括收入减去费用后的净

额、直接计入当期利润的利得和损失

等。但现在所要求编制的“利润表”已１

经包含了“全部综合收益”的内容在

内，不仅包括企业当期的经营成果。也

包括不属于经营成果的“其他综合收

益”；不仅包括直接计入当期损益的利

得和损失，也包括不直接计入当期损

益的利得和损失。因此我国再用“利润

表”已经名不副实。其次，在ＩＡＳＢ与

ＦＡＳＢ都将财务业绩表统一取名为“综

合收益表”的情况下。我国仍沿用“利

润表”这一我国独有的称谓，已经不符

合会计准则国际趋同的要求，也不利

于我国与国际同行的交流。此外。

ＦＡＳＢ采用了狭义的要素观，将财务

报表要素划分为１０项．ＩＡＳＢ采用了

广义的要素观，将财务报表要素划分

为５项。我国２００６年发布的基本准

则在借鉴ＩＡＳＢ概念框架的５要素之

外，独有地增加了“利润”要素，已经形

成了许多争议。如今，仍然设想将所有

与业主交易无关的所有者权益变动都

列入“利润”之中，其理论和实践都存

同

万方数据

■腿赢舞Ａｃ巍需。；

表１我国财务报表列报准则（征求意见稿）与原第３０号准则的比较

财务报表列报准则（征求意见稿）企业会计准则第３０号变动之处

共分为６章４４条共分６章３５条比原准则增加了９条第一章总则（共３条）：包括准则制定目标、报表种第一章总则（共３条）：包括准则制定目标、

对准则适用范围作出更详细的规定类和适用范围报表种类和适甩范围

第二章基本要求（第４—１５条，共１２条，此部分增加第二章基本要求（第４＿１１条，共８条）：包

了４条）：包括编制财务报表的一些假设和原则，如持括编制财务报表的一些假设和原则，如持续

增加了持续经营的评价标准、考虑因续经营（原１条变３条）、权责发生制、一致性、性质或经营、权责发生制、一致性、性质或功能不同

素及披露要求。

功能不同的项目需要单独列报、重要性（增加重要性的项目需要单独列报、重要性、资产与负债以

增加了重要性的定义和判断标准的判断）、资产与负债以及收入与费用项目不得相互及收入与费用项目不得相互抵销、可比性、披

抵销、可比性、披露编表主体、会计期间、记账单位等露编表主体、会计期间、记账单位等

对企业正常营业周期的资产和负债的第三章资产负债表《第１６—２９条，共１４条）：要求第三章资产负债表（第１２～２５条，共１４划分作出更明确的指引。

按流动性分别列示资产、负债，单独列示反映所有者条）：要求按流动性分别列示资产、负债，单资产项目分为１２项，原准则为１１项。

权益的至少四类项目独列示反映所有者权益的至少四类项目将原准则资产项目中的“交易性投资”

改成“交易性金融工具”

第四章利润表（第３卜３４条，共５条，此部分增加

了２条）：要求费用按功能分类——经营成本、管理第四章利润表（第２卜２８条，共３条）：要求利润表项目至少包括１４项（原准则费用、销售费用和财务费用等（按性质的分类在附注费用按功能分类一经营成本、管理费用、销１２项），增加的２条对其他综合收益、中做补充说明）。利润表项目至少包括１４项（原准售费用和财务费用等，将利润表项目分为１２综合收益的定义、分类及列示方法作

７－．

则１２项），增加了“其他综合收益各项目扣除所得税项，未涉及其他综合收益和综合收益等了规定

影响后的净额”和“综合收益总额”２项

／

第五章所有者权益变动表（第２９＿－３０条，

第五章所有者权益变动表（第３５—３６条，共２条）：共２条）：要求至少单独列示以下项目：净

要求至少单独列示以下５项：综合收益总额，会计政利润、直接计入所有者权益的利得和损失

所有者权益变动表要求列示的项目从月６策变更和前期差错更正的累积影响金额，所有者投项目及其金额、会计政策变更和前期差错

项减少为５项，以“综合收益综合”代替入资本和向所有者分配利润等，按照规定提取的盈更正的累积影响金额、所有者投入资本和

了“净利润”、“直接计人所有者权益的余公积，实收资本（或股本）、资本公积及其他综合收向所有者分配利润等、按照规定提取的盈

利得和损失项目及其金额”２项益各项目、盈余公积、未分配利润的期初和期末余额余公积、实收资本（或股本）、资本公积及其

及其调节情况他综合收益各项目、盈余公积、未分配利润

的期初和期末余额及其调节情况

第六章附注（第３７—４４条，共８条，此部分增加了第六章附注（第３１—３５条，共５条）要求

３条）：要求至少包括以下项目的披露：企业的基本至少包括以下项目的披露：财务报表的编

情况、财务报表的编制基础、遵循企业会计准则的声制基础、遵循企业会计准则的声明、重要会

明、重要的会计政策和会计估计、会计政策和会计估计政策的说明、重要的会计估计说明、会计

计变更以及差错更正的说明、报表重要项目的说明、政策和会计估计变更以及差错更正的说

增加了附注的披露内容，增加的３条主或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联明、对已在报表列示的重要项目的进一步

要涉及单独列报其他综合收益、终止经方关系及其交易等需要说明的事项、其他综合收益说明（包括终止经营税后利润及其构成情

营项目以及按性质划分的费用等。

各项目及其所得税影响、终止经营的收入、费用、利况等）、或有和承诺事项、资产负债表日后

将披露企业的基本情况提前到第１项润总额、所得税费用和净利润，以及归属于母公司所非调整事项、关联方关系及其交易等需要

有者的终止经营利润、在资产负债表日后、财务报告说明的事项、在资产负债表日后、财务报告

批准报出日前提议或宣布发放的股利总额和每股股批准报出日前提议或宣布发放的股利总额

利金额（或向投资者分配的利润总额）、费用按照性和每股股利金额（或向投资者分配的利润

质分类的利润表补充资料总额）、企业的基本情况等

万方数据

表２我国财务报表列报准则（征求意见稿）与ＩＡＳｌ最新修订版的比较本舞ＡｃＦＩ虹ＦＮＤＳ苎。赢ＩｏＦ

Ａ（Ｘ）【口ＶＴｆＮＧ■●＿ＩＡＳｌ（２００７年修订版及以后更新内容）财务报表列报准则（征求意见稿）差异比较ＩＡＳｌ内容比我国征求意见稿共分为７个部分１４０段共分为６章４４条更为详细第一部分准则制定目标（第１段。共１段）第一章总则（共２条）：包括准则制定目ＩＡＳｌ将报表种类即报表组成第二部分准则适用范围（第２－－６段，共５段）标、报表种类和适用范围部分放在了第四部分第三部分重要名词的定义（第７—８段，共２段）：对通用目的财务报表、不切实可行、国际财务报告准则、重要性、附注、其我国征求意见稿对财务报表、重要性、不我国征求意见稿的名词定义他综合收益、所有者、损益、重分类调整、综合收益总额等名词切实可行、其他综合收益、综合收益、与所散见在各章之中，定义条数比有者的资本交易和附注等作出了定义ＩＡＳｌ少，顺序也有所不同作了专门定义财务报表目标（第９段，共１段）我国征求意见稿未涉及报表组成部分（第１睁１４段，共５段）：一套完整的报表组成部分和名称上存在财务报表包括：（１）期末财务状况表；（２）当期综合差异：ＩＡＳｌ将“资产负债表”收益表；（３）当期权益变动表；（４）当期现金流量表；改名为“财务状况表“，我国仍（５）附注；（６）当有会计政策追溯应用、财务报表项我国征求意见稿在第２条中规定：财务沿用“资产负债表”。ＩＡＳｌ将目追溯重述或有财务报表项目重分类时的最早可报表至少应当包括下列组成部分：（１）资“收益表”改为“综合收益表”比期间的期初财务状况表。产负债表；（２）利润表；（３）现金流量表；或“损益及其他综合收益表”，主体允许采用不同于本准则所使用的财务报表的（４）所有者权益变动表；（５）附注我国仍沿用“利润表”．要求在第四部名称。利润表“每股收益”项下增列分财务主体应以同样的重要程度列示完整财务报表的所“其他综合收益项目”和“综合报表（第有组成部分收益总额”项目，并未采用“综９＿＿４６段。合收益表”名称共３８段），编制财务报表的一些基本特征（第１５—４６段，共第二章基本要求《第４—１５条。共１２３２段）：如公平列报和遵守国际财务报告准则、持续条）：包括遵守我国《企业会计准则》的要经营、权责发生制、重要性和汇总（具有重要性的性求以及编制财务报表的一些假设和原则，质或功能相似的项目需要单独列报；性质或功能不同如持续经营、权责发生制、一致性、性质或两者内容基本梧同，但ＩＡＳｌ的项目需要单独列报，除非它们不具有重要性）、资产功能不同的项目需要单独列报、重要性、的规定更为具体与负债以及收入与费用项目不得相互抵销、会计期间资产与负债以及收入与费用项目不得相（至少需要一年列报一次一整套的财务报表，包括比互抵销、可比性、披露编表主体、会计期较数据在内）、比较数据、列报的一致性等间、记账单位等引言（第４７—４８段，共２段）：本准则规定了各财务报表的披露要求，以及需要在附注中披露的其我国征求意见稿没有这一块内容他项目财务报表的区分（第４９＿＿５３段，共５段》：财务报表应能与一同公布文件中的其他信息清楚区分，每种财务我国征求意见稿在第二章（基第五部报表和附注也应能清楚区分，并且应该显著披露报告本要求）中作出了披露编表主分财务主体的名称、是以个别主体还是集团编制的报表、报体、会计期间、记账单位等方报表列表的时点或涵盖的期间以及列报的货币等信息面的规定报的内容与结财务状况表（第５４—８０段，共２７段）：要求按流动构（第性分别列示资产、负债，且递延所得税资产（或负４７＿一１３８债】不能被分类为流动资产（或负债）；规定了其他我国征求意见稿未对资产负段，共９２需要在财务状况表或附注中列报或披露的信息，如第三章资产负债表（第１６—２９条，共１４债表的名称作出变更，未提到段）进一步披露一些项目的子项目；在财务状况表或所条）：要求按流动性分别列示资产、负债，递延所得税资产（或负债）的有者权益变动表或附注中披露每一类股本的详情单独列示反映所有者权益的至少四类项流动性划分问题，未涉及金融以及对各类资本储备性质和用途的描述；如果在金目：（１）实收资本（或股本）；（２）资本公积；负债和权益之间进行重分类融负债和权益间进行重分类的（如可沽售金融工具（３）盈余公积；（４）未分配利润的披露要求分类为权益工具）。需披露重分类引起权益或负债金额的变动、重分类的时间和原因等回

万方数据

■脚纛舞Ａ蕊。，赢续：表２综合收益表（第８１—１０５段。共２５段）：规定可以在第四章利润表（第３０－－３４条。共５条）：ＩＡＳｌ允许选择“一表法”或一份单独的综合收益表或在两份报表（第一份为显要求企业在利润表中对费用按功能分类，“两表法”编制综合收益表，我示损益组成项目的单独收益表．第二份为显示其他分为从事经营业务发生的成本、管理费国仍沿用“利润表”概念。并采综合收益项目的综合收益表）中列示当期确认的所用、销售费用和财务费用等；将利润表项用“一表法”将其他综合收益有收益和费用；规定综合收益表中至少应单独列报目至少包括１４项，其中包括“其他综合收项目列入“利润表”。的线上项目；要求披露损益和综合收益总额中归属益各项目扣除所得税影响后的净额”和我国征求意见稿未提及不再于非控制性权益和母公司所有者的份额；无论采用“综合收益总额”；将其他综合收益分为要求单独列示非经常性项目。哪种方式在编制综合收益表后不再要求将任何收“以后会计期间不能重分类进损益的其他ＩＡＳｌ未对以后会计期间在满益或费用项目列为非经常性项目：要求将当期所有综合收益项目”和“以后会计期间在满足足规定条件时将重分类进损收益和费用项目确认为损益．国际财务报告准则另规定条件时将重分类进损益进损益的其益的其他综合收益项目作出有规定的除外；在２０１１年６月对ＩＡＳｌ的修订中要他综合收益项目”两类列报；列举了４项明确界定，我国给出了４项求将其他综合收益划分为“以后会计期间可以重分可以重分类进损益的其他综合收益项目：举例。类计入损益”和“以后期问不能重分类计入损益”的包括按照权益法核算的在被投资单位其我国征求意见稿规定利润表两类项目分别列报；要求在综合收益表或附注中披他综合收益中所享有的份额、现金流量套应当对费用按照功能分类．并露其他综合收益每一组成部分相关的所得税金额期工具产生的利得或损失中属于有效套在附注中披露费用按性质分包括重分类调整；根据所提供信息可靠和更为相关期的部分、外币财务报表折算差额、自用类的补充信息。而ＩＡＳｌ允许的标准允许主体将费用按其性质或功能的分类列房地产转换为以公允价值模式计量的投作出费用按功能或性质分类示在已确认损益中；如果主体选择按功能分类费资性房地产在转换日公允价值大于账面的选择。用，则应披露关于费用性质的补充信息，包括折旧、价值部分等项目；规定了在净利润项目之我国征求意见稿将费用分类摊销费用和员工福利费用等下和综合收益总额之下单独列示归属于在该部分的最前面讨论母公司所有者和少数股东的份额第五部分财务所有者权益变动表ｆ第１０卜１１０段，共５段）：要求第五章所有者权益变动表ｆ第３５＿－３６条，报表列主体反映以下项目引起的权益变动：（１）综合收益总共２条）：要求至少单独列示以下５项：综合报的内额；（２）根据ＩＡＳ８采用追溯调整法或追溯重述法对权收益总额、会计政策变更和前期差错更正的容与结益各组成部分的影响；（３）由损益、其他综合收益各项累积影响金额、所有者投入资本和向所有者我国征求意见稿未要求列报构（第目、与所有者以其身份进行的交易而产生的权益各组分配利润等、按照规定提取的盈余公积、实作为向股东分配而确认的股４７—１３８成部分期初和期末余额变动的调节情况，还要求主体收资本（或股本）、资本公积及其他综合收益利金额及相应的每股金额段，共９２在所有者权益变动表或附注中列报作为向股东分配各项目、盈余公积、未分配利润的期初和期段｝而确认的股利金额及相应的每股金额末余额及其调节情况现金流量表ｌ第１１１段，共１段）：要求主体按照ＩＡＳ在总则第３条中要求按照《企业会计准则ＩＡＳｌ与我国征求意见稿的要７的要求列报和披露主体的现金流量信息第３１号》的要求编制现金流量表求基本相同附注（第１１２—１３８段，共２７段）：要求在附注中列报财务报表编制基础和所采用特定会计政策的信第六章附注（第３７—４４条，共８条）：要息，并披露财务报表未列报但国际财务报告准则要求至少包括以下项目的披露：企业的基本求披露或对理解报表是相关的信息；要求主体尽可情况、财务报表的编制基础、遵循企业会能采用系统的方法列报附注，使财务状况表、综合计准则的声明、重要的会计政策和会计估收益表、单独的收益表（若有提供）、所有者权益变计、会计政策和会计估计变更以及差错更动表和现金流量表中的每一个项目与附注中的相正的说明、报表重要项目的说明、或有和总体而言，ＩＡＳｌ的披露要求关信息能够相互对照；要求主体在“重要会计政策承诺事项、资产负债表日后非调整事项、更为详细，其所要求披露的概述”中披露编制财务报表所采用的计量基础和对关联方关系及其交易等需要说明的事项、关于资本管理以及“可沽售理解财务报表是相关的其他会计政策，以及管理层其他综合收益各项目及其所得税影响、终金融工具”等方面的信息。我在应用会计政策时所行使的判断；要求主体披露对止经营的收入、费用、利润总额、所得税费国征求意见稿未作出相应的未来所作假设以及在下一会计年度导致资产与负用和净利润，以及归属于母公司所有者的要求债账面价值发生调整的不确定性估计的依据的信终止经营利润、在资产负债表日后、财务息；要求主体披露有助干报表使用者评价主体管理报告批准报出日前提议或宣布发放的股资本的目标、政策和程序的信息；此外，还对“可沽利总额和每股股利金额（或向投资者分配售金融工具”、提议或宣布发放的股利情况以及主的利润总额）、费用按照性质分类的利润体的注册地点、法律形式、业务范围及生存时间等表补充资料等信息的披露作了要求（下转第２３页）

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事件中被“赛维危机”拖下水的“京运通”公司（全称“北京京运通科技股份有限公司”】就是很好的例证，也为存在重大客户依赖的公司敲响了警钟。曾几何时，赛维绝对称得上是京运通的“财神”．后者的成长历史就是佐证。京运通成立于２００２年．起初只是一家名不见经传的小公司．２００７年和赛维合作后迅速成为国内多晶硅铸锭炉三强企业。京运通与赛维于２００８年７月２２日签署《设备采购合同》．约定赛维于２０１０年底前累计采购多晶硅铸锭炉５８０台．并预付１．１４亿元合同款。如此大额的合同使赛维成为京运通的第一大客户，由此形成严重的业务依赖关系。２００８年、２００９年，赛维的采购数量占到了京运通同期销量比重的９４７４％、７８＋２９％。加上采购单晶硅生长炉等设备．２００８年、２００９年公司对江西赛维的销售额分别为２．５２亿元、２．４２亿元，占同期营业收入的３４，仃％和５０８７％。因国产炉的质量差、赛维订单不够没有满产及沉重的财务压力，赛维不再向京运通提货．京运通在向赛维发货１１９台之后，２０１０和２０１１年未再发货。剩余舍同数量４６１台，金额１１．４９亿元。如此大额的订单撤销。必定严重影响京运通的经营。２０１２年一季度．京运通营收、净利润同比分别

下降８２．６３％、９０７４％．经营活动产生

的现金净流量为负８０００多万元。加上

受光伏产业整体危机的影响，京运通

同样面临生死考验乞出于“保命”的考

虑，京运通于２０１２年６月１日向赛维

发出《终止履行通知书》。并向赛维索

要设备余下所有未支付部分货款总额

３０％的违约金３亿元。曾经的密友如

今已反目成仇。

供应链不同干食物链，食物链可

能是单项序列的。而供应链是双向互

应的，因此供应链关系需要上下游共

同维护。就一般情况而言，基于纯粹交

易关系的供应链与基于产权关系的供

应链的稳定程度是不同的．前者明显

不如后者．这也是龙头企业纷纷借助

控股或独资方式搭建集团平台构造供

应链关系的重要原因。一旦供应链以

集团企业的面孔出现，则整个供应链

各个节点的企业的营运资金效率都有

可能大大提升。值得注意的是．全供应

链或全产业链运营模式也有风险，需

要提升全产业链模式的财务与经营支

持能力。这也是２０１２年纷纷扬扬的“光

伏困境”的教训之一。仍以赛维为铡，人

们在责难赛维的战略失误时。总是与全

产业链运营或全供应链运营模式联系

ＦＲＩＦ本．ＮＤＳ舞¨慧。纛３ｒ—ｌ

Ｄ｝ｌ（１（”【Ｗ，Ⅵ；■■●

在一起。全供应链强调垂直一体化，就赛

维而言，业务从上游的多晶硅硅料、硅

片，到中下游的电池、组件．乃至到终端

的工程安装．无不涉及，试图将赛维打造

成一个通吃上下游的巨无霸。２００８年、

２００９年。光伏行业盛行垂直一体化和全

产业链风潮，无锡尚德、英利、常州天合

等光伏企业纷纷追捧这一模式，延伸至

上游多晶硅产业。然而。全产业链模式毕

竟是有缺陷的．比如有可能削弱原有主

业的优势、与原有客户成为竞争对手后

有可能失去一些订单和客户．多而不专

可能会导致亏损等等。尤其是当全产业

链中的某一环遭遇困境时，全产业链有

可能遭遇断裂和瘫痪。现实情况是．当

２０１１年光伏产业的“寒冬”到来之时。行

业内全供应链模式的企业几乎全部遭

遇滑铁卢．亏损严重。２０Ｉ１年赛维亏损

５４．９０亿元人民币。英利亏损３２亿元人

民币，无锡尚德亏损１０．０７亿美元。而走

专业化道路的保利协鑫则只守住上游

的硅料、硅片。成为业界极少数能盈利

的企业。

因此，营运资金管理重心的转移

需要构造基于供应链的运营模式，而

供应链运营模式的设计又需要避免多

重风险，尤其要防范导致全产业链陷

八崩溃的多米诺骨牌风险。●

．址—‘‘．‘＿Ｌ．‘ｔ．址．址．０ｔ．址．‘‘．‘上．阜上＿Ｊ止．‘‘．址．址—址．址．耻．．址．址．址．９上．址—址．址．Ｓ止—址—址．址—址．址Ｊ‘．址．虬．址．５．Ｌ．址—址．址．‘止４己—址．５止．ｗ．

（上接第２（１页】在不完善之处。因此认为，在修订我国基本会计准则的基础上。我国应该引八“综台收益表”的概念，并取代现有的“利润表”（为照顾传统起见，起码可采用“全部利润表”的概念．以区别于以往的“利润表”）。

在财务报表附注的披露方面，显然ＩＡＳｌ比我国征求意见稿要详尽得多，并且在不同的小标题下作了分类披露要求。尤其是，目前的ＩＡＳｔ修订版还增加了２００５年修订的关于“资本披露”和２００８年修订的关于“可沾售工具“的披露内容。我国征求意见稿中却没有体现这两方面的内容。考虑到金融危机后各国增加了企业资本管理的要求。建议我国财务报表列报准则也加入“资本披露”方面的内容。至于“可沽售金融工具”目前在我国的实践还不普

遍，我国财务报表列报准则可以先

不作这方面的披露要求，但对于其

他的各类金融工具或衍生工具（包

括可转换证券】的强化披露，仍然是

势在必行。

此外，对于一些关键名词。一是要

精心翻译；二是要统一称谓。尤其要防

止在准则征求意见稿及修订说明的不

同地方使用不同的名称。例如，在对

其他综合收益的分类中。是使用“以

后会计期间计人损益的项目”还是

“以后会计期间进损益的项目”，“计

入”和“进”的用法可以推敲，但应尽

可能避免口语化。在我国公允价值计

量准则Ｉ征求意见稿）中也存在同样

的问题，如对“ｅｘｉｔｖａｌｕｅ”是译成“脱

手价值”还是“退出价值”，对“ｆａｉｒ

ｖａｌｕｅｈｉｅｒａｒｃｈｙ”是译成“公允价值

层次”还是“公允价僵级次”等，都需

要斟酌后统一用法。●

【参考文献】

［１］ＩＡＳｌ“ｔ＞ｒｅｓｃｎｔａｔｉｏｎｏｆＦｉｎａｎｃｉａｌＳｔ—

ａ”ｍｅｌｌ“”．ｒｅｖｉｓｅｄｉｎ２｛＂１．

；２：财政部会计司准则二处．企业会计

；住则第翔）号——财务报表列报

（征求意见稿）：ｓｊ

ｒ３：财政部会计司准则二处企业会计

；隹则第３门号——财务报表列报

（征求意见稿）》修订说明ｉｓｊ．

ｉ４ｊ财政部企业会计准则第３（１

号——财务报表列报［Ｓ抛ｏｆ）６（２）＋

【５］汪祥罐，等著国际会计和财务报

告准则——研究与比较［Ｍ］．立信

会计出版社．２ｆ＿）０５．

万方数据

我国财务报表列报准则(征求意见稿)的相关比较和完善建议

作者：汪祥耀， 鲍梦琦

作者单位：浙江财经学院

刊名：

会计之友

英文刊名：Friends of Accounting

年，卷(期)：2012(34)

被引用次数：2次

参考文献(5条)

1.IAS1Presentation of Financial Statement 2011

2.财政部会计司准则二处企业会计准则第30号——财务报表列报(征求意见稿)

3.财政部会计司准则二处企业会计准则第30号——财务报表列报(征求意见稿)》修订说明

4.财政部企业会计准则第30号——财务报表列报 2006

5.汪祥耀国际会计和财务报告准则--研究与比较 2005

引证文献(1条)

1.季晓燕资产负债表列报的相关比较及启示[期刊论文]-商业会计 2013(14)

引用本文格式：汪祥耀.鲍梦琦我国财务报表列报准则(征求意见稿)的相关比较和完善建议[期刊论文]-会计之友 2012(34)