第四章增值税纳税筹划案例

第一节增值税的税收筹划案例

案例：1

一、案例名称：利用不同的促销方式进行筹划

二、案例适用：第四章第一节“几种特殊销售方式的征税规定”

三、案例来源：

https://www.360docs.net/doc/c715738099.html,/Article/Class58/200408/1375.html

四、案例内容：

某商场商品销售利润率为40％，销售100元商品，其成本为60元，商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种方式：一是，商品7折销售；二是，购物满100元者赠送价值30元的商品（成本18元，均为含税价）；三是，购物满100元者返还30元现金。

以上是商场较常见的三种让利促销活动，试比较分析以上三种方式所涉及的税种及承担的税负

五、筹划分析：

六、相关的税收法规：

涉及的税收法规：（1）《增值税若干具体问题的规定》中规定：纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果销售额和折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。（2）《个人所得税代扣代缴暂行办法》中规定：扣缴义务人应依法履行代扣代缴税款义务是，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应及时报告税务机关处理，并暂时停止支付其应纳税所得。否则，纳税人应缴纳的税款有扣缴义务人负担。同时有规定：扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的，由扣缴义务人缴纳应扣未扣、应收未收税款以及相应的滞纳金或罚款。扣缴义务人已将纳税人拒绝代扣代缴的情况及时报告税务机关的除外。（3）有关视同销售行为的规定。

七、案例讨论：

1．上述三方案中，方案一最优，方案二次之，方案三最差。但如果前提条件发生变化，方案的优劣会随之改变吗？也就是说上述方案的优劣次序总是固定的吗？

案例：2

一、案例名称：利用混合销售行为的筹划

二、案例来源：https://www.360docs.net/doc/c715738099.html,

三、案例适用：第四章第一节“混合销售行为的筹划”

四、案例内容：

（1）2008年5月，我公司在北京某专业电器商场购买了一台空调，空调售价为4000元（含税价）。该公司电器商场为了促销，推出了为客户免费安装服务。实际上，购买电器免费安装一成为商业习惯。经过询问我们发现，为我们安装空调的不是该专业电器商场的人，而是另外一家安装公司。安装人员称：该专业电器商场每条空调付给安装公司200元安装费。这样，电器商场开具4000元的发票给消费者，安装公司另开具200元的发票给电器商场。有关税收如下：电器商场开具了4000元的发票要按17%税率计算增值税销项税额，即：

4000/（1+17%）*17%=581.2（元）

安装公司就200元的安装费按5%的税率缴纳营业税，营业税为10元。

试分析该商场的节税空间。

（2）某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工。2009年12月，该厂承包了某歌舞厅的地板工程，工程总造价为10万元。其中：本厂提供的木制地板砖为4万元，施工费为6万元。工程完工后，该厂给该歌舞厅开具普通发票，并收回了货款（含施工费）。假如该厂1997年施工收入60万元，地板砖销售为50万元，则该混合销售行为如何纳税？如果施工收入为50万元，地板砖销售收入为60万元，又该如何纳税？

五、筹划分析：

六、相关的税收法规

一项销售行为，如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，称为混合销售行为。对于混合销售问题，相关的税收法规有：（1）税法对混合销售的处理规定是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；但其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额

的合计数中，年货物销售额超过50％，非应税劳务营业额不到50％。（2）根据细则第五条规定，以从事费增值税应税劳务为主，并兼营货物销售的单位与个人，其混合销售行为视为销售非应税劳务，不征收增值税。但如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位，其发生的混合销售行为应当征收增值税。

七、案例讨论：

对于（1）如果商场由自己的人员负责安装，该如何纳税？如果像（2）一样对其混合销售行为进行税收筹划，能达到节税的效果吗？

一、案例名称：运费筹划的思路

二、案例来源：《税收筹划案例分析》杨志清，庄粉荣编著

三、案例适用：第四章第一节“运输费用的税收筹划”

四、案例内容：

A企业是从事环保产品甲产品的生产企业，年销售400多万元。由于市场竞争相当激烈，企业处于微利状态。该企业的负责人王经理在与其他企业对有关情况交流后，发现自己的增值税比别人缴的多，总觉得不正常，但又不知道问题出在哪里。2008年底，王经理请一税务事务所的注册税务师道企业进行纳税情况诊断。

注册税务师小方对该企业2008年杜德纳税情况进行了全面调查，发现该企业当年销售甲产品438万元，而缴纳的增值税却有37.23万元，增值税的税收负担率高达8.5%，比同行业要高出2个百分点。小方对企业的进项税额流程以及有关费用情况进行了进一步调查，发现该企业收受发票不规范，许多项目应该取得增值税专用发票却没有取得。其中比较突出的问题是接受的运费发票不规范，该企业全年发生运费38万元，但支付运费时企业索取的都是普通收据，不是运输部门的运输发票，因而不能抵扣增值税的进项税额。

经询问王经理才知道，该企业销售甲产品需要专用设备--槽车进行运输，该企业没有这种专用槽车。而甲产品的购买者B公司自备这种槽车。A企业与B公司签订供货合同时，是以B公司的入库价格结算的，B公司提供槽车所发生的费用则在甲产品销售价格中扣减，同时提供结算收据。而这种结算收据在A企业时是不能抵扣增值税景象税额的，从而导致企业的增值税税负明显升高。

针对这个问题，这册税务师小方提出两个方案供企业选择：

方案一：将运输槽车改用专业运输公司的，这样A企业可以取得能够抵扣增值税的运输发票。

方案二：运输仍有B公司负责，但与B公司签订供货合同时，以A企业的出厂价格结算，从而降低企业增值税的计税依据。

以上方案的筹划效果如何呢？

五、筹划分析：

8

六、相关的税收法规：

对增值税一般纳税人支付运输费用的进项税问题，相关税法规定：（1）对增值税一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，根据普通发票所列运费金额依7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、包厢费等其他杂费不得计算扣除进项税额。（2）从事废旧物资经营的增值税一般纳税人收购的废旧物资不能取得增值税专用发票的，根据经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的收购金额，以7%的扣除率计算进项税额予以扣除。

七、案例讨论：

如果Ａ企业自己拥有一批槽车，并且甲产品的销售量比较大，为了节税，Ａ企业是否可以考虑将自有车辆单独成立运输公司，生产公司销售货物时指定该运输公司负责运输，生产公司分别与运输公司签订货物运输合同，与购货单位签订购销合同？其背后的税收筹划依据是什么？

一、案例名称：经销处作为小规模纳税人还是作为一般纳税人？

二、案例来源：中国财税咨询网

三、案例适用：第四章第一节“纳税人身份的税收筹划”

四、案例内容：

嘉士乐（南昌）啤酒有限公司是华东地区纳税数额较大的生产型企业之一，主要生产“嘉可乐”牌啤酒。嘉士乐（南昌）啤酒有限公司在2002年1月为扩大啤酒销量，在华东六省一市设立了七个经销处，嘉士乐（南昌）啤酒有限公司和各经销处签订了啤酒经销协议，内容简摘如下：

（1）七个经销处在销售嘉士乐（南昌）啤酒有限公司“嘉可乐”牌啤酒过程中，严格执行华东地区统一的销售价格即每箱38元，经销处首次提货20吨时可暂欠货款，以后提货时要把上一次所欠啤酒款偿还完毕。

（2）嘉士乐（南昌）啤酒有限公司按经销处的销售量付给销售费用，其标准为：经销处年销售啤酒在1500吨以上，每箱啤酒可按5元提取费用；销量超过2500吨时，按超过部分每箱再增提2元费用，用于对经销人员的奖励，提取的费用可从交回的销售款中直接扣除。

（3）七个经销处与购买商家自行结算货款，实行自负盈亏，自备办公场所、住房、运输车辆及装卸人员等。所需费用及人员工资、办公经费等从提取的销售费用中自行支配。

（4）七个经销处为嘉士乐（南昌）啤酒有限公司内部销售部门，无须承担纳税义务，所有税款在嘉士乐（南昌）啤酒有限公司出厂时计算缴纳。经销处在销售过程中与工商、税务、物价等部门发生分歧的，由嘉士乐（南昌）啤酒有限公司、经销处和有关管理部门协商解决。

2002年1月28日协议经各方负责人签字盖章后生效，啤酒经销处领取了酒类经营许可证，开始正式销售啤酒。

2002年度，七个经销处实际共销售4957092箱(29862吨，每吨约166箱)，收入额(含税)188369496元(每箱38元)，七个经销处共收取啤酒厂支付费用为：29862吨×166箱/吨×5元/箱+（29862吨－1500吨×7）×166箱/吨×2元/箱=25785460＋6428184=32213644元。其中运输费占7186352元。

[存在问题]

2003年1月，南京、上海、杭州等地的国税局稽查人员在对经销处进行纳税检查时，把经销处经销啤酒的行为确定为销售，应征收增值税。

嘉士乐（南昌）啤酒有限公司财务总监司马锋认为，设立的经销处是本公司内部销售单位，经销处在经销过程中不以盈利为目的，啤酒厂只付给经销处正常的销售费用，不应对经销处进行征收增值税。

[法律依据]

《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》。

[税务处理]

南京、上海、杭州等地的税务稽查人员根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第1条及其《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第3条的规定，确认经销处构成了销售货物的行为，为增值税纳税义务人，并对经销处作为小规模商业企业纳税人下达了《税务处理决定书》，依法征收增值税税额为：

188369496÷(1+4%)×4%=7244980元。

并课征滞纳金321428元，最后这笔款项由嘉士乐（南昌）啤酒有限公司和经销处共同负担。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》，经销处和嘉士乐（南昌）啤酒有限公司确实发生了购销行为，经销处应该为增值税纳税义务人，但交纳724万多元税款又让人感觉有些不合理。问题到低究竟出在哪里呢？

五、筹划分析：

通过以上案例说明，政策的限定因素是主要的，企业经过认真学习和理解税法，做出正确的纳税筹划，不但可以更好地履行纳税人的义务，而且又保证了国家的正常税收，也不会给企业增加额外的负担。

六、相关的税收法规：

根据税法，从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主（全部年应税销售额中货物或应税劳务的销售额超过50%），并兼营货物批发或零售的纳税人（全部年应税销售额中批发或零售货物的销售额不足50%），年应税销售额在100万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的，为小规模纳税人。小规模纳税人会计核算健全，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人（商业企业除外），按一般纳税人的计税程序计算纳税。

案例：5

一、案例名称：税收筹划不当酿成的失败案例

二、案例来源：中国税务报

三、案例适用：第四章第一节：“增值税的税收筹划”

四、案例内容：

某物资企业主营业务是经销生铁，每年为某铸造厂采购大量的生铁并负责运输。为了减少按销售额征收的地方税收附加和降低按增值税税收负担，该公司设计了这样的税收筹划方案：将为铸造厂的采购生铁改为代购生铁。由物资公司每月为铸造厂负责联系5000吨的生铁采购业务，向其收取每吨10元的中介手续费用，并将生铁从钢铁厂提出运送到铸造厂，每吨收取运费40元。通过该方案可以节省因近亿元销售额产生的地方税收附加，同时，由于手续费和运输费征收营业税而不征收增值税，也节省了大量税费支出。

年末，该市国税局稽查局在对某物资经销实业公司年度纳税情况进行检查时，经过比较、核对发现，该公司该年度生铁销售收入比去年同期巨大额度的减少；检查该公司"其他业务收入"账簿，又发现其他业务收入比上年大幅增加，并且每月都有一笔固定的5万元手续费收入和20万元运输收入。经询问记账人员，得知该收入是为铸造厂代购得生铁的手续费和运输费；经进一步到银行查询该公司资金往来情况，证实了该公司经常收到铸造厂的结算汇款，且该公司也有汇给生铁供应厂某钢铁厂的货款，但二者之间没有观察到存在直接的对应关系。因此，检查人员认为该公司代购生铁业务不成立，涉嫌偷税，并要求该物资公司补交近千万元的增值税。

根据相关规定和该公司的会计记录，税务机关提出的处罚方案是符合以下规定：

一、《财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（[1994]财税字第026号）第5条规定：代购货物行为，凡同时具备以下条件的，不征收增值税，不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税：（一）受托方不垫付资金；

（二）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；（三）受托方按照销货方实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。由于该公司的账务处理不能清晰反映与铸铁厂、钢铁厂三方之间的资金往来，使得税务人员有理由认为上述业务违背了"受托方不垫付资金"的规定，从而不认可是代购货物业务。

二、《增值税暂行条例实施细则》第5条第1款规定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。当该公司的上述经济业务不被税务人员认同为代购货物时，理所当然地会将收取的手续费、运输费作为价外费用征收增值税。

这是一起典型的因会计基础核算不规范造成税收筹划失败的案例。

五、案例评析：

通过这个案例给予我们以下启示：

一、会计核算要规范。当前很多企业看重税收筹划，轻会计基础核算的倾向，尤其在许多中小企业当中还存在这样的误区：会计账务处理模糊是应付税务检查的好办法。其实这是个非常错误的观点。本案例就是由于该公司对代购业务没有规范的会计记录，没有可靠的资金往来记录以证明物资公司没有垫付资金，税务检查人员不认可代购业务，从而使得一个很好的筹划方案失败。而且模糊的会计财务处理往往还使税收检查人员认为会计记录是虚假记录，从而加大他们的检查力度与深度。

二、科目设置要灵活。企业设置会计科目是会计制度设计的一项内容，在真实反映经济业务，遵守会计核算基本原则的前提下，企业应灵活设置会计科目。然而在实务中，很多企业在设置科目时都是机械地按照《企业会计制度》的相关规定设置会计科目。该物资公司之所以没有对代购业务进行会计处理，主要是由于《企业会计制度》对代购业务没有相应的规定，也没有相应的会计科目对代购业务进行核算。其实在《企业会计制度--会计科目与会计报表》总说明第二款有如下规定："企业应按本制度的规定，设置和使用会计科目。在不影响会计核算要求和会计报表指标汇总，以及对外提供统一的财务会计报告的前提下，可以根据实际情况自行增设、减少或合并某些会计科目。"因此，在本案例，该物资公司可以自行设置"代购商品款"来核算代购业务的经济业务，以便于税收检查人员检查。

三、形式要件要合规。税收检查的一项重要内容就是检查会计记录的形式要件是否符合相关税收法律法规规定。财务会计强调"实质重于形式"，而税收检查在强调实质的同时，更重视形式要件。一项经济业务的税务处理要得到税收人员的认可首先要做到形式要件符合规定。本案例所设计的税收筹划方案失败的原因就是因"受托方不垫付资金"这个形式要件不符合规定。不垫付资金并不代表不做业务，在本案例中，只要在会计记录中做到在未收到铸造厂资金的前提下不支付钢铁厂货款就符合了"受托方不垫付资金"这个形式要件，同时还要和铸造厂签订代购合同以证明代购业务的存在，这也是形式要件合规的一项重要内容。因此，在设计税收筹划方案时要十分注意形式要件的合法性。

六、案例讨论：

该物质公司在会计账务上如何处理才能达到其进行税收筹划的初衷？