会计英语第三版(叶建芳)翻译

第一章会计总论

学习目标：

1．了解会计信息系统

2．应用公认会计准则

3．了解财务报表

4．运用会计要素

5．运用会计等式

6．理解了解会计及其环境

本章讨论不同的使用者对会计信息的需求，介绍不同实体对会计职业的影响、会计职业道德及职业行为准则。本章也将对公认会计准则以及一些相关概念和原则进行解释。

本章将介绍会计等式：资产＝负债＋所有者权益，并逐一定义会计等式中的每个要素，举例分析不同业务对会计等式的影响。同时，本章还将简单介绍并列示财务报表。

会计是一个信息系统

我们通常把会计描述为一个信息系统。作为一个信息系统，会计计量经济活动，将信息编制成财务报表，并将财务报表传达给决策者。会计的范围包括：确认经济事项，进行计量、记录、汇总，并把信息报告给使用者。会计所涵盖的范围要大于簿记。图表1－1是信息在会计系统内的流转图。簿记是对交易和事件的记录，只是会计的一部分。会计还包括对会计信息的分析和阐述，以帮助财务报表的外部和内部的使用者制定各项经济决策。

图表1-1 会计信息流转

会计信息使用者主要是投资者和债权人，政府，工会和普通公众也会使用会计信息。

1.1组织形式

企业有三种组织形式：

个人独资企业是指由一个自然人投资拥有的企业组织。个人独资企业是一个会计实体，但并不是法律实体。个人独资企业的所有者对企业的债务承担无限责任，这也是个人独资企业的一个主要缺点。

合伙企业与个人独资企业的区别只是在于它有两个或两个以上的所有者。合伙企业的所有者被称为合伙人。现实商业活动中有许多不同类型的合伙企业。

公司是依据当地法律注册成立的单独实体；公司的所有者被称为股东。股东不对公司的债务负责。有限责任是公司这种组织形式的一个显著优点。公司的所有权被分为股份。股票股份可以在所有者之间转让。

1.2编报财务报表的框架

由于各个国家的法律和经济环境不同，各国有不同的会计模式。在一个国家可行的会计实务在另一个国家并不一定可行。由于各国的会计模式不同，所以我们需要制定一个互相协调的会计标准：用全球通用的会计语言来传达相关的且可靠的会计信息。

为满足上述需求，国际会计准则委员会（IASC）于1973年成立，并致力于国际公认的会计准则的制定。2001年4月1日，根据题为《关于重塑国际会计准则委员会未来的建议》的报告中的提议，国际会计准则委员会（IASC）改组为国际会计准则理事会（IASB）。

除了1989年发布的国际会计准则外，国际会计准则委员会还发布了财务报表编报的框架，并将其作为建立会计准则的概念基础。

框架主要包括以下内容：

1.财务报表的目的及基础假设;

2.财务报表的质量特征;

3.财务报表的要素;

4.资本和资本保全概念.

图表1－2概括地介绍了一些重要的会计原则。

图表1－2

会计主

体原则

每个主体必须记录其发生的业务并编制财务报告，

且必须与其所有者和其他主体分开。又称为独立实

体原则。

客观性

原则

交易记录必须以独立，无偏见且可证实的证据为基

础。

成本原

则

所有交易的记录都应以收到的或支付的现金为基

础。又称为历史成本原则。

持续经

营原则

财务报表的使用者假设企业的会计记录是企业持

续经营情况下财务状况及经营成果的反映，而不是

企业即将实施清算或即将被收购情况下的反映，即

将实施清算或被收购，企业应按不同的基础编制报

表。

货币计

量原则

交易的记录采用通用货币，并假设币值稳定。

会计分

期原则

将会计主体的生产经营活动人为地划分为一定的，

间隔相等的会计期间，比如一年，并在此基础上进

行会计报告。

收入确

认原则

收入和相关的费用应在实现时确认，而不考虑是否

收到或支出现金。又称为实现原则。

配比原

则

收入与费用应在收入实现以及费用发生的当期记

录。

决策制定经济业务财务报告

充分披露原则财务报表（包括报表附注）必须报告所有与企业经营成果和财务状况相关的信息。

一致性原则同一企业在不同的会计期间应采用同样的会计方法，以使各期的财务报表具有可比性。

重要性原则对报表使用者而言，如果某金额对财务报表的影响不重要，则这个金额可以被忽略。又称为成本效益约束。

稳健性原则当对将收到或支付的金额存在悲观和乐观两种估计值的发生可能性相同时，应采用最悲观的估计结果；认为低估价值比高估好。也就是，高估损失比低估好。

2006年2月16日，中国的财政部宣布实行一项新的基本准则和38项新的具体会计准则，虽然这些准则和国际会计准则相比有一些例外，但很大程度上已经和国际会计准则一致。新的基本准则类似于国际会计准则委员会发布的概念框架，并且这新的38项会计准则覆盖了国际财务报告准则下的所有问题。

1.3了解财务报表

会计信息必须满足使用者的需求。主要使用者利用财务报表信息评价企业的盈利能力和偿债能力。财务报表是会计程序的最终产品。财务报表应按一定的格式编制，并提供与决策相关的信息。

个人独资企业编制的四种财务报表有：

－利润表（又称为损益表）；

－所有者权益变动表（又称为资本变动表，以及以后章节介绍的留存收益表）；

－资产负债表；

－现金流量表。

◇资产负债表（财务状况报告）

资产负债表反映一个企业在某一特定日期的所有资产，负债和所有者权益。资产负债表中资产等于负债加所有者权益。

IASB框架对资产的定义如下：

资产是指由过去的交易或事项形成的、由企业拥有或者控制、预期会给企业带来经济利益的资源。

资产分为有形资产和无形资产。有形资产包括现金，应收账款，商品存货，物料用品，设备，建筑物和机器等。无形资产包括专利权，商标权和版权等。

资产的来源有两种，一种是负债，另一种是所有者权益。IASB 框架对负债的定义如下：

负债是由过去的交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的，通过转移资产或向其他企业提供服务等实现的义务。

负债包括应付账款，应付票据，应付工资，应付税款，应付利息和应付债券。

权益（独资企业的所有者权益，合伙企业的合伙人权益，及公司的股东权益）是剩余权益。IASB对所有者权益的定义如下：

所有者权益是资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。在企业中，权益是指所有者的利益。

所有者权益代表所有者对总资产中扣除债权人要求权后的资产的要求权。所有者权益有时又被称为净资产。

◇利润表

利润表是反映企业一定会计期间，如一个月或一年的收入、费用和净利润或净损失的会计报表。净利润或净损失的计算公式如下净利润（净损失）＝收入－费用

IASB框架对利润的定义如下：

收益是会计期间内经济利益的增加，其表现形式是资产的流入增加或负债减少而导致的所有者权益的增加，但是不包括所有者的投入而导致的所有者权益的增加。收益包括收入和利得，收入是企业正常生产经营活动产生的，包括销售收入，服务费收入，利息收入，股利收入，版权收入和租金收入等。

国际会计准则第18号详细介绍了有关收入的会计处理。概括来讲，收入是指企业正常经营活动中向客户提供服务或交换商品所产生的现金流入。例如收入通常包括销售收入，租金收入，鼓励收入和利息收入。注意不要将收益与净收益混淆。净收益是收益扣除费用后的余额。

IASB框架对费用的定义如下：

费用是某一会计期间内经济利益的减少，通过现金流出，资产折旧或负债增加等最终导致所有者权益减少，但不包括分配给所有者的股利或所有者提存。

◇所有者权益变动表/留存收益表

所有者权益变动表反映一个会计期间内所有者权益的变化情况，包括净利润或净损失，所有者提存和投资。

企业有三种组织形式——独资企业，合伙企业和公司。公司编制留存收益表，反映企业留存收益的变化。留存收益表与独资企业编制的所有者权益变动表类似。在留存收益表中，将本期净利润加入期初留存收益，最终得到期末留存收益。期末留存收益的金额列入资产负债表中股东权益部分。

尽管在三种组织形式（个人独资，合伙和公司）中，企业的财务报表非常相似，但也存在着一些区别。图表1－3总结了这些区别

图表1－3

区别

组织形式

独资企

业

合伙

企业

公司

资产负债表权益

部分的名称：

所有者

权益

合伙

人权

益

股东

权益

向所有者分配称

为？

提存提存股利

当管理者又是所

有者时，他们的

工资通常作为：

不作为

费用*

不作

为费

用*

费用

* 在一些国家作为费用处理。

例题1－1 编制利润表，所有者权益变动表和资产负债表

Amy Schneider是Schneider’s会计师事务所的所有者，利润表如下：

Amy Schneider会计师事务所

利润表

20××年12月31日

收入：

咨询收入$3,800

租金收入300

总收入$4,100 营业费用：

租金费用$1,000

工资费用700

营业费用总额1,700净利润$2,400接下来，利用利润表中的数据编制所有者权益变动表。

Amy Schneider会计师事务所

所有者权益变动表

20××年12月31日

Amy Schneider，资本20××年12月1日$ 0 本月投资$30,000

加：净利润2,400

减：提存$600 Amy Schneider，资本20××年12月31日

最后，根据企业记录编制12月31日的资产负债表。12月31日的资产负债表中的资本金额来自于所有者权益变动表。

Amy Schneider会计师事务所

资产负债表

20××年12月31日

资产负债

现金$8,400 应付账款$200

物料用品3,600 应付票据6,000

家具26,000 负债总额$6,200

所有者权益

Amy Schneider，资31,800 Total assets $38,000 负债和所有者权益$38,000

◇现金流量表

现金流量表反映企业当期的现金收入和支出，一般将现金流的来源分为以下三类：经营活动，投资活动和融资活动。我们将在第10章详细介绍现金流量表。

1.3会计及其职业

会计有着悠久的历史。中国，古巴比伦，希腊和埃及都有证据证明古代时会计的存在。在十五世纪，意大利人卢卡·帕乔利创立了复式记账系统。复式记账系统是现代会计的基础。十八世纪的工业革命带来了许多社会上和经济上的变革。成本会计的出现得以满足成本分析及记录技术的需要。十九世纪公司的增长加速了会计的发展。越来越多的个人和机构关注会计提供的关于公司的信息。同时，公司的发展引起了社会一项新的需求，即需要独立审计针对企业管理部门所呈报的财务报表是否可靠提供相应的鉴证。在美国，美国注册会计师协会是美国最大的会计职业组织，与中国注册会计师协会性质相同。最近，计算机改革了会计工作，我们可以使用外面销售的软件快速并很容易地做好会计工作。总的来讲，会计正在不断创造新的概念和技术以满足社会对财务报表日益增加的需要。

实务中会计主要分为三类——财务会计，管理会计和税务会计。请注意下表并没有包括非盈利组织会计，如医院，学校和其他非盈利机构中使用的会计。图表1－4对每类会计的责任进行了汇总。

图表1—4 会计责任

1.6 会计要素和会计等式使用

◇什么是会计等式

会计要素是会计实务的基本分类。会计要素是反映企业财务状况和经营结果的基本元素。我们已经介绍了资产负债表。资产和对资产的要求权之间的关系可以用如下等式表示：

资产＝负债＋所有者权益

经济交易是指影响该等式的商品或服务的交换。理解交易给会计等式带来的影响对理解会计的作用很关键。

根据利润表，我们知道收入和费用等的关系如下：

净利润（净损失）＝收入－费用

净利润或净损失在期末结清，记入所有者权益。所以我们可以将会计等式变换成如下形式。

资产＝负债＋[所有者权益＋（收入－费用）]

交易对会计等式的影响

所有的经济交易，无论是最简单的还是最复杂的，都可以用会计等式中三类基本要素的变化来表示。会计等式应用于所有经济和法律实体——即用于个人独资企业，也用于大公司。我们必须理解的以下几个要点：

1,每笔交易至少影响会计等式中的两个项目要素（复式记账）。

2.每笔交易发生后，会计等式仍然成立。

3.收入和所有者投资增加所有者权益。费用和所有者提存减少所有者权益。因此，所有者权益直接受收入，费用，投资和所有者提存的影响。

会计人员活

动

管理

- 基础会

计

- 成本会计

- 预算

- 内部审

计

- 管理咨

税务*

- 编制纳税

表

- 计划

- 规范控制

- 调研

- 咨询

相关会计

活动

- 债权人

- 顾问

- 分析员

- 商人

- 经理

- 董事

- 证券包销

商

财务

- 编制报表

- 报表分析

- 审计

- 规范控制

- 咨询

- 计划

- 司法会计

例题1－2举例说明了各类交易对会计等式的影响，并介绍了如何汇总这些交易，编制利润表，所有者权益变化表和资产负债表。

例题1－2 交易对会计等式的影响及财务报表的编制

Hilary Clapton, 一个独立执业者，在其个人独资企业开业的第一个月发生如下交易：

A. Hilary 投入现金$50,000，并投入设备一台，设备的公允价值为$10,000。

B. 用现金支付五月份租金，$1,600。

C. 赊购设备，$12,000。

D. 赚得收入$2,000，且收到现金。

E. 赚得收入$7,000，尚未收到现金。

F. 购买设备，支付现金$8,000。

G. 用现金支付工资$2,400。

H. 从客户处收到现金$5,000（见交易E）。

I. 用现金$12,000支付应付账款（见交易C）。

J. 提存$500现金，用于个人生活支出.

请计算其第一个月的净收益。

解答：

资产

=

负债＋所有者权益

现金应收

账款

设备

应付账

款

Hilary

Clapton，

资本

所有

者权

益的

变化

A $50,00

0 $10,00

$60,000 投资

B -1,600 -1,600 费用

C +12,00

+12,000

D +2,000 +2,000 收入

E +7,000 +7,000 收入

F -8,000 +8,000

G -2,400 -2,400 费用

H +5,000 -5,000

I -12,00

-12,000

J -500 -500 提存32,500 2,000 30,000 0 64,500

$64,500 =

$64,500

净利润＝收入－费用＝（$2,000 + $7,000）－（$1,600 + $2,400）＝$5,000

利用对交易的汇总，我们可以编制除现金流量表以外的其他报表：

Hilary Clapton

利润表

20××年5月

服务收入$

9,00

0 费用：

租赁费用$1,600

工资费用2,400

费用总额4,000 净利润$5,000

Hilary Clapton

所有者权益变动表

20××年5月

Hilary Clapton，资本5月1日$0 加：所有者投资60,000 净利润5,000 减：所有者提存(500) Hilary Clapton，资本5月31日$64,500

Hilary Clapton

资产负债表

20××年5月31日

资产负债

现金$32,500 -- 0

应收账款2,000

设备30,000

所有者权益

Hilary Clapton，

资本

64,500

资产总额$64,500 负债和所有者权

益总额

$64,500

1.7 会计职业道德规范

道德是人们关于对错的认识，会计道德是会计界多年来较突出且较敏感的一个问题。

道德准则是职业道德行为的基础，为会计人员从事会计实务提供了基本的道德框架。然而，道德准则不是最后的道德底线，仅仅靠道德准则是不够的。过度强调道德准则会使人们忽略范围更广的

道德框架。高尚的品行和理性思维的能力才是最为需要的。近几年有关会计职业道德的问题备受关注，部分是因为媒体报道了许多犯

罪事件，如内部交易，逃税，审计失败和欺诈行为等。有关不道德的行为的报告将减少公众对会计职业的信心。

◇一些基础的道德标准

对会计道德标准的详细解释已经超出了本书的范围。但我们必须介绍一些基础的，专业会计师应遵守的道德标准。下面我们将介绍四个主要标准：

诚信。会计有义务报告与企业相关的全部信息，包括有利的和不利的信息，同时要阻止那些破坏组织的合法和道德目标的行为。诚信意味着会计人员不可以利用信息优势，并且不能只关注其主要客户的利益，而不考虑其他会计信息的使用者。会计人员不可以扭曲会计信息，不可以披露误导使用者的会计信息。

保密。会计人员不可以披露公司的机密信息，除非其在法律上有义务披露这些信息。会计人员的工作通常涉及处理一些个人及企业与客户关系的机密文件。会计决定披露哪些信息可能对企业客户或其他人的生活产生重大影响。这些人我们称之为第三方，主要包括雇员，债权人，投资者，供应商，客户，政府和公众。

胜任。会计人员有责任依照较高的标准履行他们的职责并且确保他们能紧跟当前的职业变化。会计信息的使用者可能没有会计专业知识。因此，职业会计人员是有优势的。要取得使用者的信赖，会计人员不可以滥用他们的优势，并且应按照高标准行事。会计人员在道德上有义务保持自己的专业技术能力和道德水准。

客观。会计人员必须充分披露所有与企业相关的信息，以帮助使用者理解财务报表。企业，政府和公众都普遍依靠职业会计人员提供的公允的财务报告和企业咨询服务。因此，会计人员有义务提供客观的信息，以保证使用者在做投资和信贷决策时可以依赖准确的会计信息。

第一章记账

学习目标：

1．理解经济业务和原始凭证

2．理解T形账户及借方贷方的含义

3．记日记账和过账

4．编制试算表

5．了解中国的会计实务

运用信息—资产负债率

第一章讨论了会计能为决策者提供有用的财务信息。企业用会计系统分析经济业务，记录结果，并在财务报表中分类汇总这些信息以得到决策者需要的财务信息。

2.1 经济业务和原始凭证

图表2-1所示流程图总结了会计系统的各个步骤。该流程图表明了从经济业务发生到编制财务报告的全过程。经济业务包括外部业务和内部业务。

外部业务是指会计主体与该主体外的一方或多方的经济对价进行交换的业务。

内部业务是指发生在某一会计主体内部的、影响会计等式的经济业务。

图表2-1 经济业务流程

不是所有对企业有影响的事件都会被作为交易记录下来。例如，市场利率的变化等。一项经济业务的影响必须能够被可靠地计量，才能记录为一笔交易。如果经济业务的货币价值是无误无偏，且是对业务的真实表述，则称计量是可靠的。财务报表的使用者将依赖财务报表来做出决策，所以他们期望报表中的会计信息是真实可靠的。

原始凭证提供了交易发生的证据，也是记录交易的基础。如支票，销售凭证、银行对账单、订单、客户汇票、员工薪酬记录和收银机收据等。

2.2T形账户以及借方和贷方

账户是会计系统中对会计要素进行分类核算的工具，用于记录和储存具体资产、负债、所有者权益、收入和费用的增减。账户是会计系统的基础。经济业务是通过账户来汇总的，用账户的余额可以编制财务报表―利润表，所有者权益变动表，资产负债表。原始凭证为外部业务提供了绝大部分的证据。在本章稍后的内容中将学习到许多内部业务，但是对于内部业务而言，原始凭证和经济业务记录之间的关联不太明确。因此，会计人员必须运用假设和判断在每个会计期末对某些账户进行调整。

◇账户的种类

账户是反映资产，负债和所有者权益增加和减少的基础记录工具。财务报表中的每个科目都有一个单独的账户。这使得会计人员可以有效且准确地维护会计记录。

一个最简单的账户由三部分组成：(1) 账户的名称；(2)用来记录增加的金额的部分；(3) 用来记录减少的金额的部分。经济业务按以下规则记入T形账户：

1. T形账户的一方登记增加额，另一方登记减少额。

2.增加总额和减少总额相抵后的差额是账户的余额。因为和字母T颇为相似的关系，这种形式的账户称为T形账户。

T形账户的左方是借方，右方是贷方。

账户名称

左方

右方

借方贷方

图表2-2 T形账户

当需要决定一项交易影响了什么类型的账户和判断应该记借方还是贷方时，可以将会计账户归集为六大类来帮助判断——资产、负债、所有者资本、所有者提存，收入和费用。

资产账户

资产账户各期的期末余额结转至下期。资产账户包括现金（持有的现金和银行存款），应收账款，预付费用（保险费，租金，税，

和物料用品），设备，建筑物和土地等。资产账户左侧用来记录资产的增加额，右侧用来记录资产的减少额。

负债账户（债权人权益）

负债账户各期的期末余额也结转至下期。负债账户包括应付账款，预收收入（预定收入，租金收入，法律费收入）和其他负债（应付工资，应付所得税，应付利息）等。负债账户的右侧用来记录负债的增加额，左侧用来记录负债的减少额。

所有者权益账户

所有者权益账户各期的期末余额同样要结转至下期。用不同的专门账户来反映影响所有者权益的各类项目——投资，提存，收入和费用。

实收资本账户

对于一个独资企业，实收资本账户用于记录所有者的初始投资，以及所有者投资的增加和减少。实收资本账户的右侧用于记录所有者权益的增加，左侧用于记录所有者权益的减少。

提存账户

提存账户（又称提款账户）它不是工资也不是企业的费用。所有者提存已实现的利润或预期的利润，包括直接从企业提取现金（或其他资产），来支付个人生活费用。提存是盈余的分配，而非企业的费用。提存并不记入利润表，而是直接减少所有者权益。

收入和费用账户

利润表账户的余额只存在于一个会计期间内。这些账户的余额并不结转至下一个会计期间。收入和费用账户的借贷规则主要依据收入和费用账户与资本账户的关系。净利润或净亏损是经营所导致的资本的净增加或净减少。

收入增加资本。正如资本的增加用贷方来记录，会计期间内收入的增加也是记入贷方。费用减少资本，正如像资本的减少用借方来记录，费用的增加就用借方记录。

定期地（一般是在会计年度末）所有收入和费用账户的余额都要转入―汇总‖账户，然后这些账户将被结清。汇总账户的余额，即净利润或净损失，将被转入资本账户（或公司的留存收益账户），从而结清汇总账户。由于这些账户被定期地结清，这些账户又被称为暂时账户，或虚账户。另外一些账户余额永久存在，其余额反映在资产负债表上，并结转至下一期，我们称这些账户为实账户。◇科目表和分类账

科目表是一个企业所用账户的名称和编号的列表。每个账户有一个名称和一个编号用来识别。账户名称应该具有描述性和明确性。例如，―租金‖这个名称就不太明确，它可能是一项资产（预付租金），可能是一项负债（预收租金），也可能是费用账户（租金费用）。账户的编号是通过预先设定的系统进行的。下面的科目表可供一些小型企业使用，用的是3位账户编号系统。更加复杂的企业可以用4位，5位甚至更多位数的账户编号。从账户编号可以判断某个账户属资产负债表或利润表项目。

以下我们以Sara Cole’s 工作室的科目表作为一个简单的例子。

1 常用会计科目表

资产负债表科目

利润表科目

1. 资产

4. 收入

11 现金

41 销售收入

12 应收账款

5. 费用

14 物料用品

51 物料用品费用

15 预付租金

52 工资费用

18 照相设备

53 租金费用

19 累计折旧

54 折旧费用

2. 负债

59 杂项费用

21 应付账款

22 应付工资

3. 所有者权益

31 Sara Cole, 资本

32 Sara Cole, 提存

33 收益汇总

设立科目表的目的是帮助我们建立总分类账。分类账是一个企业所有账户的汇总。总分类账内的信息可以方便我们编制资产负债表和利润表。

◇会计等式和借贷规则

每笔业务都将影响两个或两个以上账户，并且保持借贷相等。在分类账中，借方总额必等于贷方总额。

会计等式在第一章中已做过介绍：

资产=负债+所有者权益

会计等式向我们展示了基本的借贷规则。资产的增加记录在等式左侧的资产账户中。即资产的增加记录在左侧，而负债和所有者权益的增加记录在等式的右侧。借贷规则可以由T形账户来描述：

资产= 负债+ 所有者权益

借方贷方借方贷方借方贷方

增加额减少额减少额增加额减少额增加额

正常余额

每一类型的账户的正常余额是在借方还是在贷方取决于该种类型的账户是用哪一侧来记录增加额。正常余额在左侧还是右侧与该类账户出现在会计等式的左侧还是右侧相同。由于资产账户出现在会计等式的左侧，资产账户的正常余额也应是在账户的左侧（借方）。由于负债和所有者权益账户出现在会计等式的右侧，相应地应用这些账户的右侧（贷方）来记录增加额。

2.3记日记账和过账

一个财政期间内发生的主要的会计程序按顺序排列就构成了一个会计循环。会计循环从分析业务，登记日记账开始，以编制结账后试算表结束。财务报表是会计循环最重要的产物。会计循环是由多个步骤组成的。我们将会计循环中的步骤人为地分成三个阶段：全年都发生的步骤，年底发生的步骤，和下一年年初发生的步骤。

我们用图表2－3的流程图来表示会计循环。

经济业务分析是会计循环的第一步，这是我们在记录经济业务前所必须发生的一步。一般按照以下程序来分析经济业务：

1.确定受该经济业务影响的账户的种类（资产，负债，所有者权益，收入，费用，所有者提存等）。

2.确定受影响的账户中，哪些账户而增加，哪些减少。

3.依据2中的增加额或减少额来确定记入该账户的借方还是贷方。

掌握借贷规则尤为重要，注意不要将增减和借贷混淆。

会计循环

图表2-3

例题2-1 用T

形账户―记录‖企业经济业务

a.Steve Moore投入现金$12,750做生意

b.购买办公用品，价款为$375，以现金支付

c.购买办公设

备，价款$7,050，尚未支付

为客户提供服务，取

得现金$1,500

以现金归还业务(c)

中购买办公设备的

欠款

为客户提供服务，服

务费

$2,700 尚

未收

到

以现金支付月租金$525

收到业务(f)提供劳务的收

入$1,125

Steve Moor提i.

存$1,000，以现金支付

现金

(a) 12,750 (b)375

(d) 1,500 (e) 7,050

(h) 1,125 (g)525

Steve Moor,提存

(i)1,000

Steve Moore,资本

现金

(a) 12,750 (b)375

(a) 12,750

办公用品

(b) 375

办公设备

(c) 7,050

服务收入

(d) 1,500

现金

(a) 12,750 (b)375

(d) 1,500 (e) 7,050

现金

(a) 12,750 (b)375

(d) 1,500

应收账款

(f) 2,700

服务收入

(d) 1,500

(f) 2,700

应付账款

(e) 7,050 (c) 7,050

现金

(a) 12,750 (b)375

(d) 1,500 (e) 7,050

(g)525

应收账款

(f) 2,700 (h)1,125

租金费用

(g) 525

现金

(a) 12,750 (b)375

(d) 1,500 (e) 7,050

(h) 1,125 (g)525

(i)1,000

分析经济业务

登记日记账

过入分类账

编制试算表

账项调整

编制财务报表编制结账分录并过账编制调整后试算表编制结账后试算表

记日记账

会计循环的第一步是分析经济业务。按财务报表的编制过程，下一步是在日记账账簿中记录业务，即记日记账。接下来我们将学习如何记日记账和过账。

每记一笔日记账可以看作对账户余额的变更。所有业务至少涉及两个账户。当某一业务影响两个以上账户时，我们称其为复合分录。

两栏式日记账仍然应用十分广泛，是分析企业业务的重要工具。两栏式日记账标准格式如图表格2－4所示：

图表2-4

日记账

第1页

日期会计科目及摘要过账

备查

借方贷方

12 1 现金12 000

XX, 资本12 000

所有者投资

2 租金费用500

保险费用500

现金 1 000

支付租金和保险费

普通日记账账簿是一本按时间顺序且完整记录每笔业务并反映其借贷关系的账簿。总分类账户的借项和贷项从日记账中获取，这样做有利于在发生差错时及时查找到相应的借方贷方。

表2－4是普通日记账分录的格式。日记账分录记录了业务的具体信息：

业务发生日期

会计账户名称

借方贷方金额

业务内容摘要

例题2-2 普通日记账分录

在创建Emily Schneider事务所的过程中，20××年12月发生以下经济业务，将其登记在企业的普通日记账中：

12. 1 投资现金$12,000，开办企业。

12. 2 支付当月租金$500。

12. 3 以现金$3,000购买设备。12. 4 赊购办公家具，$3,600。

12. 5 赊购物料用品，$300。

12. 6 取得服务收入，现金$800。12. 7 支付本月公用事业费$200。12. 8 取得服务收入$1,700，款项尚未收到。

所有的经济业

务都只能影响特定

账户的借方或贷方。分录中所用的名称应该与总分类账中的账户名称相同。不同的分录之间留有一行空行以清楚地分开不同的分录。待日记账中的借项和贷项过账到总分类账时，在过账备查一栏做记录。

日记账

第1页

日期会计科目及摘要

过

账

备

查

借方贷方

1

2.

1 现金1

2 000

Emily Schneider, 资本12 000

所有者投资

2 租金费用500

现金500

支付月租金

3 设备 3 000

现金 3 000

用现金购买设备

4 办公家具 3 600

应付账款 3 600

赊购办公家具

5 物料用品300

应付账款300

赊购物料用品

6 现金800

服务收入800

本月的现金收入

7公用事业费200

现金200

现金

(a) 12,750

应付账款

(c) 7,050

用现金支付本月的公用

事业费用

8 应收账款 1 700

服务收入 1 700

当月未收到现金的服务

收入

◇过账

过账是指将分录信息从日记账复制到分类账的过程。前后对照的账户编号和日记账页码可以避免遗漏或重复过账。在分类账的―过账备查‖一栏中，用一个字母来表示与该分类账中某项相对应的日记账。同时，在日记账中的―过账备查‖一栏记录与其对应的分类账账户。过账主要按照以下步骤：

1. 在账户中记录日期和金额。

2. 将日记账的页数记入分类账中―过账备查‖一栏。

3. 将分类账账户的编号记入日记账中―过账备查‖一栏。

这一过程将通过例题2-4来说明。

例题2－3将2－2中日记账中的各笔会计分录分别过入分类账。在例题2－2中，―过账备查‖一栏中没有记录，因为在上述例题中会计分录还没有被过入到分类账中。

例题2-3 日记账分录登入分类账

以下是Emily Schneider’s事务所按例题2－2过账后的总分类账。假设所有的日记账分录都记录在普通日记账账簿的第一页上（G1）。

现金科目编号101

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 1 G1 12,000 12,000

2 G1 500 11,500

3 G1 3,000 8,500

6 G1 800 9,300

7 G1 200 9,100 应收账款科目编号106

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 8 G1 1,700 1,700 物料用品科目编号124

日期摘要过账

备查借方贷方余额

20

××

12 5 G1 300 300

设备科目编号163

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 3 G1 3,000 3,000

办公家具科目编号165

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 4 G1 3,600 3,600

应付账款科目编号210

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 4 G1 3,600 3,600

5 G1 300 3,900

Emily Schneider, 资本科目编号301

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 1 G1 12,000 12,000

服务收入科目编号401

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 6 G1 800 800

8 G1 1,700 2,500

租金费用科目编号610

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 2 G1 500 500

公用事业费科目编号620

日期摘要过账

备查

借方贷方余额

20

××

12 7 G1 200 200

在从日记账过账到分类账之后，日记账中的过账备查如下：

日记账第1页

日期会计科目及摘要过

账

备

查

借方贷方

12 . 1 现金10

1

12 000

Emily Schneider, 资本30

1

12 000

所有者投资

2 租金费用61

500

现金10

1

500

支付本月租金

3 设备16

3

3 000

现金10

1

3 000

用现金购买设备

4 办公家具16

5

3 600

应付账款21

3 600

赊购办公家具

5 物料用品12

4

300

应付账款21

300

赊购物料用品

6 现金10

1

800

服务收入40

1

800

本月的现金收入

7公用事业费62

200

现金10

1

200

支付本月的公用事业费

8 应收账款10

6

1 700

服务收入40

1

1 700

当月未收到现金的服务收

入

2.4编制试算表

◇试算表

通过定期地编制试算表来检验总分类账的借方和贷方是否相等。

试算表包括过账后的每个账户的余额。我们通常按如下步骤编制试

算表：

1.确定总分类账中每个账户的余额。

2.列出每个账户，并在每个账户旁边列出其余额。

3.计算借方总额。

4.计算贷方总额。

5.检验借方总额是否等于贷方总额。

试算表中的数额即是总分类账中每个账户的余额数。

例题2-4 编制试算表

依据例题2－3的资料，为Emily Schneider’s事务所编制20××

年12月31日的试算表，以现金账户作为开始，将每个账户的余额

登记在如下表格中：

EMILY SCHNEIDER事务所

试算表

20××年12月31日

编号会计科目借方贷方

101 现金$ 9,100

106 应收账款1,700

124 物料用品300

163 设备3,000

165 办公家具3,600

210 应付账款$ 3,90

301 Emily Schneider, 资本12,00

401 服务收入2,500

610 租金费用500

620 公用事业费200

总额$18,400 $18,4

00

◇查找和更正错误

如果试算表的借方和贷方不等，则可能存在以下各种类型的错误：

1. 在编制试算表的过程中发生的错误：

a. 试算表中的其中一栏加总时出现错误；

b. 试算表上的金额登记错误；

c. 一个借方余额错登到了贷方，或者贷方错登到了借方，或者漏记了余额数。

2. 在确定账户余额时发生的错误：

a . 余额数算错；

b. 余额数记在错误的借贷方向。

3. 在记录总分类账时发生的错误：

a. 过账时数额登记错误；

b. 过账时借方余额错登到了贷方，或者贷方错登到了借方；

c. 过账是漏记了某项余额。

如果试算表显示是平衡的（即借方等于贷方），可以在一定程度上说明我们的记录是准确的，但也有可能存在错误。比如，通过试算表不能察觉出借贷方同时重复登帐或者过账的金额登错了账户。

错误不能仅仅通过抹除日记账的记录来更正，因为这样会破坏原始记录。如果一项错误在被过账前就被发现或者过账的金额写错了，则可以在错误的金额上划上一条横线并写下正确的金额来更正。如果过账到了错误的账户，则应该做一笔更正分录，且更正分录要有充分的注释。

格式习惯

通常会采用以下的格式习惯：

除非是采用没有数格的纸，用来区分千位的逗号和区分整数小数的小数点并不是必要的。

美元符号在财务报表上要求列示（在每一栏第一个金额前和总数前写），但是在日记账和分类账上不用列示。可参阅我们给出的财务报表的示例。

2.5使用会计信息－资产负债率

贯穿本教程我们将介绍各会计信息的运用以有助于财务信息使用者。比如，企业通常通过负债和所有者权益两种方式筹集资金。资产负债率用于评价企业不能按期偿还债务的风险。其计算公式如下：

总负债

资产负债率= ____________________

总资产

企业用负债手段来筹集资金的程度称为财务杠杆。财务杠杆用来衡量企业的风险。财务杠杆越大的企业经营风险越大，因为其必须偿还较多的负债和相应的利息。对一个企业的资产负债率的评价应结合该企业的具体活动，其取得现金流还债的能力，现有的经济环境以及同行业其他企业平均水平等。

第三章调整账目、编制报表以及完成会计循环

学习目标

1.理解调整的必要性

2.调整账目

3.编制调整后试算表和财务报表

4.使用工作底稿

5.结账分录

6.编制结账后试算表

7.理解会计循环

8.使用会计信息——流动比率和边际利润

第3章介绍了账项调整过程，介绍并区分了收付实现制和权责发生制，解释了会计期间概念及收益和配比原则，解释了递延与应计，并详细描述了调整分录的五种类别——预付费用、折旧、应计费用、应计收入和预收收入。

本章的最后一部分关注财务报表。我们学习如何编制调整后试算表并利用它编制财务报表，并强调了财务报表之间的关系。

3.1账项调整的必要性

企业定期的需要信息。许多企业把他们的整个生命分成小部分，通常是一年。企业的生命被分成不同的期间，称之为会计期间, 用以编制期间财务报表。因此，会计期间原则在会计实务中起着重要的作用。

会计期间原则

根据会计期间原则（有时称作期间性假设），会计主体的经营活动被划分为等长的时间期间。在每个财政期间末都要编制财务报告；并且在月末和季度末编制中期财务报告。精确度量企业每个期间的收入。

年度会计期间是标准的会计期间。日历年度是以12月31日结束的，而一个财政年度是任意连续的12个月，并不要求其与日历年度相等。企业通常会选择与其自然经营年度（其终点是商业活动的低谷）相同的期间作为一个财政年度。

会计期末账项调整的必要性

账项调整是记录内部经济业务时必不可少的。与外部业务不同，内部业务一般没有相应的原始凭证。要注意，账项调整并不是错误更正。

在会计期间结束时，编制财务报表前有必要调整还没有更新的会计余额。调整的目的是保证财务报表上的信息在各期间相互可比。

账项调整需要配比：

收益与相关的成本

恰当期间的收入和费用

调整过程主要依据以下两大会计原则：

收益原则规定收入要在实现时确认，且确认的收入金额应该与向客户所提供的商品或劳务的货币价值相等。

配比原则要求费用应在与收入实现的同期从收入中扣除。

会计的权责发生制和收付实现制

在权责发生制下，会计人员在企业提供服务或发生费用时将其记录入账。

在一些情况下，会计人员使用收付实现制。收付实现制在实际收到款项时确认收入，在实际支付款项时确认费用。

权责发生制将实现的收益与其导致的费用相匹配，而收付实现制将收到的收入与付出的费用相匹配。收付实现制对大多数企业来说并不令人满意，因为它导致各个期间的财务报表不能相互可比，除非预付、预收以及应计项目的金额不重要。只有将重点放在配比上(因此需要调整)的权责发生制才被美国通用会计准则（GAAP）接受。

例题3－1说明了权责发生制和收付实现制。

例题3－1 权责发生制和收付实现制

在经营的第一年，哈瑞斯公司实现了39 000美元的收益并从顾客处收到了33 000美元的现金。公司发生了22 500美元的费用，但是到年底还有2250美元没有支付。另外，哈瑞斯为明年预付了3 750美元的费用。分别在收付实现制和权责发生制下计算第一年的收入。

在收付实现制下，只有收到的现金代表收入，支付的现金代表费用。

收付实现制：

收入（现金收入）

＄33 000

费用（现金支出）

24 000

净利润

＄9 000

在权责发生制下，收入和支出在发生时记录，而不管现金是否已经收到或支出。

权责发生制：

收入（已实现）

＄39 000

费用（已发生）

22 500

净利润

＄16 500

3.2调整账项

调整分录可以分为递延与应计两类。每一笔调整既影响资产负债表又影响利润表。账项调整可以被进一步分为五种：预付费用，折旧，预收收入，应计费用和应计收入。

预付费用

预付费用是经济利益在使用前的预先支付。因为现金在前一阶段支付,而资源在后一阶段才被完全使用,因此预付费用需要调整。预付将作为一个资产类账户。预付租金是一个资产类账户,而租金费用是一个费用类账户。随着资产的消耗与到期，未来的利益将减少，资产将逐渐被确认为费用。剩余的未来利益代表资产.预付费用包括预付租金、预付保险金、办公用品、商店用品以及工厂用品。

资产法.如果预付金额最初被记为资产，那么在他们被消费的会计期间，他们将被错误的呈报。所以我们必须在会计期末对其进行调整以反映已使用的金额。调整分录要求借记费用账户，贷记资产账户，如下：

费用

XXX

资产

XXX

费用法。如果预付金额最初被记为费用，那么他们在会计期间将被错误的呈报。所以我们必须在会计期末对其进行调整以反映剩余未来收益金额以及避免高估费用。

折旧

折旧是用于资本（也称作长期资产、固定资产或厂房，如设备和建筑）到期或用尽的术语。它是将固定资产的成本在固定资产的使用期内平均地确认为费用。

以下几点定义了折旧：

折旧与预付费用的到期或耗尽相似，但是各会计期间折旧的金额基于主观估计，即对估计资产有用期和它的残余价值或交易价值的判断。

折旧是对有用性下降的估计，并不是价值的下降。

折旧是成本分配的方法，而不是资产估值的方法。市场价值在上升的资本资产也需要摊销（除了那些不需要摊销的资本资产，如土地）。当资产产生收益时，它被逐渐消耗尽。为了将资产费用与其产生的收益相配比，资产成本必须在它的生命期内逐渐确认为费用。

某一期间的资产使用金额取决于资产成本（原始金额减去预期交易收入）在预期生命期内净摊销额的分配。用来记录资产折旧费用的分录如下：

费用（折旧费用）XXX

资产（累计折旧）

XXX

这一分录与记录预付资产被消耗的分录类似。折旧费用是利润表的项目之一。累计折旧是资产的备抵项目，列示在资产负债表上。备抵项目是从相关项目中减去的项目，以反映所记项目的正确金额。资产的备抵项目和累计折旧是用来反映资产有用性的总下降。当编制财务报表时，将备抵项目的余额从其相关项目的余额中减去。账面净值是资产的初始成本减去备抵账户之后的余额。设立累计折旧这一备抵账户是为了清楚地辨别资产的历史成本和已经费用化的部分（与成本原则一致）。

例题3－3描述了折旧的一般会计分录。

例题3－3 记录折旧

Soft-rock Minerals 于20×1年3月1日购买了一辆汽车，支付现金$34,000。这辆汽车供本公司的总裁使用，4年后以售出，价格为$10,000。Soft-rock 以每年12月31日为会计期间的结束日。

折旧的计算以及相关调整分录如下： 20×1 12月31日

折旧费用，汽车 5 000 累计折旧，汽车 5 000 记录汽车10个月的折旧费用

34,000 –10,000 = 24,000; 24,000 ÷ 4 年 =6,000/年； 6,000 × 10÷ 12 =5,000 20×2 12月31日

折旧费用，汽车 6 000

累计折旧，汽车 6 000 记录汽车的年折旧费用

进一步考虑上述问题，该汽车在20×1年12月31日和20×2年12月31日的资产负债表上的列示分别如下：

2001年12月31日 汽车

$34,000

减：累计折旧

5,000 $29,000 2002年12月31日 汽车

$34,000

减：累计折旧

11,000

$23,000

预收收入

预收收入（也被称作提前收入或递延收益）是指在提供商品或劳务前收到的款项。收到款项时借记现金，收到款项但交易还未实现时贷记预收收入。

当一个企业在一个期间收到现金并在后一个期间才实现所有交易时预收收入上升。因此，预收收入是一种负债，因为企业欠其客户商品或服务。收到现金增加了现金金额，同时也增加了负债的金额。当企业提供商品或服务时，所做的调整分录将减少负债，增加收入。

例题3－3说明了如何记录预收收入。 例题3－3 记录预收收入

2001年12月1日，足球协会从一个顾客处收取了12 000美元的费用，并将在未来提供服务。2001年12月31日，在足球协会年末时，还剩3 000美元仍然没有实现。 12月1日和12月31日的分录如下：

12月1日 现金 12 000

预收租金

12 000 记录预收收入。

12月31 预收收入 9 000

收入 9 000

记录预收收入中已实现的部分：

$12 000-$3 000 =$ 9 000.

在12月31日记账时运用了收入实现制。收入在它实现时确认，而在这个日期，9000美元已经实现。

应计费用

应计费用是通过调整分录来记录的。这是因为费用在当期已经发生，但日常的分录并没有关于该费用的记录。应计负债存在于利息，工资，税金及其他费用已经发生，而期末尚未支付现金的情况。

那些在该期间向企业提供了服务的人就他们应得的金额拥有对企业的索取权。根据配比原则，因为努力已经付出，该期间应该记录应计费用。

应计费用的支付不同于普通交易的支付。交易账户支付通常是根据从供应商收到的发票记录，但是应计费用是由详细的账户分析决定的连续交易。

例题3－4 应计费用的调整与支付

20××年10月31日，Offsite 数据服务公司记录了三天未支付的工资费用$30,000。一周五天工作日的总工资费用为$50,000，将在11月2日支付。有关工资费用的调整分录及日后实际支付时的分录如下： 20××

10月31日 工资费用 30,000

应付工资

30,000 记录应计工资。

11月2日 应付工资

30,000

工资费用

20,000

现金

记录实际支付工资。

应计收入

应计收入也是通过调账分录来记录的。是因为收入在当期已经实现，但日常的记账分录并没有关于该收入的记录。 公司可能只将当期收到的金额或者提供的跨越两个会计期间的服务确认为收入。然而，收入确认原则要求收入在实现时确认，而不管实际的现金是否收到。

例题3－5 应计收入

Soft 于2001年3月31日记录已经实现，但尚未收到相关款项的收入$17,000。在4月16日，收到其中的$12,000。

应计收入的调整分录，以及随后收款分录如下： 2001

3月31日应收账款

17,000

收入17,000 记录应计劳务收入。

4月16日现金

12,000

应收账款

12,000

记录收到应收账款。

3.3调整后试算表和编制财务报表

在调整分录记录和过账后，我们可以编制调整后试算表。它反

映了期末账项调整后的各账户校正后余额。调整后试算表是编制财

务报表的基础。

财务报表的编制采用调整后试算表中各账户的余额。首先编制

利润表，其次是所有者权益表，最后是资产负债表。

所有财务报表的基本特征如下：

1. 表头包括：

a. 主体的名称。

b. 报表的名称。

c. 报表所对应的时点或所涉及的期间。

2. 在利润表上，费用按金额由高到底排列，杂项费用除外，

无论其金额大小，它一般都在最后列示。

财务报表中存在如下关系：

a. 利润表中计算出的净利润用于编制所有者权益表。

b. 资本的期末余额用于编制资产负债表。

权责发生制会出现一些道德的挑战，而收付实现制则避免了这

一问题。在权责发生制下，一些费用在其支出时并没有被费用化，

因此在记录费用时应该慎重。在记录折旧、应计收入和应计费用时

必须使用估计。不道德的人将操纵这些估计以反应对其公司有利的

一面。

让我们继续第二章中Emily Schneider的例子（例题2－2，2－

3和2－4），来解释如何编制调整后试算表。未调整的试算表金额

反映了会计期末调整分录前分类账户中的余额。账项调整说明了要

使各个账户余额正确所必须做的调整。调整后试算表是调整前试算

表和调整分录的共同结果。

例题3－6 编制以下经济业务的分录以及账项调整

1.为以下业务登记日记账。

12月21日，收到一个客户预付的现金$900。

12月26日，偿还其债权人$300。

12月28日，以前提供的服务，现收到款项$600。

12月30日，提存$1,600用于个人开支。

日记账第2页

日期会计科目及摘要过账

备查

借方贷方

续前

122现金900 月 1

预收收入900

预收现金

2

6

应付账款300

现金300

偿还债权人债务

2

8

现金600

应收账款600

从客户处收到现金

3

Emily Schneider，提存1600

现金1600

所有者提存

2.记录调整分录。

a.应计劳务收入$400。

b.实现预收收入的1/3。

c.库存物料用品，$100.

d.设备折旧$50。

家具折旧$60。

e.应计工资$500。

日记账第3页

日期会计科目及摘要

过

账

备

查

借方贷方

账项调整

12

月

3

1

应收账款400

服务收入400

3

1

预收服务收入300

服务收入(900×10/30) 300

3

1

物料用品费(300-100) 200

物料用品200

3

1

折旧费用－设备50

折旧费用－办公家具60

累计折旧－设备50

累计折旧－办公家具60

3

1

工资费用500

应付工资500 3.过账后，所有分类账账户如下（使用T账户描述。请注意阴影部分是第二章中发生的业务）：

现金应收账款

12

000 500 1700 600

800 3000 1100

900 200 调整400

6

00 300

1600 余额1500

余额

8700

物料用品设备

300 调整

200 3000

余额

100

累计折旧－设备办公家具

调整

50 3 600

累计折旧－办公家具应付账款

调整

60 300 3 600

300

余额

3 600

应付工资预收劳务收入

调整500 调整

300 900

余额

600

Emily Schneider, 资本Emily Schneider, 提存

12

000 1600

服务收入

800

1 700

2 500

调整400

调整300

余额3200

公用事业费工资费用

200

调整

500

折旧费用－设备折旧费用－办公家具

调整

50

调整

60

物料用品费

调整

200

4. 以调整后的账户为基础，编制调整后的试算表如下：

现金$8700

应收账款1500

物料用品100

设备3000

累计折旧－设备$50

办公家具3600

累计折旧－办公家具60

应付账款3600

应付工资500

预收收入600

Emily Schneider, 资本12000

Emily Schneider, 提存1600

服务收入3200

租金费用500

公用事业费200

工资费用500

折旧费用－设备50

折旧费用－办公家具60

物料用品费200

合计$20 010 $20 010

5. 以调整后试算表为基础，编制财务报表如下：

Emily Schneider, 会计师事务所

利润表

至20××年12月31日年底

收入

服务收入$3200 费用

租金费用$500

工资费用500

公用事业费用200

物料用品费200

折旧费用－办公家具60

折旧费用－设备50

费用合计1510 净利润$1 690

Emily Schneider, 会计师事务所

资本表

至20××年12月31日年底

Emily Schneider, 资本20XX年12月1$0 本月投资12 000 加：净利润 1 690 减：提存(1 600) Emily Schneider, 资本20XX年12月31$12 090

科目调整前试算调整调整后试算利润表资

资产负债表

20××年12月31日

资产负债

现金$8700 应付账款$3600

应收账款1500 应付工资500

物料用品100 预收收入600

设备3000 总负债4700 减：累计折旧－设50

办公家具3600 所有者权益

减：累计折旧－办60 Emily Schneider, 资$12090 资产合计$16790 负债及所有者权益$16790

3.4工作底稿

工作底稿是会计人员为编制财务报表和调整分录而组织会计信息所使用的草稿。编制工作底稿在会计循环中是一个选择性的程序，总结为表2-3中的步骤4，5，6。财务报表主要用于外部使用，并需要遵循一定的模式。而工作底稿是仅供会计人员使用的内部文件，它使得会计人员可以查看整个会计流程。

工作底稿的作用

工作底稿用于汇总账项调整的信息以及各账户余额，为编制财务报表做准备。编制工作底稿可以减少错记，漏记和重复记录的可能性，从而保证在正式编制财务报表之前，各账户的余额准确。工作底稿在编制临时财务报表时也是有用的。调整只在工作底稿中反映，甚至不在总账或分类账中记录。临时报表在不扰乱日常记录的情况下可以提供有用的月度或季度数据。工作底稿便于调整分录和结账分录的记录。

编制工作底稿

编制工作底稿时我们应避免走捷径。我们应该按照以下步骤以保证数据的准确性。如果我们遵循一个固定的计划，那么复杂的情况也会变得简单。

例题3－7展示了五部分的工作底稿，每部分均有两栏：

1.调整前试算表——将调整前各分类账余额一一填入。

2.调整——记录调整分录。注意工作底稿不是日记账，而是用于汇总调整数据的草稿。它是用于汇集调整数据。调整后试算表是由调整和调节前余额编制的。

3.调整后试算表——记录调整前试算表和调整项目组合的结果。

4.利润表——根据调整后试算表，将属于利润表的各金额按原借贷方向记入利润表栏。

5.资产负债表——将属于资产负债表的各金额按原来借贷方向记入工作底稿的最后两栏。

工作底稿并没有消除对调整分录做日记账和过账的需要；这些也必须做以保证将信息输入会计系统。对调整分录的记录和过账将使分类账与工作底稿中的调整后试算表相吻合。

例题3—7 Emily Schneider, 会计师事务所工作底稿20××年12月

3.5结账分录

账户分为实账户（永久性账户）和虚账户（暂时性账户）。资产负债表账户，如现金账户，是实账户；利润表中的账户是虚账户。实账户是持续的账户－它们的余额从本期结转至下一期。虚账户是期间内的账户，在每一会计期间末，要对这类账户进行结账，将余额

转入所有者权益账户。

结账是为下一期间账户做准备的过程。结账分录将当期（虚）账户（收入，费用和提存账户）的余额转入资产负债表中的所有者权益账户（独资企业转入所有者资本账户）。

结账分录的目的

收入，费用和提存账户（对于股份公司而言是股利账户）是虚账户，他们是所有者权益账户的一部分。将他们作为独立的账户专门列出来，是为了方便确定净利润和记录对所有者或股东的分红。

在会计期末，需要编制利润表。收入和费用账户的目的就是决定会计期间的净利润。在下一会计期间需要新的收入和费用账户。提存账户的目的是决定会计期间的总提存。

收入和费用通过一个结账账户转入所有者权益，这个结账账户是本年利润（收益汇总）。在结账过程中，本年利润账户归集当期的收入和费用账户。结清收入和费用账户后，本年利润账户的余额就是净利润（或净损失）；这可以用来检验对收入和费用的结账是否正确。检验后，则将本年利润账户的余额转入所有者权益账户。所有者提存将直接转入所有者权益账户。

编制结账分录

四类结账分录如下：

1.将收入账户（贷方余额）结转至本年利润账户，

2.将费用账户（借方余额）结转至本年利润账户，

3.将本年利润账户（余额是净利润或净损失）结转至所有者权

益账户（对于公司来说是转入留存收益账户），和

4.将提存账户（借方余额）结转至所有者权益账户（对于公司，

是将股利账户转入留存收益账户）。

下表总结了结账分录对所有者权益的影响：

例题3－8

日记账第4页

日期会计科目及摘要过

账

备

查

借方贷方

12

月

31 服务收入$3200

收益汇总（本年利润）$3200

结清收入账户。

31 收益汇总1510

租金费用500

工资费用500

公用事业费200

物料用品费200

折旧费用－办公家具60

折旧费用－设备50

结清费用账户。

31 收益汇总1690

Emily Schneider, 资本1690

结清收益汇总账户。

31 Emily Schneider, 资本1600

Emily Schneider, 提存1600

结清提存账户。

3.6 结账后试算表

最后一步是确保结账分录被正确地记账并过账。在结账分录被

记账并过账后，暂时（虚）账户都被结清，余额为0。永久（实）

账户仍有余额。

编制结账后试算表用以保证剩余的实账户中借方总额和贷方

总额相等。利润表账户和提存账户由于已经被结清，余额为0。在

结账后试算表中只有资产负债表账户。

例题3－9

Emily Schneider, 会计师事务所

试算表

20××年12月31日

账户借方贷方

现金$8700

应收账款1500

物料用品100

设备3000

累计折旧－设备$50 办公家具3600

累计折旧－办公家具60 应付账款3600 应付工资500 预收收入600 Amy Schneider, 资本12090 合计16900 16900

3.7 中国会计实务

在中国会计的方法和步骤称为账务处理程序。通常实际工作中

有四种：记账凭证，汇总记账凭证，科目汇总表和多栏式日记账等

账务处理程序。

表3-1说明如何使用记账凭证记录分类账进而编制财务报表的

步骤。以下是记账凭证账务处理程序步骤的汇总：

1.根据原始凭证或汇总原始凭证登记记账凭证。

2.根据收款凭证和付款凭证登记现金日记账和银行存款日记

账。

3.根据原始凭证，汇总原始凭证和记账凭证登记明细分类账。

所有者权益减少增加所有者提存

费用收入

4.根据记账凭证登记总分类账。

5.现金日记账和银行存款日记账余额与总分类账中账户余额

进行核对，明细分类账余额与总分类账余额进行核对。

6.根据总分类账和明细分类账编制财务报表。

3.8 资产负债表项目分类

分类资产负债表是指对资产和负债项目加以归类。资产主要分为三类－流动资产，长期投资和固定资产。负债主要分为两类－流动负债和长期负债。所有者权益是最后一个分类，所有者权益的形式由公司的性质来确定，取决于公司是独资，合伙，还是股份公司。

资产

流动资产是指货币资金和其他可以在一年或一个经营周期（孰长）内变现或耗用、出售的资产。经营周期是指从商品或原材料的获得到销售商品或产成品获得现金之间的平均时期。流动资产包括现金，短期投资，应收账款，存货，和预付费用。流动性最强的资产（货币资金）排在最前面。流动资产能够偿还流动负债。流动资产减去流动负债后的余额被称为企业的营运资本。

长期投资是非流动资产，包括股票，债券，长期应收款以及用于未来扩展的土地。

固定资产分为有形资产和无形资产。有形固定资产是指用于生产或销售其他资产的资产，通常金额较大，受益期长于一个会计期间。有些企业也用其他名称，比如―物业、厂房和设备‖，―土地、建筑物和设备‖或者―工厂资产‖作为资产负债表的固定资产分类。除土地以外所有的固定资产都有一个重要特征，就是它们都要折旧。划分为固定资产的资产必须在使用中，而折旧反映了消耗。无形资产是没有实物形态的长期固定资产，它的价值体现在给予所有者以专有的权利。无形固定资产包括商誉，专利权，商标权，版权和特许经营权。与有形固定资产类似，无形固定资产的金额一般也比较大，并且受益期长于一个会计期间。

负债

下面介绍两类负债：

流动负债是指在一年内或超过一年的一个会计营业周期内需要支付或清偿的债务或其它义务。这些负债的支付或清偿通常会使用流动资产或者引致新的流动负债。流动负债包括应付账款，应付票据，应付工资，应交税金，应付利息，和预收收入。注意在应付和预收之间有一个重要差别。应付租金需要现金的支出，而预收租金需要商品或服务的提供。

长期负债是指在较长的时间内尚未到期的负债，通常指在财务报表日之后的一年尚未到期。长期负债包括抵押借款，应付债券和长期应付票据。

所有者权益

资产负债表中所有者权益部分的形式由公司的性质决定。例如：

在独资企业里，资产负债表中的所有者权益部分只有一行。所有者权益的期初余额和期末余额在所有者权益表中反映

在合伙企业里，资产负债表中的所有者权益部分对每个合伙人的所有者权益（资本）分别列示。合伙人权益的变化在合伙人权益表中反映。注意，所有者或合伙人的名字在资产负债表中显示。这个信息的有用性在于它指出了所有者对公司债务负连带责任。

在公司所有制中，所有者权益部分通常记为股东权益。股东权益比所有者权益要复杂。它包括以下两部分：

股本，是指股东投入的金额。如果公司只发行一种股票，这部分股东权益又被称为普通股股本。

留存收益, 留存收益是指从公司成立起累计净利润减净损失和股利（股东分红）后的余额。

例题3－10 编制分类的资产负债表。

ALPINE CLIMBING ADVENTURES

资产负债表

1 2002年3月31日

资产

流动资产：

现金

$15 000

应收账款

6 000

物料用品

540

流动资产总额

$21 540

固定资产：

设备

41 000

减：累计折旧14 000

固定资产总额

27 000

资产总额

$48 540

负债

流动负债：

应付账款

$ 2 400

预收收入

22 000

长期应付票据的流动部分

6 000

流动负债总额

30 400

长期负债：

长期应付票据（减流动部分）

5 000

转账凭证

明细分类账财务报表

3 3

5

6

负债总额

$35 400

所有者权益

Amy Rooniak,资本

13 140

负债及所有者权益合计

$48 540

1

3.8 使用会计信息——流动比率

在本章中，我们介绍了如何编制分类的资产负债表。编制分类的资产负债表的一个优点就是可以明确和分析资产负债表中的重要关系。

其中一个关系就是流动比率，它是一个用来衡量公司短期偿债能力的指标。比如，这类信息对企业的供应商和银行非常有用。

计算流动比率的公式如下：

流动利率=

流动比率是1.8的含义是，对于每一元的流动负债，公司有1.80元的流动资产可以用来偿还该负债。

流动比率应该与企业流动资产的流动性结合起来考虑。流动资产的主要组成部分是应收账款和存货。流动资产是流动性强，易于变现的资产。一个趋势是，缺乏职业道德的或过于乐观的管理者通常高估流动资产，低估流动负债。

第四章商品流通企业会计

学习目标：

1．了解服务企业和商业企业

2．了解采购，销售收入和销售成本

3．编制多步式利润表

4．了解商品流通企业的结账分录和工作底稿

5．编制特种日记账

6．运用信息——酸性试验比率，毛利比率

这一课将讨论商品存货的采购和销售，并解释如何完成商品流通企业的会计循环。本章首先介绍经营周期、销售收入、销售成本、毛利、定期盘存制及永续盘存制。本章将重点介绍永续盘存制。本章还将介绍如何基于购货发票编制日记账，并阐释购货退回，购货折让，购货折扣和运输成本。

4.1 服务企业和商品流通企业

◇服务企业

服务企业通常基于服务收取佣金或服务费。用赚取的佣金或服务费扣除营业费用后得到净收入。服务企业的例子有：会计师事务所，律师事务所，自助洗衣店，出租车公司。

◇商品流通企业

商品流通企业的主要活动是通过购买并出售商品存货获取利润。批发商和零售商是商品流通企业的代表。服务企业和商品流通企业都力图销售。不同的是对于商品流通企业来说，要销售必须要首先购买商品存货。商品流通企业除了存在服务企业所涉及的会计问题，还会因商品存货的购买和销售而存在其他会计问题。销售商品带来的收益叫销售收入，为出售而购买和准备商品存货的费用叫做销售成本。

在商品流通活动中使用的两个常见的等式是：

净销售收入－销售成本=毛利

毛利－经营费用=净利润（或净损失）

商品存货是商品流通企业在正常商业过程中为出售而持有的货物。

◇定期盘存制和永续盘存制

定期盘存制只在存货（通常年末）盘点时提供存货和销售成本数据。永续盘存制持续地，不断更新存货和销售成本数据。因此，定期盘存制和永续盘存制的区别在于如何记录商品存货的采购和销售。比如定期盘存制使用一个暂时账户---采购账户记录购买商品的成本。在定期盘存制下，企业根据对存货的盘点确定销售成本和和期末存货成本，进而编制财务报表。永续盘存制企业在每次采购和商品销售时都及时更新销售成本和商品存货记录。

以前，销售量大且商品单价较低的企业多采用定期盘存制。随着科技发展，目前这些企业也多采用永续盘存制。

实际盘点也必须在一个永续的制度下完成来使实际手头商品数目与会计记录的余额相一致。

4.2 采购、销售收入和销售成本

◇商品采购——永续盘存制

在永续盘存制下，所有的商品存货的赊购都要在购买时借记入商品存货账户中，例如：

商品存货

xxx

应付账款

xxx

注意购货净额和总购买额不同。要计算购货净额，我们需要用总采购额减去供应商提供的购货折扣，购货退回以及对供货商提供的不满意的商品的购货折让。

◇购货退回和折让

在日记账中对购货退回和折让的处理如下：

应付账款

xxx

商品存货

xxx

◇商业折扣

商业折扣是买卖双方在确定商品销售价格的谈判中达成的对价目表中所列价格的减让。实际价格（发票价格）是用价目表中的价格减去商业折扣后得到的。价目表中的原价和商业折扣均不出现在购销双方的账簿上，以发票价格记录交易。

商业折扣的使用使批发商和零售商节省了频繁更改价目表的成本。而消费者则可以在价格修订时针对价目表的价格获得一套新的商业折扣。

◇购货折扣

正确区分商业折扣和购货折扣非常重要。购货折扣是供应商针对采购方已购入的存货给予的现金折扣。供货商以此来鼓励采购方

流动资产流动负债

尽快付款。

在企业获得赊购的商品之前，付款条件已经设定。针对提早付款的现金折扣为购货方提供了尽早付款的激励。通过激励顾客尽早付款，现金折扣减少了供应商对应收账款的投资金额，也为其他活动提供了现金支持。这种激励同时也减少了由于应收账款无法收回带来的重大损失。

付款条件取决与商业惯例。n/30, n/10 EOM 和2/10, n/60 的付款条件都比较常见。

n/30 表示在发票日期30天内付款。

n/10 EOM表示在销售发生当月月末之后的10天内付款。

2/10, n/60 表示付款期为60天，但是如果买方在发票日期后的10天内付款，则可以享受2%的发票金额的减免。这10天就被称为折扣期。

2/10，1/15，n/30表示付款期为30天，如果在发票日期后的10天内付款可以获得2%的折扣，在之后的5天内付款可以获得1%的折扣，而在15天后付款则需支付全额。

当购货者获得现金折扣时，在永续盘存制下折扣额要贷记商品存货账户。这与成本原则相一致。

好的现金管理要求：不到折扣期的最后一天不偿付任何账单。这是因为货币具有时间价值，在现金被用于偿付账单前它可以带来利息。购货发票需要按到期日整理归档以防错过折扣。

在折扣实现时才确认并记录折扣的方法为总价法。总价法导致存货价值被略微高估。如果由于付款迟于折扣期而失去享受折扣的机会，那么折扣额不会反映在购货方的帐面上，不会引起管理层的关注，而如果企业采用净价法，损失的采购折扣则会反映在采购方的账面上。例如在11月2日购买了价值1200美元的商品，付款条件为2/10，n/30，在11月30日付款。购买者在净价法下的分录为：11月2日商品存货

1176

应付账款

1176

11月30日应付账款

1176

购货折扣损失

24

现金

1200

购货折扣损失作为费用，不是销售成本的组成部分。

◇运输成本

运输成本（也叫进货运费）是商品存货成本之一。商品可能在目的地交货或在起运点交货。交货点是法律所有权转移点和收益实现点。当货物在买方和卖方之间的运输途中，任一方都可能持有所有权，取决于销货条件。

对于目的地交货的情况，卖方支付运费。在运输途中，货物仍归卖方所有，货物所有权在货物到达买方所在地时转移。

对于起运地交货（也叫工厂交货）的情况，买方支付运费并将运输费用记入商品成本中。当货物离开卖方的工厂时货物所有权发生转移。在起运地交货的销售条件下，卖方也可以为买方提供支付运费这项服务，这样买方将向卖方而不是承运人支付运费。注意如果运费由卖方单独列示，运费部分通常不涉及现金折扣，尤其是在起运地交货或是由卖方预付运费的情况下。

例4-1 商品交易的会计分录

Zhang 公司在三月份发生了以下交易。每项交易的日记账如下：

3月2日：从Jaffer公司购买商品，条件为：价目表价格为1 800美元，2/15, n/60，FOB factory

商品存货

1 800

应付账款

1 800

以上为赊购的记录

3月3日：为3月2日购买的商品支付125美元的运费

商品存货

125

现金

125

以上为购买商品的运费的记录方法

3月4日：退回Jaffer公司不可接受商品，其发票价值为300美元

应付账款

300

商品存货

300

以上为不可接受商品退回的记录方法

3月17日：开立支票支付3月2日从Jaffer公司所购商品的货款，支付金额为扣除折扣和购货退回后的净值

应付账款

1 500

商品存货

30

现金

1 470

以上为在折扣期内付款的记录方法

1 800-300=1 500；1 500×2%=30；1 500-30=1 470

3月18日：从DanCo 购买商品，购买条件为：发票价格为2 500美元，1/10，n/30，目的地交货

商品存货

2 500

应付账款

2 500

3月21日：简短谈判后，收到DanCo的贷项备忘录对3月18日的购货给予700美元的折让

应付账款

700