开征环境保护税的必要性和基本构想
摘要
在促进经济增长、实现工业化的过程中，注重减轻环境污染，加强环境保护，促进经济与社会的可持续发展，已成为世界各国的共识。经济发达国家早已对环境保护给予充分的重视，并通过开征环境保护税来达到治理环境污染、筹集环保资金、增加环保投入的目的。
我国作为一个发展中国家，随着工业化进程的不断加快，环境问题日渐突出，环境污染越来越成为影响和制约我国经济可持续发展和国民生存质量好坏的重要问题。如何运用征收环境保护税的方法，运用税收经济杠杆与其他手段相配合来保护环境，已经成为我国可持续发展中面临的一个重要课题。文章在分析我国开征环境保护税必要性的基础上，借鉴西方国家的可行做法和有益经验，对我国适时开征环境保护税提出初步设想。
全文共分为三部分，第一部分主要分析我国开征环境保护税必要性；第二部分主要阐述开征环境保护税的理论依据并介绍可借鉴的国际经验；第三部分是对我国适时开征环境保护税提出初步设想。
关键词：环境保护税；必要性；基本构想；配套措施
Abstract
While boosting economic growth and realizing industrialization，it has been a consensus of all countries in the world to reduce environmental pollution，to enhance environmental protection，and to promote sustainable development in economy and society．Developed countries have already given sufficient attention to environmental protection and through levying environment protection tax to achieve the purposes of environmental pollution，raise funding for environmental protection，increase environmental investment．
China as a developing country sees an increasingly conspicuous environment problem on its way to industrialization．Environmental pollution has increasingly become an essential problem that influenced and restricted the sustainable development of economy and the national life quality of good or bad in our country．How to employ the environment protection tax as a kind of economic leverage coordinated with other means to protect the environment has become an important issue to achieve China’s sustainable development．By analyzing the necessity of levying environment protection tax in China and discussing some feasible approaches and valuable experience in western countries，the paper proposes tentative ideas of well-timed practice of environment protection tax in China．
The paper is divided into three sections．The first section mainly analyzes the necessity of levying environment protection tax in China．The second section primarily introduces the theoretical basis of levying environment protection tax and some feasible approaches and valuable experience in western countries．The third section proposes tentative ideas of well-timed practice of environment protection tax in China．
Key words: environment protection tax；necessity；basic conception；supporting measures
目录
序言 (1)
一、我国开征环境保护税的必要性分析 (2)
1．我国生态环境现状总体在恶化，生态赤字在扩大 (2)
2．环境恶化对经济发展和社会进步的影响日益明显 (3)
3．我国环境污染治理费用日趋高昂 (3)
4．我国现行环境保护手段严重滞后 (4)
二、开征环境保护税的理论依据和可借鉴的国际经验 (6)
1．开征环境保护税的理论依据 (6)
2．我国开征环境保护税可借鉴的国际经验 (7)
三、我国开征环境保护税的基本构想 (8)
1．构建环境保护税法的基本原则 (8)
2．环境保护税的纳税人 (9)
3．环境保护税的征税对象及税种设置 (9)
4．环境保护税的税率 (10)
5．环境保护税的征收管理 (12)
6．完善相应的配套政策措施 (13)
参考文献 (16)
致谢 (17)
序言
2009年12月在丹麦首都哥本哈根召开的世界气候大会成为了2009年末全球关注的一件大事，这次气候峰会的焦点主要集中在“责任共担”，再次敲响了人类与自然共存、环境保护不分国界的警钟。
工业革命以来，人口的迅猛增长和经济的快速发展导致了生态环境状况的日益恶化，环境问题使人类的基本生存条件面临严峻挑战，保护与改善生态环境，维持生态平衡，已成为世界各国谋求可持续发展的一个重要问题。我国经济在快速发展的同时，出现了自然资源被滥用，环境被破坏和污染等问题，环境与经济的矛盾日益激化。因此，有必要采取环保措施，在经济发展与环境保护之间寻求一个令人满意的均衡。目前，世界各国纷纷采取各类措施来保护环境，提高环境质量。其中，通过课征环保税来达到环保目的，已成为一个重要的有效途径。
2009年11月25日，在温家宝总理主持召开的国务院常务会议上，第一次以约束性指标的方式宣布：到2020年，中国单位GDP二氧化碳排放将比2005年下降40%—45%。因此，在我国现行税制基础上建立起适合我国国情的相对独立的环境保护税收体系迫在眉睫。
开征环境保护税的必要性和基本构想
一、我国开征环境保护税的必要性分析
我国作为发展中国家，由于长时间的生产技术落后和第三产业滞后发展，迫使我国经济增长主要走工业化低端产业“两高一低”（即高能耗、高污染、低增值）式的发展模式，加上对经济发展外部性（尤其是负面外部性）认识不足以及地方保护主义不同程度存在的客观现实，造成了一方面经济持续快速发展，另一方面能源、资源消耗量剧增，污染物排放量增加，导致生态日益恶化，环境问题越来越严重。
1．我国生态环境现状总体在恶化，生态赤字在扩大
（1）水土流失严重。建国初期，全国水土流失面积为116万平方公里；据1992年卫星遥感测算，中国水土流失面积为179.4万平方公里，占全国国土面积的18.7%；来自水利部的统计显示，我国现有水土流失总面积已经增加到356万平方公里，占到国土面积的37.1%，其中，646个县水土流失严重，82.04％处于长江流域和黄河流域。
（2）土地荒漠化、沙化形势严峻。全国荒漠化土地总面积达263.62万平方公里，占国土面积1/3；沙化土地173.97万平方公里，占国土面积的1/5。一些地区沙化土地仍在扩展，因土地沙化每年造成的直接经济损失高达五百多亿元人民币，全国有近四亿人受到荒漠化沙化的威胁，贫困人口的一半生活在这些地区。
（3）水资源短缺，水体污染严重。2009年全年水资源总量23763亿立方米，比上年减少13.4%，人均水资源1784.9立方米，减少13.8%。目前我国超六成城市缺水，一年总缺水量达105亿立方米左右，折算成经济损失是2000亿元以上。同时，全国约有7亿人口饮用大肠杆菌超标水，约有1.7亿人饮用受有机物污染的水。
（4）大气污染严重。中国大气污染属于煤烟型污染，北方重于南方，中小城市污染势头甚于大城市，产煤区重于非产煤区，冬季重于夏季，早晚重于中午。
（5）森林资源虽有改善，但总体情况仍不容乐观。根据第七次（2004~2008）全国森林资源清查结果，截至2008年，森林面积19545万公顷，森林覆盖率20.36%，比第六次（1999~2003）全国森林资源清查的结果17491万公顷和18.21%稍有改善，但我国森林覆盖率只有全球平均水平的2/3，排在世界第139位。人均森林面积0.145公顷，不足世界人均占有量的1/4；人均森林蓄积量10.151立方米，只有世界人均占有量的1/7。
2．环境恶化对经济发展和社会进步的影响日益明显
生态环境恶化破坏了生态资源。一是导致对社会经济活动资源的供应不足，如原材料、燃料等；二是造成自然生态资源所具有的调节功能的丧失或减弱，从而造成自然灾害面积的加大和遭灾程度的加重，最终导致经济损失；三是由于生态资源具有不可逆性，生态资源的破坏影响后代人对资源的利用，实质上就是影响经济的可持续发展。另外，由于农业生产所依赖的自然生态环境的恶化，如果各种病虫害泛滥，势必造成传统优质农产品的质量下降，农产品质量大幅度滑坡意味着我国农产品的国际竞争力被削弱，甚至国内市场也受到国外农产品的巨大挑战。
生态环境恶化影响社会进步和城市化进程。一是阻碍甚至逆转城市化，城市生态环境恶化通过“劣币驱逐良币效应”，把具有良好经济实力和文化素质的居民“驱逐”出城市，技术和资金也随之流失，最终造成城市经济的衰退；二是改变城市空间结构，城市中心一般人口密度高，生态环境压力大，一些有钱有车居民宁愿到郊区寻求更适宜的生活环境。
3．我国环境污染治理费用日趋高昂
从下表的数据可以看出，2006年－2008年全国用于环境污染治理的投资以递增的速度不断增长，三年间增长了74.87%；环境污染治理投资占GDP比例从1.23%增加到1.49%，其中城市环境基础设施建设的投入最大，2008年占总投资将近一半。以应对金融危机投入的四万亿元人民币为例，其中2100亿元用于节能减排和生态工程，3700亿元用于调整结构和技术改造，用于应对环境污染治理投资在整个经济刺激方案中占相当大比重。据最新资料显示，2009年中国在清洁能源上总共投资了346亿美元，超越美国成为全球投资最多的国家。
表全国环境污染治理投资（单位：亿元）
4．我国现行环境保护手段严重滞后
（1）现行环保收费制度及存在的问题
现行环保收费制度主要是排污收费制度，它是指一切向环境排放污染物的单位和个体生产经营者，按照国家的规定和标准，缴纳一定费用的制度。排污收费制度自1982年在我国全面推行的二十几年的实践以来，经过二十几年的实践证明，在促进企业污染治理、筹集污染治理资金、加强环境保护能力建设和严格环境监察执法等都起到了举足轻重的作用。但从实践情况看，现行排污收费制度仍存在一些问题，突出表现在这几个方面：
①征收范围窄。现行的收费制度中，只对污水、废气、固废、噪声、放射性废物等五大类113个小项收费，仍存在收费项目不全的问题，如流动污染源、居民生活污水和垃圾等都未纳入收费标准。
②征收标准偏低。随着我国市场经济的发展和物价水平的变动，原定的收费标准已经严重背离了防治环境污染的目标，刺激污染防治的作用不断递减。根据有关部门的测算，按照现行的收费标准，全国年征收额约为600亿元，而我国环境污染和环境资源的破坏所造成的损失接近2500亿元，由此看来，按现行的标准测算的排污收费额不到环境损失总额的1/4。
③排污费不能足额征收，影响了污染治理资金的筹集和环保设施的建设。排污费不能足额征收，除政府干预、执法不严等原因外，还与目前监测手段落后、对污染源缺乏严密监控、不能准确核定排放量有关。
④现行收费制度对企业的治污缺乏激励机制，且收费成本高，加之征收工作规范性不足，征收管理不到位，有法不依、执法不严的现象普遍存在，使得企业对环境污染收费的态度往往关注于想办法采取不正当方式达到少交或不交上。
（2）现行税制中的环保措施及存在的问题
我国现行税制，没有设置专门的环境保护税种，与环境保护有关的内容大多散见于各税种之中。其中涉及环保的内容及存在的缺陷主要有下列几个方面：
①消费税主要是将对环境造成污染的鞭炮、烟火、汽油、柴油及摩托车、小汽车等消费品列入征收范围，并对小汽车按排气量大小确定高低不同的税率，但没有把煤炭这一能源消费主体和主要大气污染源以及其他一些容易给环境带来污染的产品纳入征税范围，如电池、一次性产品（相机、剃刀、宾馆饭店一次性用品、不可降解的塑料餐盒、塑料袋等）、氟利昂、含磷洗衣粉、含氮纸制品、氯氟化碳制品、剧毒农药等。
②城市维护建设税以增值税、营业税和消费税为税基，具有专款专用的特点，但由于依赖于三税，当三税中有减免时，该税必然减少，导致园林绿化、环境卫生等资金减少，从而影响环境保护的资金来源。
③现行资源税对石油、天然气、煤炭、金属与非金属产品等按不同的税率征收，但不包括水资源、土地、森林和草原等。税率过低，税档之间差距过小，计税依据不合理，对合理利用资源起不到明显的调节作用。
④车船使用税对使用车船的行为征税，根据车船的吨位征收，但与车船的实际使用强度如行驶公里数、汽油使用量等没有直接关系。
⑤增值税对纳税人销售或进口石油、液化气、天然气、煤气等较清洁能源实行13%的低档税率，对部分资源、综合利用产品免征增值税；但没能很好地利用差别税率来刺激对环境有利的产品或抑制对环境不利或可能产生污染的产品，同时还对生态环境的污染和破坏产生推进作用，如对农膜、农药免税。
⑥耕地占用税、土地使用税和土地增值税都属于对土地资源的征税，但它们之间彼此相互独立，没有相互协调配合形成一定的体系，对土地资源保护和合理开发的作用非常有限。另外，税率也偏低，难以起到合理用地和保护耕地的作用，难以遏制因滥用土地而对环境所造成的破坏。
上述税收政策措施的实施，虽然在减轻或消除污染、加强环保方面发挥了一定的作用，但还存在着下列明显不足。
①税收的调节范围过窄。现行税制只是在鼓励利用“三废”、限制生产污染、鼓励节能治污、鼓励利用资源和发展环保科技等方面有些单项规定；基本没有涉及到制约乱开发资源、无偿占用、随意浪费资源以及推进循环经济建设方面的制度规定。
②税收优惠措施的形式单一，仅限于减税和免税。国际上通用的加速折旧、再投资退税、延期纳税等方式均没有在我国现行涉及环保方面的税制中体现。
③对防止发达国家的“污染转嫁”的意识尚待提高。发达国家出于履行国际环境
公约和提高产业层次的双重需要，把资源消耗大、污染重的产业作为夕阳产业转移到发展中国家。改革开放以来，我国累计实际利用外资规模居发展中国家首位，但结构不甚合理，其中50%集中在一般加工业，并以重污染密集型企业为主。
二、开征环境保护税的理论依据和可借鉴的国际经验
80年代以来，在理论界的呼吁下，西方各国政府在运用法律的、行政的以及经济的手段进行综合治理环境污染的同时，开始陆续运用税收经济杠杆促进环保事业的发展。
1．开征环境保护税的理论依据
（1）负外部性的“内部化”理论
英国经济学家庇古最早依据其外部性理论，提出了政府可将税收用于调节污染行为的思想。外部性是指经济当事人（生产者与消费者）的生产或消费行为在市场外会对他人产生的影响。这种影响分为有益的正外部性与不利的负外部性。在市场经济中，企业往往为了追求自身利润的最大化而不惜损害社会利益，造成环境污染、生态恶化，将其应承担的治理污染的成本转嫁给全社会和生态系统。
庇古认为，政府可以通过征税的方式来减少甚至消除负外部性，即向环境污染者征收与其排放的污染物等量的税收，使其承担转嫁给社会的外部成本，这样企业产品的总成本就是私人成本与外部成本之和（即社会成本），实现了负外部性的“内部化”。在这样的条件下，当生产厂商生产产品的边际成本加上税收大于边际收益时，生产者就会停止该产品的生产，或改进防污技术，从而降低生产成本，减少污染量。
（2）“稀缺资源”理论
按照经济学的理论，由于资源是稀缺的，才使研究社会如何从各种可能的物品与劳务中进行选择，不同的物品如何生产和定价，谁最终消费社会所生产的物品成为必要。法国人布拉马基等把价值的起源归结为稀缺性，指出数量少的东西比数量多的东西更有价值。因此，一种资源只有稀缺时才具有交换价值，当环境资源不具有稀缺性时是没有交换价值的。随着生产力水平的提高、人口的增长和环境保护重要性的增强，土地、空气、水等环境资源多元价值之间的矛盾及环境资源稀缺性的特征逐渐显露。一是由于环境要素的多元价值难以同时体现而导致某种环境功能资源产生稀缺性，如在一定时间和空间范围内，某环境要素如果要满足人们的生活需求就难以同时满足人们的生产需求；二是环境净化功能难以满足人类生产、生活排放污染物需要的问题特
别突出，环境容量资源特别稀缺。环境保护税可以被看作是对使用环境资源的额外补偿，通过征收环境保护税能够贯彻“谁污染谁付费，谁利用谁补偿”的生态环境开发保护原则。
（3）可持续发展理论
世界环境与发展委员会在1987年所提出的《我们共同的未来》的报告中，首次提出了可持续发展的概念。可持续发展的基本含义是既满足当代人的需求，又不对后代人满足其需求能力构成危害的发展。这一概念强调地球有限资源的可持续利用，强调环境作为地球共同的财富必须受到特别保护。可持续发展概念的提出推动了可持续发展经济学的诞生，同时，作为维护可持续发展的重要工具——环境保护税也日益受到全球的重视。
2．我国开征环境保护税可借鉴的国际经验
（1）国外环境保护税的税收中性原则
税收中性原则指国家征税是以不干预市场经济运行，平等对待一切纳税人为目标的原则。然而要求一国的税制都按照中性原则建立是困难的，为了推行具有重要经济意义的环境税，一些发达国家采取税收中性政策，通过对纳税人进行补偿、补贴或者减税的形式，给予其所支付的环境税以一定的补偿。税收返还的方式通常有三种：
①直接返还给纳税人，包括直接将税款退还纳税人治理污染或用于刺激其投入于环境保护领域，向纳税人提供信息和培训等。
②返还于相关领域，如部分来自固体废物税的税款返回到废物管理和处理领域。
③减少其他税收，如收入税、劳动力税、资本税和消费税等。例如荷兰于1996年开始征收的能源税主要由最终消费者（包括家庭和商业机构等）负担，而政府则通过改革个人所得税，提高免税额度，或通过提高商业机构的扣税标准、降低公司税率等方式，将税收收入一部分补偿给消费者。
（2）改革征税模式，逐步从对收入征税转变到对环境有害的行为征税
环境损害行为具有很强的负外部性，即市场主体对环境所造成的不利影响往往转嫁给全社会而其自身并不承担相应的责任。但同时环境保护行为具有很强的正外部性，即市场主体对环境改善所带来的利益并不能独享，却要独自承担治理污染的全部成本。所以，应该建立相应的激励机制，以解决环境保护问题上“搭便车”的机会主义行为。发达国家环境税改革的核心是进行税负转移。主要有两种模式：
①根据环境保护的要求重新改组税制结构。挪威、芬兰、丹麦、瑞典等北欧国家
将环境税税收重点从对收入征税逐步转移到对环境有害的行为征税，也即是在劳务和自然资源及污染之间进行税收重新分配，将税收重点逐步从工资收入向对环境有消极影响的消费和生产转化。
②“零打碎敲”的方式。比利时、法国、瑞士等国主要是通过增加新税或者调整现行税收的方式为环境保护提供刺激作用。但这种模式的改革力度显然不如第一种模式，因为环境税的运用仍然局限于一个较小的框架内。
（3）从国外环境税的征收方面来看，有两大特点
①环境税种类呈多样化趋势。发达国家的环境税多半以能源税收为主体，且税种多样化。例如，丹麦是欧盟中最早进行环境税改革的国家之一，自1993年议会通过环境税改革以来，增加了对汽油、柴油、电、煤等的征税，其环境和能源税已占该国税收总额的10%左右。荷兰是实施环境税较为成功的国家之一，荷兰政府设置的环境税有燃料税、水污染税、土壤保护税、汽车特别税、石油产品税等十几种之多。
②注重税率差别和税收减免的调节作用。为了提供正确的市场和价格信号，更好地引导人们的行为，完善国家的激励机制，发达国家的环境税注重税率差别和税收减免的调节作用。如荷兰的垃圾税是对产生、收集垃圾的业主征收。
三、我国开征环境保护税的基本构想
1．构建环境保护税法的基本原则
构建环境保护税法需要结合我国的实际经济情况，我国是发展中国家，一方面老企业肩负着繁重的污染防治任务，另一方面快速的经济发展又加剧了环境的恶化。因此，协调经济发展与环境的关系仍然是核心问题，构建环境保护税法首先需要明确其基本原则。当前我国若制定环境保护税法，应坚持以下几项基本原则：（1）公平原则。由于不是每个纳税人都均衡的占有或使用自然资源，也不是每个纳税人都污染和破坏环境，因此在环境税制设计中应体现出“谁污染谁付费，谁利用谁补偿”的基本原理。从而使污染企业的外部成本内部化，这样就能纠正市场失灵，实现公平。
（2）效率原则。环境保护税的征收与排污种类、数量、浓度等环保专门知识紧密联系，对污染物排放量进行测量、对固定大排放源进行定期监测等，都需要大量的人、财、物的投入，但不应因此设计过于复杂的环境税，为了提高征管效率，税务机关应与环保部门的密切合作。
（3）循序渐进原则。我国是发展中国家，经济建设任务仍是工作重心，因而开征环境保护税应遵循渐进原则，分类分期实施，留给有排污行为的企业足够的过渡时间，便于其在不影响企业发展的同时采取相应的减少污染的技术，实现经济建设和环境保护的协调。
2．环境保护税的纳税人
根据“谁污染谁付费”的原则，环境保护税应对污染环境者课征。但是，在税收实践中，为了易于控制税源和便利征收管理，对环境保护税的纳税人可做出不同的选择，结合税负的“转嫁”原理，借助于价格机制，达到课征目的。在环境保护税开征初期，可考虑只对从事应税排污行为和生产、经营、进口应税包装物的企事业单位和个体经营者以及生产经营导致间接污染环境的消费品的单位和个人征收环境保护税。对行政事业单位和居民个人暂不征收。
3．环境保护税的征税对象及税种设置
国际上通常把污染环境和破坏生态的行为以及在消费过程中会造成污染的产品作为环境保护税的征税对象。但目前我国尚缺乏这一税种的制度设计和征管经验，因而在开征环境保护税的初期，不能要求一步到位，应根据国家当前最重要的环境问题和环保目标，采取循序渐进的方法，从重点污染源和易于征管的征税对象入手。根据我国当前的环境状况，应首先将对环境污染严重的废气、废水和固体废物的排放纳入征税范围。因为这类行为对环境的污染最为严重，而且既有征收排污费的经验作为基础，又有大量的外国经验可供借鉴。其次，待时机成熟时，可以将那些难以降解和再回收利用的材料制造的、在使用中会对环境造成严重污染的各种包装物纳入征税范围。具体税种设置如下：
（1）大气污染税
纳税对象为排放污染气体的企事业单位。征税范围主要包括纳入空气污染指数的二氧化硫、氮氧化物和悬浮颗粒物等。从兼顾公平效率的角度考虑，应采用混合征收方式，即对大的污染物排放源进行污染物排放量的技术监控，采用对污染物排放量征税的方式，根据检测的排放量及浓度数据计征税额；对小污染排放源则可采用对污染的投入物征税的方式，根据其所耗燃料的含硫量的高低计征税额。在税率设计上，应考虑到污染治理成本、排污者的承受能力、不同地区环境现状及环保目标差异，并结合参考我国在征收排污费方面积累的历史数据，制定差别税率。
（2）水污染税
纳税对象包括排放污染物废水的企事业单位、个体经营者及排放污水的城市居民。征税范围是带有污染物的废水。由于企业实际的废水排放量难以确定，可以按设置生产能力和实际产量等指标确定排放量，并根据废水所含污染物的成分、浓度及排放量制定差别税率。对于生活废水，可以家庭为单位，根据用水量计征。
（3）垃圾税
纳税对象为排放垃圾的单位和个人。征税范围是工业废弃物、难以降解和再回收利用的废料以及在使用中对环境造成严重污染的各种包装物等垃圾。对家庭按照家庭成员的多少定额征收，对企业和其他经济组织按照其废物种类和不同的处理方式分别设置税率，制定有差别的定额税率。
（4）产品污染税
纳税对象为生产有害环境的产品的企事业单位。征税范围主要是工业企业生产有害环境的产品，如洗涤剂，含磷洗衣粉、塑料包装袋、一次性泡沫餐具、灭鼠药、杀虫剂、剧毒农药、毒性化学品、烟花爆竹等。计税依据为产品产量，按其对环境的危害大小并考虑自然界的降解和自清能力设计不同的税率。
（5）噪音税
纳税对象为在生产经营过程中造成噪音污染的企事业单位及其他生产经营者。征税范围是噪音。应以噪音音量超过人或动物的一般承受能力的分贝值为标准确定起征点，在起征点以上按照噪音的分贝值的高低设计不同的税率。
4．环境保护税的税率
（1）税率的设定要使企业的环境保护税额至少等于其治污成本
环境污染具有负的外部性，负外部性是指商品的生产过程对社会和环境产生了负效应，即社会的边际成本大于企业生产的边际成本或者社会的边际收益小于企业的边际收益（见下图）。
图税收与外部成本商品
MC(S) : 社会边际成本曲线
MC(P) : 私人边际成本曲线
P : 完全竞争企业的边际收益曲线（即商品需求曲线）
T : 定税额
如上图所示，社会边际成本曲线MC(S)大于私人边际成本曲线MC(P)（社会边际成本等于私人边际成本加上其产生的负效应），商品的需求曲线为P，根据边际收益等于边际成本的效益最大化理论，MC(P)与P交于A点，对企业来讲相应的平衡产量为Q(P)；MC(S)与P交于B点，从社会角度出发平衡产量为Q(S)；很明显Q(P)>Q(S)，说明企业生产的过多了。
开征环境保护税的先决条件就是确定社会边际成本MC(S)和私人边际成本MC(P)，使MC(S)+T=MC(P)，计算出准确的税额T，使得环境保护税额尽可能等于企业的污染成本，只有这样才能使各经济主体承担起利用资源的社会成本，促使其从自身利益出发，尽可能治理环境污染。否则，会产生某些经济主体宁愿缴纳环境保护税，而不愿防治和减少环境污染的情况。
（2）对不同资源的使用实行差别税率
根据资源是否可再生是否为稀缺资源实行差别税率，一个总体原则是对非可再生资源和稀缺资源实行较高的税率，对可再生和一般性资源实行较低税率，这样才能促进资源的合理开发和合理利用，实现环境资源的最佳整体效益和长远效益，实现我国的可持续发展。
（3）根据我国东中西部具体情况实行差别税率
世界环境污染的责任首推西方发达国家，它们工业化起步早，对自然资源的掠夺式使用早，因此对环境的破坏程度大。同样，我国环境污染的主要责任也“归功”于工业化起步早的东部经济发达省份，根据“谁污染谁付费”原则，东部经济发达地区应该适用较高的环境保护税率，而中西部地区则适用较低的税率。这样做同时也考虑到了东中西部企业的实际承受能力，有利于我国西部战略的推进，缩小地区经济发展差距。
5．环境保护税的征收管理
环境保护税的征收可以由国家税务机关委托环境保护部门代征。因为环境保护税的征收需要配备专业技术人员、测试设备和计算设备，要花费时间对环境资源的破坏程度进行度量，对污染物排放浓度进行测定，对固定的大排放源进行定期监测和追踪监测等，这需要大量的人、财、物力和时间，技术要求高，尤其需要大量的专业技术人才，如果税务机关直接去征收环境保护税，专业技术人才短缺，征税成本太大。而我国环境保护部门在多年的业务工作中，特别是在排污收费的实践中，已经培养了一大批专业技术人员，添置了必要的设备，积累了大量的经验，并在全国范围内建立了多层次的环境监测网络等。因此，由环保部门代征可以大大减低操作成本。
同时，可将环境税划分为中央与地方共享税，并在各级财政建立环保基金。上缴中央部分用于全国性的荒漠治理、水土流失防治以及具有明显外溢性的跨区自然环境治理项目；地方自留部分则用于本地区的环境和生态保护工程以及城市环保公共设施等。各地税率不同，区内环保工作量和资金需求也有很大差异，地方留成部分及国家补贴应当体现这些差异。政府应对环境保护收入实行专款专用制度，专门用于环保建设事业。我国的环保税收收入主要可用于两个方面：一是用于污染源的治理，由政府承办公共环保设施的建设，采取有偿方式提供给企业，从而使一些无力承担建设环保设施的企业削减污染源的污染排放量，减轻或消除其对于生态环境的影响和破坏。二是为环保科技部门提供科研经费，加速环保科技进步，运用高科技手段对环境污染进行综合治理，由对污染的事后制裁转向生产过程控制，进而将污染消除在生产过程中。在开征环保税的同时，还应按照全面“绿化税制”的思想，全面评价、审查和清理现行税收政策，逐步取消那些不利于环保的税收措施，并从不同角度、环节增加对有利于环保行为的支持力度，以逐步使税制在总体上体现环保要求。
6．完善相应的配套政策措施
（1）完善现行税种的环境保护功能
①增强并完善资源税的环境保护功能
一是扩大征收范围。在现行对矿产品征收的基础上，将森林、草原、淡水、海洋等严重短缺和受破坏、浪费严重的自然资源都列入征收范围，并将各类资源性收费如资源管理费、林业补偿费等也并入资源税，以加强征管，规范开支，增强资源税环境保护的特殊功能。二是调整计征办法。将现行的以销售量和自用数量为计税依据，改为按产量计税。采用累进制方式，特别是对非再生性、不可替代性资源课以重税，对乱采滥用资源者处以重罚，引导企业出于利润最大化的目的珍惜与节约资源。三是制定必要的鼓励资源回收利用、开发利用替代资源的税收优惠政策，提高资源的利用率。四是可适当提高不可再生资源的资源税，相应降低可再生资源和替代资源的资源税，引导企业尽可能使用可再生资源或替代资源，缓解资源供给和需求之间的矛盾。
②加大消费税的环境保护功能
一是扩大消费税的课征范围。将资源消耗量大的消费品如高档家具、高档建筑装饰材料等；使用无法回收利用的材料或难以降解的材料制造的产品；使用中会对环境造成严重污染而又有相关“绿色”替代品的各类包装物品，一次性使用的电池、一次性塑料包装物等列入消费税的课征范围。二是提高导致环境污染严重的消费品的税率，如对大排量的小汽车、越野车等征收较高的消费税。三是对于资源消耗量小、循环利用资源生产的产品和不会对环境造成污染的绿色产品、清洁产品，征收较低的消费税。如对无铅汽油可实行较低税率，对达到高排放指标的小汽车可以给予一定优惠。
③改革城市维护建设税
为加快乡镇公共基础设施建设，可将其征收范围扩大到乡镇，更名为城乡维护建设税。结合税费改革，改变其附加税的性质，使其拥有独立的税基，并适当提高位于市区之外的纳税人的适用税率，充分发挥其在改善大气和水的环境质量等环境保护方面的作用。
④调整土地使用税
针对当前乱设开发区、盲目扩大城市建设、土地污染严重、适用耕地减少的实际，建议取消原耕地占用税，统一土地使用税，同时提高税率；对绿化用地和环保设施用地减免土地增值税，对经批准利用废渣恢复的土地给予优惠减免，以节约使用土地，维护生态环境。
（2）完善税收优惠政策
①扩大税收优惠范围
除继续对“三废”综合利用和向环保产业投资给予税收优惠外，应将优惠范围扩大到环保机器制造，环保工程的设计、施工、安装和生态工程等领域，并对环保产业新产品、新技术的试制和研制以及消化吸收外来环保技术等给予税收优惠；另一方面，无论是企业还是个人，无论是外资企业还是内资企业，只要在生产过程中积极购置设备防治污染，改进技术、工艺流程，生产高产低耗产品，或者在资源开采和利用中节约资源、提高资源回收率、减少环境污染、资源损耗均应给予税收减免优惠。
②健全税收优惠形式
除继续保留原有的减税、免税和零税率等税收优惠形式外，还应针对不同优惠对象的具体情况，适时采取加速折旧、再投资退税、延期纳税等多种税收优惠形式。包括：增加对企业生产用于消烟、除尘、污水处理等方面的环保设备给予减免增值税的优惠规定；增加对企业和个体经营者为治理污染而调整产品结构、改革工艺、改进生产设备发生的投资给予税收抵免的规定；增加对实行企业化管理的污水处理厂、垃圾处理厂（场）实行加速折旧的规定；对节能的科研成果和技术转让可以通过免征营业税加以鼓励；对销售工业余热、热电联产、煤气综合利用项目可以采取免征增值税和所得税形式；通过调整企业所得税的税前扣除比例等措施，鼓励企业开发运用可节约资源、能源；增加资源回收利用产业的企业一定年限内给予免除企业所得税的优惠政策等。这样可以增强税收优惠手段的针对性，便于灵活运用各种不同税收优惠形式激励企业采取措施保护环境，治理污染，提高税收优惠措施的实施效果。
（3）完善现行的排污收费制度
①研究扩大征收范围，加快收费标准体系的调整，提高现行排污费征收标准，加大超标准排放污染物的处罚力度，提高企业治污积极性。按照“谁污染谁付费”原则，推进环境污染外部成本内部化，使排污者意识到缴纳排污费不符合个人边际利益最大化的原则，从而积极推行清洁生产、加强经营管理，减少污染物排放甚至零排放。
②建立有效的排污费有偿使用制度，强化排污费使用的激励诱导机制。排污费在用于污染防治的拨款补助或者贷款贴息的同时，还应通过排污费补助，诱导排污者加大污染治理投入，调动排污者利用自有资金进行污染治理的积极性。
③严格依法收费，切实加强排污费征收管理，建立排污量和排污费缴纳情况公告制度。各级环保部门应严格执行排污费征收政策、规定和标准，严格按照国家规定的征收标准计征排污费，不得随意提高或降低收费标准，擅自减免和缓征排污费。
（4）其他相关措施
①建立完善的环境保护认证制度
在开征环境税方面，由环保部门鉴定，认准纳税人的废气、废水、废物、有毒有害物排放或泄漏量和噪音污染程度，并提供鉴定书；在减免税照顾方面，由环保部门认证环保企业、项目或产品、环保技术开发引进、治理污染与环境保护项目；在征收资源税方面，对运用水、土资源、开采森林、矿藏资源和运用不可再生资源的单位和个人，由环保部门发给许可证，无证占用资源应依法处理。通过环保部门分项鉴定认证，经税务部门注册登记后，向相关单位和个人发放有关的证件，税务部门根据环保部门提供的有效证照，依法征税、减免。
②加快推进排污费收费制度“费改税”的步伐
针对目前排污费征收力度不够，征收效率较低的实际，可以考虑在适当的时机把某些大项收费改为排污税，如将污水费改为税。由于目前排污费已是一种“准税收”，由环境保护部门凭借国家赋予的行政权力征收，具有强制性，只收费不服务，具有无偿性。因此从形式上看，将某些大项收费改为税是简单易行的。而对一些数额较小的收费项目，还是应当以“费”的形式保留。原因是“费”比“税”更加方便、灵活。一般而言，收费对征收对象的要求不像税收那样严格，费源相对较为分散，项目复杂，流动性可以比较高。收费标准等方面的变动程序也较税收简便。一些数额较小的收费项目，若改为税的话，征收成本和监控成本会大大提高，以“费”的形式存在更具有效率。
③加强宣传力度，提高居民环保意识
环境保护作为一种公共商品，政府在提供此产品的同时，应当对居民进行教育，使之充分认识到资源的不可再生性，人类的生存和发展与环境息息相关，对环境的无止境索取，必将遭到环境的惩罚。政府可以通过开展环境保护宣传，充分利用各种媒体的舆论导向功能，发布环境保护的公益广告，在全社会形成保护环境人人有责的观念。
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致谢
论文的完成，意味着我大学四年的学生生涯即将结束，当我敲下“致谢”两个字，心中无限感慨。从论文选题到初稿，再到修改，最后定稿，经历了将近四个月。回想当初定选题时，我对于自己做什么、怎么做一片茫然，现在整篇文章的完成，除了我自己的努力之外，还凝聚了很多人的心血和支持。写作过程当中，我的论文指导老师杨丹丹老师给予我莫大的帮助，她指导我从什么角度去写，如何查找资料，如何修改，如何做到“去其糟粕、取其精华”，对于她的循循善诱和耐心教导，在此我表示由衷的感谢！这当中还离不开辽宁大学财政系老师们对我的关心和指导，我的写作思路是在这个过程中不断形成和完善的。还有家人无微不至的关怀和同学朋友们的支持和帮助，这一切都让我无比感动，在此我向他们表示深深的感谢！
辽宁大学，这里严谨的学风、优美的校园环境是我大学四年过得很充实、很愉快。大学期间，除了知识理论的学习，更重要是让我学会如何做人。院系领导、老师和辅导员对我思想和方法上的指导，促使我不断成长、不断进步，这将是我人生当中一笔永恒的财富。来自五湖四海的同学们既像家人，更像知己，四年的学习和生活，四年的酸甜苦辣，使我们结下了深厚的情谊。他们的支持、鼓励和帮助，让我的大学生活更加精彩和完美！
“不积跬步无以至千里”，毕业论文能够最终顺利完成，归功于所有老师的认真负责和无私奉献，使我能够掌握不少理论知识，并在论文中得以体现。由于自己对财税领域的了解仅限于一定水平，再加上环境保护税在我国还没开征，写作的时候只能把国际做法和我国国情结合起来，提出的构想仍维持在一个相对理论的层面上，观点和语言还存在很大改进的空间，非常乐意接受老师们和同学们宝贵的意见！
赵浚屹 2010年5月于沈阳