营改增会计核算手册
增值税会计核算手册
中国能源建设集团有限公司
专业严谨开拓创新
目录
第一章总则 (1)
第二章增值税相关会计科目的设臵 (1)
第一节增值税相关会计科目设臵 (1)
第二节增值税一般纳税人相关会计科目核算内容 (3)
第三节增值税小规模纳税人会计科目核算内容 (7)
第三章收入与销项税额的会计核算 (7)
第一节建造合同收入的核算 (8)
第二节其他业务收入的核算 (11)
第三节视同销售收入的核算 (23)
第四节特殊业务收入的核算 (24)
第四章与进项税额相关的会计核算 (25)
第一节材料与机械费用 (25)
第二节人工费用 (29)
第三节固定资产 (32)
第四节无形资产 (42)
第五节其他购进业务 (45)
第六节不得抵扣进项税额与进项税额转出 (47)
第五章应交增值税的计算 (54)
第一节一般计税方法 (54)
第二节简易计税方法 (58)
第六章报表的生成 (64)
第七章附则 (64)
第一章总则
一、为了保证增值税制下的会计核算工作，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》、《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》、国家税务总局关于发布《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》的公告、国家税务总局关于发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》的公告、《企业会计准则》和国家有关法律、法规，并结合企业的实际情况，制定本会计核算办法。
二、本办法规范销项税额、进项税额等增值税相关事项的确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，做到及时核算、依法按时纳税、准确进行账务处理。
三、根据企业现状和发展需要，按项目部就地预缴、机构所在地申报分别规定相应的会计处理。
四、本办法适用于进行增值税业务的相关核算单位。
第二章增值税相关会计科目的设臵
第一节增值税相关会计科目设臵
一、一般纳税人应在“应交税费”科目下设臵“应交增值税”、“未交增值税”、“待抵扣进项税额”、“增值税留抵税额”和“增值税检查调整”五个二级明细科目。
一般纳税人应在“应交增值税”二级科目下设臵“进项税额”、“已交
第1页共64页
税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出多交增值税”、“预缴税款”、“结转销项税额”、“结转进项税额”十二个三级明细科目。
“应交增值税”下三级科目T型账户图：
应交增值税
二、小规模纳税人在“应交税费”科目下设臵“应交增值税”和“增值税检查调整”两个二级科目，不需再设臵其他二级科目和子目。
第2页共64页
第二节增值税一般纳税人相关会计科目核算内容
一、二级会计科目核算内容
1.“应交增值税”
借方发生额为购进货物、进口货物、接受应税服（劳）务支付的进项税额、预缴的增值税、转出应缴未交增值税等，贷方发生额为销售货物、提供应税服（劳）务应缴纳的增值税额、出口货物退税、进项税额转出、转出多交增值税等。同时核算汇总纳税方式下，汇总范围内项目部与汇总主体本部之间结转的进项税额、销项税额、预缴税款。
项目部本科目期末借方余额无余额，期末贷方余额反映项目部应预缴的增值税税额。
2.“未交增值税”
借方发生额，反映期末转入的多交的增值税；贷方发生额，反映期末转入的当期发生的应交未交增值税。
本科目期末借方余额反映多交的增值税，贷方余额反映未交的增值税。
3.“待抵扣进项税额”
借方发生额，反映本期已经购进尚未抵扣的进项税额和经比对不得抵扣的进项税额；贷方发生额，反映可以抵扣的进项税额和按规定转出的待抵扣进项税额。
本科目期末借方余额反映已购进尚未抵扣的进项税额，期末贷方无余
第3页共64页
额。
4.“增值税留抵税额”
本科目用于核算建筑业营改增前兼有应税服务的，截止到建筑业开始试点当月月初的增值税期末留抵税额，按照规定不得从建筑劳务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额。开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。
本科目期末借方余额反映抵减货物和劳务应纳税额后的余额，期末贷方无余额。
5.“增值税检查调整”
借方发生额，反映检查后应调增账面进项税额和调减销项税额；贷方发生额，反映检查后应调减账面进项税额、调增销项税额和进项税额转出的金额；本科目期末无余额。
二、三级科目核算内容
1.“销项税额”
本科目核算项目部与业主验工计价时应收取的增值税额。项目部验工计价应收取的销项税额，用蓝字登记。
第4页共64页
本科目核算各核算单位购入货物、劳务、服务、无形资产或者不动产而支付的、按规定准予从销项税额中抵扣的增值税额。各核算单位购入货物、劳务、服务、无形资产或者不动产支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。
3.“进项税额转出”
本科目核算各核算单位的购进货物、劳务、服务、不动产等发生非正常损失以及其他原因而不得从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。
4.“减免税款”
本科目核算按规定抵减的增值税应纳税款，直接减免的增值税用蓝字登记。
5.“出口退税”
本科目核算企业适用零税率的应税货物、劳务、服务向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收到的退回的税款。退回的增值税额，用蓝字登记；零税率应税服务等办理退税后发生服务终止等而补交已退的税款，用红字登记。
6.“出口抵减内销产品应纳税额”
本科目核算企业按规定的退税率计算的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额。
第5页共64页
本科目核算各核算单位本月已交纳的增值税额，本月已交纳的增值税额用蓝字登记；退回本月多交的增值税额用红字登记。分支机构本科目核算当月上交的上月预征税额。
8.“转出未交增值税”
本科目核算总机构月终转出应交未交的增值税。月终，总机构转出当月发生的应交未交的增值税额用蓝字登记。
9.“转出多交增值税”
本科目核算总机构月终转出本月多交的增值税。月终，企业转出本月多交的增值税额用蓝字登记。
10.“预缴税款”
本科目核算总机构与分支机构（含项目部）各核算单位按预征率计算应预缴的增值税额。
11.“结转销项税额”
本科目核算总机构与分支机构（含项目部）结转的销项税额。
12.“结转进项税额”
本科目核算总机构与分支机构（含项目部）结转的进项税额。
第6页共64页
第三节增值税小规模纳税人会计科目核算内容
一、“应交增值税”
借方发生额，反映已缴纳的增值税税额；贷方发生额，反映应缴纳的增值税款。期末借方余额反映多交的增值税税款，贷方余额反映尚未缴纳的增值税税款。
二、增值税检查调整
借方发生额，反映检查后应调增账面进项税额和调减销项税额；贷方发生额，反映检查后应调减账面进项税额、调增销项税额和进项税额转出的金额；期末根据余额结转至“应交税费—应交增值税”科目。
第三章收入与销项税额的会计核算
收入，是企业日常活动中形成的会导致所有者权益增加但与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括：销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入、利息收入等。
建筑施工企业的收入主要包括：建造合同收入、劳务收入、材料收入、有形动产租赁收入、处臵固定资产收入、对外投资形成的收入等。
销项税额，是指发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：
销项税额=销售额×税率
第7页共64页
第一节建造合同收入的核算
建造合同收入包括合同初始收入和合同追加收入
1.合同初始收入
建造合同初始收入，是建造承包商为建造一项或者数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产（如房屋、道路、桥梁、水坝以及大型机械设备等）而与客户签订的在建造合同中最初商定的合同总金额，它是构成建造合同收入的基本内容。
2.合同追加收入
建造合同收入除了合同初始收入外，在执行过程中还会因合同变更、索赔、奖励等情况形成追加收入，也是构建合同收入的重要内容。
3.税务规定
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税…2016?36号）文件规定：
增值税纳税义务发生时间为发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
收讫销售款项，是指销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。
取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成
第8页共64页
的当天或者不动产权属变更的当天。
提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其增值税纳税义务发生
时间为收到预收款的当天。
采取分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天;无书面合同或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
4.会计处理
在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应该根据完工百分比法确认收入和合同费用。企业在实际操作中可根据自身实际情况选择“成本法、工作量法、实际测定法”确定完工百分比。
相应会计分录，借记“主营业务成本”、“合同施工—合同毛利”，贷记“主营业务收入”。
收到业主的预付工程款时，借记“银行存款”、贷记“预收账款”；同时借记“其他应收款—增值税”科目，贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。
业主期末验工计价时，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“工程结算”、“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。
案例1：A建筑施工企业承建某房建项目并与业主签订固定造价合同，合同价款2000000元，增值税销项税额220000元，合同总金额2220000元。合同完工进度按累计发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定，工程
于2016年5月1日开工，预计工期2年，合同总成本1500000元。开工时，
第9页共64页
收到业主预付的不含税工程款100000元。2016年7月31日，A企业累计发生施工成本150000元，并确认了相关增值税进项税额，同时业主对甲企进行季度末验工计价验工金额为222000元，并开具了增值税专用发票，其中工程价款为222000元，增值税销项税额为24420元，甲企业计算并编制会计分录如下:
（1）2016年5月1日收到业主预付工程款时：
借：银行存款100,000
贷：预收账款100,000
借：其他应收款—增值税11,000
贷：应交税费—应交增值税（销项税额）11,000
（2）计算2016年7月31日房建工程完工百分比及建造合同收入。
完工百分比=150000÷1500000×100%=10%
当期确认建造合同收入=2000000×10%=200000（元）
（3）确认当期合同收入、成本、毛利
借：主营业务成本150,000
工程施工—合同毛利50,000
贷：主营业务收入200,000
（4）业主期末验工计价
借：应收账款246,420
第10页共64页
贷：工程结算222,000
应交税费—应交增值税（销项税额）24,420
第二节其他业务收入的核算
其他业务收入包括经营租赁收入、销售箱梁及混凝土收入、销售材料收入、转供水电收入、研发服务收入、资金使用费收入、处臵固定资产收入。
一、经营租赁收入
经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。
按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。
1.税务规定
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点通知》（财税…2016?36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十五条的规定：不动产租赁服务，适用税率为11%；有形动产租赁服务，适用税率为17%。
根据国家税务总局关于发布《纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第16号）的规定：（1）一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用
第11页共64页
简易计税方法，按照5%的征收率计算应纳税额；（2）一般纳税人出租其2016年5月1日后取得的不动产，适用11%的税率计算应纳税额；（3）小规模纳税人出租其取得的不动产（不含个人出租住房），按照5%的征收率计算应纳税额。
2.会计处理
对于经营租赁收入，如果租赁协议或合同有明确规定租赁收取方式的，应按照合同或者协议规定的收款时间和金额或规定的收费方式计算确定的金额分期确认收入。相关会计分录：借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”、“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。
收到预付款时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”，同时借记“其他应收款”科目，贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。
案例2：B建筑企业因建设需要向A建筑企业租赁设备一台（设备为新购设备），合同约定租赁日期从2016年8月1日起，租期为2年，含税租赁价款总额为3 510 000元，合同约定租赁费分四期，由B企业于每期前10天内向A企业定期预付。2016年7月21日，B企业提前向A企业支付了三季度租赁费用875 000元。
1.A企业2016年7月21日会计分录如下：
借：银行存款875,000
第12页共64页
贷：预收账款875,000
借：其他应收款—增值税125,000
贷：应交税费—应交增值税（销项税额）125,000
2. A企业2016年确认收入会计分录如下：
借：预收账款875,000
贷：其他业务收入750,000
其他应收款—增值税125,000
二、研发服务收入
研发和技术服务，包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。
研发服务收入指企业对外提供新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动产生的收入。
1.税务规定
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点通知》（财税…2016?36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十五条的规定：提供研发服务，税率为6%。
根据根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点通知》（财税…2016?36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》的规定，提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务
第13页共64页
免征增值税。
申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。
2.会计处理
对外提供非免税研发服务，取得相关收入时，应借计“应收账款”或“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”、“应交税费—应交增值税（销项税额）”。
案例3：A建筑施工企业接受某公司的委托为其进行新技术研发，2016年7月研发完成时，取得研发服务收入53,000元，为进行研发，购进研发用材料10,000元，并取得了增值税专用发票，发票注明税额1,700元，A 建筑企业应做会计分录如下:
（1）取得研发相关材料时：
借：原材料10,000
应交税费—应交增值税（进项税额）1,700
贷：应付账款11,700
（2）研发进行认定备案，为免税收入
借：银行存款50,000
贷：其他业务收入50,000
第14页共64页
应交税费—应交增值税（销项税额）3,000
借：应交税费—应交增值税（减免税款）3,000
贷：营业外收入3,000
（3）相关进项税额不得抵扣，应借记“相关成本、费用类”科目，贷记“应交税费—应交增值税（进项税额转出）。
借：研发成本1,700
贷：应交税费—应交增值税（进项税额转出）1,700
三、处臵固定资产收入
处臵固定资产收入包括已使用过固定资产出售、转让收入，已使用过固定资产报废残值收入等。
1.税务规定
根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税…2008?170号）文件第四条、《财政部国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》（财税…2014?57号）文件规定，自2009年1月1日起，销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：
（1）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；
（2）销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定
第15页共64页
资产，按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税；
根据《国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告…2012?1号）、《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第36号）文件规定，增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，属于以下两种情形的，可按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：
（1）购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产。
（2）增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。
根据《国家税务总局关于营业税改征增值税试点期间有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告…2015?90号）文件第二条的规定，销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点通知》（财税…2016?36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》的规定：（1）一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去
第16页共64页
该项不动产购臵原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。
（2）一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。
（3）一般纳税人销售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，适用11%的税率，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。
（4）一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，适用11%的税率，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。
2.会计处理
（1）固定资产转入清理。固定资产转入清理时，按固定资产账面价值，借记“固定资产清理”科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产账面原值，贷记“固定资产”科目。
（2）发生的清理费用。固定资产清理过程中发生的有关费用以及应支付的相关税费，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”等科目。
（3）出售残料、收到保险赔偿等的处理。企业取得出售固定资产的残料价款和应由保险公司或过失人赔偿的损失，应冲减清理支出。按实际收到的残料变价收入和保险公司的赔偿等，借记“银行存款”、“原材料”、
第17页共64页