第3章国际税收
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国际税收3-21
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
抵免限额
税收饶让 抵免
抵免 法
直接抵免 与间接抵 免
外国税收 抵免的汇 率问题
国际税收3-22
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
1.抵免限额
在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行限 额抵免。 即规定本国应纳税款的抵免额不能超过国外所得按照 居住国税率计算的应纳税额(抵免限额)。
甲、乙两国同时认定同一笔劳务所得来自于本国，两国的 地域管辖权在这笔劳务所得上交叉重叠。
如：在判定劳务所得来源问题上甲国采用劳务提供地 标准，乙国采用劳务所得支付地标准。
国际税收3-5
两国同种税收管辖权交叉重叠举例（续）
甲、乙两国同时判定一自然人为本国的居民，两国同时对 其拥有居民管辖权，从而造成两国居民管辖权与居民管辖 权的重叠。 如：某人在甲国有永久性住所，但因公被派遣到乙国 工作了一年。 甲、乙两国同时判定同一法人为本国居民，两国的居民管 辖权在该法人身上交叉重叠。 如：甲国实行法律标准，乙国实行管理机构或总机构 所在地标准。 又如：甲乙两国都实行管理机构所在地标准，而一家 公司的管理机构有的设在甲国，有的设在乙国。
国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一 时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税 对象征收相同或类似的税收。 国际税收3-3
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.2 所得国际重复征税产生的原因(Reasons of the Occurrence of International Double Taxation)：
甲国公司缴纳的乙国税款(30×30%) 甲国公司来源于乙国的应税所得(30－9) 甲国公司来源于本国的应税所得 甲国公司境内境外应税总所得(70十21) 甲国公司在本国应纳税款(91×40%) 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4)
9万元 21万元 70万元 91万元 36.4万元 45.4万元
1.约束对自然人行使居民管辖权的国际规范 (1)长期性住所(permanent home) (2)重要利益中心(center of vital interests) (3)习惯性居所(habitual abode) (4)国籍(nationality) 2.约束对法人行使居民管辖权的国际规范 一般根据法人的实际有效管理机构所在地判定法人居民身份 两国一开始就通过协商解决双方判定居民身份标准的冲突问题 如我国与其他国家签订的避免双重征税的协定
国际税收3-10
财产所得 ： 对于不动产，由不动产所在国对不动产所得和 转让收益征税； 对于动产，动产的转让收益由转让者的居住国 征税. 但有两种例外:
– 一国居民转让其设在另一国的常设机构或固定基 地所拥有的动产，其取得的转让收益应由常设机 构或固定基地的所在国纳税；
– 转让从事国际运输的船舶、飞机等动产取得的收 益，应由该企业实际管理机构的所在国征税。
同种税收管辖权交叉重叠 不同税收管辖权交叉重叠 1.两国同种税收管辖权交叉重叠
主要是由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互 冲突引起的； 或一个纳税人具有双重国籍。
国际税收3-4
两国同种税收管辖权交叉重叠举例
甲、乙两国同时认定同一笔经营所得来源于本国，从而两 国对这笔经营所得同时拥有地域管辖权。 如：甲国一家公司在乙国有常设机构，乙国判定经营 所得来源地采用常设机构标准，甲国采用交易地点标 准。
甲国 乙国 丙国
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
总公司全部应税所得 （1000+100+100） A公司抵免前应纳居住国总税额 （1200 ×50%） 1200万元
600万元
(1)按综合限额法计算抵免限额
综合抵免限额 （1200×50%）×（100+100）/1200 B公司与C公司已纳外国税额(60十40) 实际抵免额
国际税收3-18
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
全部免税法 ： 甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内 所得70万元按适用税率35%征税。 甲国应征所得税额＝70×35%＝24.5(万元) 累进免税法： 甲国对来自乙国的所得不征税，但在确定对本国所 得征税时，将国外所得与国内所得一并考虑，总所 得为100万元，其适用税率是40%，然后用40%的 税率乘以国内所得70万元，求得该公司应缴居住国 税额。 甲国应征所得税额＝70×40%＝28(万元)
国际税收3-9
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
3.2.2 约束地域管辖权(Area Tax Jurisdiction) 的国际规范 经营所得(营业利润)： 以常设机构所在地为标准。 劳务所得 ： 对非独立个人劳务所得与独立个人劳务所得有 不同规定。 投资所得 ： 对股息和利息由支付人所在国与受益人所在国 共享征税权（在支付人所在国存在常设机构或 固定基地的情况除外）； 对特许权使用费没有统一的规范。
国际税收3-12
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.1 扣除法 一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许 其将该所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得 中扣除，只对扣除后的余额征税的方法。
国际税收3-13
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
扣除法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100 万元，其中来自于甲国(居住国)的所得70万元，来自于 乙国(非居住国)的所得30万元；甲国公司所得税税率为 40%，乙国公司所得税税率为30%。如甲国实行扣除法， 分析该公司的纳税情况。
国际税收3-14
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
第 3章 国际重复征税及其解决办法
3.1 国际重复征税问题的产生
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复 征税的方法 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的国际重复征税 的减除方法 3.4 所得国际重复征税减除方法的经济分析
国际税收3-1
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税 3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
国际税收3-17
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
两种免税法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100万元， 其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙国的所 得为30万元。 为简化起见，假定甲国实行全额累进税率，其中，应 税所得61万元—80万元的适用税率为35%，81万元—100 万元的适用税率为40%；来源国乙国实行30%的比例税率。 现根据免税法计算该公司应向甲国缴纳多少税款。
国际税收3-7
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成
的国际重复征税的方法
3.2.1约束居民管辖权的国际规范 3.2.2 约束地域管辖权的国际规范
主要体现在经合组织和联合国避免双重征税协定范本中
国际税收3-8
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
3.2.1约束居民管辖权(Resident Tax Jurisdiction)的国 际规范
国际税收3-24
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
综合抵免法和分国抵免法的效果分析： 在甲国的总公司A和其设在乙国和丙国的分公司 B、C都为盈利，纳税情况如下，用两种方法计算抵 免限额及总公司应向甲国缴纳的税额：
国家 企业 总公司A 分公司B 分公司C 应税所得 （万元） 1000 100 100 所在国税率 （%） 50 60 40 60 40 国际税收3-25 已纳外国 所得税额 （万元）
国际税收3-11
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际 重复征税的减除方法
不同税收管辖权重叠中最 主要的是居民管辖权与地域
扣除法 减免法
管辖权的重叠。 大体解决办法：实行居民 管辖权的国家承认所得来源
免税法
抵免法
来自百度文库
国的优先征税地位，并在行
使本国征税权的过程中采取 某种办法减轻或免除国际重
复征税。
结论：可以缓解但不能完全消除重复征税
国际税收3-15
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.2 减免法
又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所 得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的 税率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征 税。
只能减轻而不能免除国际重复征税。 比利时对本国公司从国外分支机构取得的所得减征 75%的公司所得税。
国际税收3-6
3.1 国际重复征税问题的产生
2.两国不同种税收管辖权交叉重叠
(1)居民管辖权与地域管辖权的重叠，最为普遍 (2)公民管辖权与地域管辖权的重叠 (3)公民管辖权与居民管辖权的重叠
除了这两种情况之外，国际重复征税还可能发生在两个 国家对企业之间收入分配和费用扣除的看法和法规存在差 异的情况。
国际税收3-19
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
免税法限定条件:
给予免税的国外所得必须来自于课征与本国相似的所得税（包括税 种和税率）的国家，而对来自不征所得税或税率很低的国际避税地 的所得不给予免税。 享受免税的国外所得一般应为本国纳税人在国外的分公司利润或从 参股比重达到一定比例的国外企业分得的股息、红利（“参与免 税”）。 对于消极投资取得的利息、特许权使用费及股权比重达不到 “参与免税”要求的股息不给予免税。 本国纳税人的国外所得要享受“参与免税”，其在国外企业持有的 股份必须达到规定的最短期限。 还有一些国家在实行“参与免税”时还要求派息分红的公司必须是 从事制造业、商业、银行业等积极经营活动的公司，以促进这些海 外子公司的竞争力。 境外分公司亏损不允许冲减总公司利润； 境外费用也不允许在本国应税所得中列支。
国际税收3-16
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.3 免税法
免税法是指一国政府对本国居民的国外所得全部 或部分免予征税，仅对来源于国内的所得征税。 一国实行免税法VS实行单一的地域管辖权 可以有效消除国际重复征税 免税法一般基于居住国国内税法 具体做法： 全部免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征 税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不考虑 这笔免于征税的国外所得。 累进免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征 税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将这笔 免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。
国际税收3-2
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税(International Double Taxation) 重复征税
法律性重复征税 ：两个或两个以上拥有税收管辖权 的征税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使 征税权产生的重复征税。 经济性重复征税 ：两个或两个以上征税主体对不同 纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复 征税。可发生在： 母公司与子公司之间 股份公司与股东之间
国际税收3-20
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.4 抵免法
一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许
其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款， 从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与 已纳外国税款的差额。 抵免法可以有效地免除国际重复征税。 抵免法既承认所得来源国的优先征税地位，又不 要求居住国完全放弃对本国居民国外所得的征税 权。
抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额，但 并不一定是纳税人的实际抵免额。 实际抵免额为纳税人在来源国已纳的所得税税额与抵 免限额相比较中的较小者。
国际税收3-23
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
分国限额抵免法与综合限额抵免法:
抵免限额计算公式: 分国抵免限额=境内、某国境外总所得按居住国税 率计算的应纳税总额× （在累进税率下） 综合抵免限额 = 境内、境外总所得按居住国税率 计算的应纳税总额× （在累进税率下） 在比例税率下：综合抵免限额（或分国抵免限额）=全部境 外所得（或某外国所得）×居住国税率
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
抵免限额
税收饶让 抵免
抵免 法
直接抵免 与间接抵 免
外国税收 抵免的汇 率问题
国际税收3-22
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
1.抵免限额
在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行限 额抵免。 即规定本国应纳税款的抵免额不能超过国外所得按照 居住国税率计算的应纳税额(抵免限额)。
甲、乙两国同时认定同一笔劳务所得来自于本国，两国的 地域管辖权在这笔劳务所得上交叉重叠。
如：在判定劳务所得来源问题上甲国采用劳务提供地 标准，乙国采用劳务所得支付地标准。
国际税收3-5
两国同种税收管辖权交叉重叠举例（续）
甲、乙两国同时判定一自然人为本国的居民，两国同时对 其拥有居民管辖权，从而造成两国居民管辖权与居民管辖 权的重叠。 如：某人在甲国有永久性住所，但因公被派遣到乙国 工作了一年。 甲、乙两国同时判定同一法人为本国居民，两国的居民管 辖权在该法人身上交叉重叠。 如：甲国实行法律标准，乙国实行管理机构或总机构 所在地标准。 又如：甲乙两国都实行管理机构所在地标准，而一家 公司的管理机构有的设在甲国，有的设在乙国。
国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一 时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税 对象征收相同或类似的税收。 国际税收3-3
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.2 所得国际重复征税产生的原因(Reasons of the Occurrence of International Double Taxation)：
甲国公司缴纳的乙国税款(30×30%) 甲国公司来源于乙国的应税所得(30－9) 甲国公司来源于本国的应税所得 甲国公司境内境外应税总所得(70十21) 甲国公司在本国应纳税款(91×40%) 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4)
9万元 21万元 70万元 91万元 36.4万元 45.4万元
1.约束对自然人行使居民管辖权的国际规范 (1)长期性住所(permanent home) (2)重要利益中心(center of vital interests) (3)习惯性居所(habitual abode) (4)国籍(nationality) 2.约束对法人行使居民管辖权的国际规范 一般根据法人的实际有效管理机构所在地判定法人居民身份 两国一开始就通过协商解决双方判定居民身份标准的冲突问题 如我国与其他国家签订的避免双重征税的协定
国际税收3-10
财产所得 ： 对于不动产，由不动产所在国对不动产所得和 转让收益征税； 对于动产，动产的转让收益由转让者的居住国 征税. 但有两种例外:
– 一国居民转让其设在另一国的常设机构或固定基 地所拥有的动产，其取得的转让收益应由常设机 构或固定基地的所在国纳税；
– 转让从事国际运输的船舶、飞机等动产取得的收 益，应由该企业实际管理机构的所在国征税。
同种税收管辖权交叉重叠 不同税收管辖权交叉重叠 1.两国同种税收管辖权交叉重叠
主要是由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互 冲突引起的； 或一个纳税人具有双重国籍。
国际税收3-4
两国同种税收管辖权交叉重叠举例
甲、乙两国同时认定同一笔经营所得来源于本国，从而两 国对这笔经营所得同时拥有地域管辖权。 如：甲国一家公司在乙国有常设机构，乙国判定经营 所得来源地采用常设机构标准，甲国采用交易地点标 准。
甲国 乙国 丙国
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
总公司全部应税所得 （1000+100+100） A公司抵免前应纳居住国总税额 （1200 ×50%） 1200万元
600万元
(1)按综合限额法计算抵免限额
综合抵免限额 （1200×50%）×（100+100）/1200 B公司与C公司已纳外国税额(60十40) 实际抵免额
国际税收3-18
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
全部免税法 ： 甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内 所得70万元按适用税率35%征税。 甲国应征所得税额＝70×35%＝24.5(万元) 累进免税法： 甲国对来自乙国的所得不征税，但在确定对本国所 得征税时，将国外所得与国内所得一并考虑，总所 得为100万元，其适用税率是40%，然后用40%的 税率乘以国内所得70万元，求得该公司应缴居住国 税额。 甲国应征所得税额＝70×40%＝28(万元)
国际税收3-9
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
3.2.2 约束地域管辖权(Area Tax Jurisdiction) 的国际规范 经营所得(营业利润)： 以常设机构所在地为标准。 劳务所得 ： 对非独立个人劳务所得与独立个人劳务所得有 不同规定。 投资所得 ： 对股息和利息由支付人所在国与受益人所在国 共享征税权（在支付人所在国存在常设机构或 固定基地的情况除外）； 对特许权使用费没有统一的规范。
国际税收3-12
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.1 扣除法 一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许 其将该所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得 中扣除，只对扣除后的余额征税的方法。
国际税收3-13
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
扣除法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100 万元，其中来自于甲国(居住国)的所得70万元，来自于 乙国(非居住国)的所得30万元；甲国公司所得税税率为 40%，乙国公司所得税税率为30%。如甲国实行扣除法， 分析该公司的纳税情况。
国际税收3-14
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
第 3章 国际重复征税及其解决办法
3.1 国际重复征税问题的产生
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复 征税的方法 3.3 不同税收管辖权重叠所造成的国际重复征税 的减除方法 3.4 所得国际重复征税减除方法的经济分析
国际税收3-1
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税 3.1.2 所得国际重复征税产生的原因
国际税收3-17
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
两种免税法举例：
假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100万元， 其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙国的所 得为30万元。 为简化起见，假定甲国实行全额累进税率，其中，应 税所得61万元—80万元的适用税率为35%，81万元—100 万元的适用税率为40%；来源国乙国实行30%的比例税率。 现根据免税法计算该公司应向甲国缴纳多少税款。
国际税收3-7
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成
的国际重复征税的方法
3.2.1约束居民管辖权的国际规范 3.2.2 约束地域管辖权的国际规范
主要体现在经合组织和联合国避免双重征税协定范本中
国际税收3-8
3.2 避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法
3.2.1约束居民管辖权(Resident Tax Jurisdiction)的国 际规范
国际税收3-24
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
综合抵免法和分国抵免法的效果分析： 在甲国的总公司A和其设在乙国和丙国的分公司 B、C都为盈利，纳税情况如下，用两种方法计算抵 免限额及总公司应向甲国缴纳的税额：
国家 企业 总公司A 分公司B 分公司C 应税所得 （万元） 1000 100 100 所在国税率 （%） 50 60 40 60 40 国际税收3-25 已纳外国 所得税额 （万元）
国际税收3-11
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际 重复征税的减除方法
不同税收管辖权重叠中最 主要的是居民管辖权与地域
扣除法 减免法
管辖权的重叠。 大体解决办法：实行居民 管辖权的国家承认所得来源
免税法
抵免法
来自百度文库
国的优先征税地位，并在行
使本国征税权的过程中采取 某种办法减轻或免除国际重
复征税。
结论：可以缓解但不能完全消除重复征税
国际税收3-15
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.2 减免法
又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所 得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的 税率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征 税。
只能减轻而不能免除国际重复征税。 比利时对本国公司从国外分支机构取得的所得减征 75%的公司所得税。
国际税收3-6
3.1 国际重复征税问题的产生
2.两国不同种税收管辖权交叉重叠
(1)居民管辖权与地域管辖权的重叠，最为普遍 (2)公民管辖权与地域管辖权的重叠 (3)公民管辖权与居民管辖权的重叠
除了这两种情况之外，国际重复征税还可能发生在两个 国家对企业之间收入分配和费用扣除的看法和法规存在差 异的情况。
国际税收3-19
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
免税法限定条件:
给予免税的国外所得必须来自于课征与本国相似的所得税（包括税 种和税率）的国家，而对来自不征所得税或税率很低的国际避税地 的所得不给予免税。 享受免税的国外所得一般应为本国纳税人在国外的分公司利润或从 参股比重达到一定比例的国外企业分得的股息、红利（“参与免 税”）。 对于消极投资取得的利息、特许权使用费及股权比重达不到 “参与免税”要求的股息不给予免税。 本国纳税人的国外所得要享受“参与免税”，其在国外企业持有的 股份必须达到规定的最短期限。 还有一些国家在实行“参与免税”时还要求派息分红的公司必须是 从事制造业、商业、银行业等积极经营活动的公司，以促进这些海 外子公司的竞争力。 境外分公司亏损不允许冲减总公司利润； 境外费用也不允许在本国应税所得中列支。
国际税收3-16
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.3 免税法
免税法是指一国政府对本国居民的国外所得全部 或部分免予征税，仅对来源于国内的所得征税。 一国实行免税法VS实行单一的地域管辖权 可以有效消除国际重复征税 免税法一般基于居住国国内税法 具体做法： 全部免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征 税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不考虑 这笔免于征税的国外所得。 累进免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征 税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将这笔 免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。
国际税收3-2
3.1 国际重复征税问题的产生
3.1.1 什么是国际重复征税(International Double Taxation) 重复征税
法律性重复征税 ：两个或两个以上拥有税收管辖权 的征税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使 征税权产生的重复征税。 经济性重复征税 ：两个或两个以上征税主体对不同 纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复 征税。可发生在： 母公司与子公司之间 股份公司与股东之间
国际税收3-20
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
3.3.4 抵免法
一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许
其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款， 从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与 已纳外国税款的差额。 抵免法可以有效地免除国际重复征税。 抵免法既承认所得来源国的优先征税地位，又不 要求居住国完全放弃对本国居民国外所得的征税 权。
抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额，但 并不一定是纳税人的实际抵免额。 实际抵免额为纳税人在来源国已纳的所得税税额与抵 免限额相比较中的较小者。
国际税收3-23
3.3 不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除 方法
分国限额抵免法与综合限额抵免法:
抵免限额计算公式: 分国抵免限额=境内、某国境外总所得按居住国税 率计算的应纳税总额× （在累进税率下） 综合抵免限额 = 境内、境外总所得按居住国税率 计算的应纳税总额× （在累进税率下） 在比例税率下：综合抵免限额（或分国抵免限额）=全部境 外所得（或某外国所得）×居住国税率