税务筹划操作实务—分税种纳税筹划

税务筹划操作实务—分税种纳税筹划增值税的纳税筹划一、利用纳税人身份不同进行筹划主要是针对某些符合条件的小规模纳税人可以申请被认定为一般纳税人的情况。

一般情况下，一般纳税人适用17%和13%的税率，而小规模纳税人适用4%和6%的征收率。

我们通常采用税负均衡理论，计算出税负均衡时的增值率来进行比较分析。

具体计算如下：假设不考虑一般纳税人按征收率计算增值税的情况，两者平衡公式为：法定增值额×税率=销售额×征收率销售额×增值率×税率=销售额×征收率增值率=征收率/税率我们分四种情况计算得到税负均衡时的增值率（见表1）表1.因此，从税负的角度来看，当纳税人实际增值率高于均衡增值率时，符合条件的小规模纳税人不申请认定一般纳税人可以少纳税，反之，符合条件的小规模纳税人申请认定一般纳税人可以少纳税。

案例1-1：（1）某工业加工企业于2002年初成立，企业会计核算制度健全，能够准确核算并提供销项税额与进项税额。

企业根据对自身生产规模与市场状况的分析，认为其年销售额应该维持在50-80万元之间。

（2）甲公司所属的乙公司是其分支机构，甲、乙公司实行统一核算且均为非商业性质的公司。

2002年甲公司实现的销售额为160万元，当年购进原材料，取得增值税专用发票上注明的允许抵扣的税额为4.5万元；乙公司实现的销售额为50万元，当年购进原材料，取得增值税专用发票上注明的允许抵扣的税额为1.2万元。

甲公司为增值税的一般纳税人，适用增值税税率为17%。

二、利用折扣方式不同进行筹划纳税人在进行销售是主要采用的折扣方式有：1、折扣销售——会计意义上的商业折扣税法规定，采取这种方式销售货物的，若销售额和折扣额在同一张发票上注明的，可按扣除折扣后的余额征税，若将折扣额另开发票，不论在财务上如何处理，在征收VAT时，折扣额都不能冲减销售额。

2、销售折扣——会计意义上的现金折扣税法规定，其折扣额不得冲减销售额3、销售折让——税法规定，从税务机关取得销售折让证明单后按折让后的余额作为销售额。

采取何种折扣方式减少纳税人税负，必须依据我国税法对这些折扣方式的税务处理办法来定。

与此同时，价格折扣与实物折扣在税务处理上完全不同，纳税人要根据实际情况认真加以选择。

案例1-2：某商场2003年6月为了挽回“非典”期间的损失，决定采取促销手段。

当月对甲商品与乙商品分别采取了不同的折扣销售手段。

对甲产品采用价格折扣的方式，折扣率平均为8%，当月共销售甲商品120000元；对乙商品采取“买一赠一”的实物折扣方式，当月共销售乙商品80000元，所赠商品价值5400元。

假设以上价格均为不含增值税的价格，且折扣额与销售额均在同一张发票上分别注明。

三、混合销售行为与兼营销售行为的纳税筹划（一）混合销售行为——一项销售行为既涉及增值税应税货物或劳务又涉及非应税劳务对混合销售行为的税务处理方法：从事货物的生产、批发、零售的企业、企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发、零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，征收增值税，其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，征收营业税。

对混合销售行为的纳税筹划主要针对以从事货物的生产、批发、零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为。

我们采用税负均衡理论来计算增值税税率与营业税税率的均衡点进行分析。

具体结果如下：营业税税收负担率=增值税税收负担率营业税税收负担率=实际缴纳的营业税税额/计税收入×100%增值税税收负担率=实际缴纳的增值税税额/销售额×100%P(增值率)=营业税税率/增值税税率根据上述计算公式，我们将不同税率下的平衡点进行计算，具体结果见表2所示。

表2.说明：由于适用20%营业税税率的行业与适用13%的增值税税率的货物很难发生交叉的混合行为，故上表没有列示。

案例1-3某企业在工商登记时，其经营范围除了销售建材，还对外承接安装、装饰业务，并被税务机关确认为增值税一般纳税人。

2002年2月承接了一项装饰工程，总价为50万元，根据协议规定，该工程采用包工包料的形式，所有建材均由该企业提供，总计35.1万元（含增值税），其余为营业税的劳务价款，当起允许抵扣地进项税额为3.2万元。

（二）兼营销售行为1、在同一税种中兼营不同税率的项目税务处理规定：应分别核算不同税率货物或应税劳务的销售额，为分别核算销售额的，从高适用税率。

2、兼营不同税种的项目——增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务时，还从事非应税劳务的行为税务处理规定：应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或不能准确核算的一并征收增值税。

是分别核算缴纳的税款少，还是一并缴纳增值税税负轻，请参见混合销售行为的纳税筹划。

3、兼营应税项目与免税项目税务处理规定：应分别核算应税项目与免税项目的销售额，为分别核算的，免税项目不能免征增值税。

四、企业销售旧货的纳税筹划根据财税[2002]29号通知规定，自2002年1月1日起，旧货经营单位销售旧货无论其是VAT的一般纳税人还是小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4%的征收率计算税额后减半征收VAT补充规定：1、2002年1月1日起，纳税人销售自己使用过的属于征收消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按4%的征收率计算税额后减半征收VAT；售价未超过原值的免征VAT。

2、纳税人销售使用过的同时符合下列条件的固定资产，暂免征收VAT：（1）属于企业固定资产目录；（2）确已使用过的；（3）售价不超过原值；纳税人销售旧货要享受上述优惠政策必须符合相应的规定，并可以通过以下两个渠道进行纳税筹划：一是免征税的界限——售价低于原值二是免税与纳税之间的均衡点我们假设旧货的销售价格为X（不含增值税），旧货的原值为Y（不含增值税），均衡点的公式则为：X×4%×50%=X-YX=Y/（1-2%）（1）当X=Y/（1-2%）时，销售价格高于原值的差额部分等于所缴纳的增值税税款，企业无钱可赚；（2）当X低于Y/（1-2%），且大于Y时，销售价格高于原值的差额部分小于所缴纳的增值税税款，企业无钱可赚；（3）当X高于Y/（1-2%）时，销售价格高于原值的差额部分大于所缴纳的增值税税款，企业有钱可赚；案例1-4某旅游企业有一游艇，原值为52万元，已使用2年。

2002年又以海上乐园急需游艇，该企业就以58.7万元的价格卖给了海上乐园。

五、利用税收优惠政策的纳税筹划六、利用纳税义务发生时间的纳税筹划税法与会计制度在确认商品销售收入上存在差异，税法是按纳税义务发生时间来确认销售额的实现，尽管税法对不同的结算方式确定了不同的纳税义务发生时间（八种情况），但是，由于纳税义务发生时间与纳税期限的差异，仍然为纳税人进行纳税筹划提供了可能，纳税人可以获取纳税资金的时间价值。

案例1-5甲化工企业与乙塑料制品厂有业务往来关系，双方均为增值税一般纳税人，由甲为乙提供生产塑料制品的化工产品。

甲企业的纳税期限被税务机关确定为10天，即每月的1日至10日、11日至20日、21日至30日。

2003年4月6日销售给乙企业化工产品一批，不含增值税的销售额为24000元，4月10日又销售给乙企业化工产品一批，不含增值税的销售额为18000元。

甲企业取得了索取销售额的凭据，两笔业务的提货单均交（未交）给了乙企业。

七、企业发生的与运输有关的纳税筹划（一）运费结构与税负的关系企业发生的运费对于一般纳税人自营车辆来说，运输工具耗用的油料、配件及正常修理费支出等项目，可以抵扣17％的增值税（索取专用发票扣税），假设运费价格中的可扣税物耗的比率为R（不含税价，下同），则相应的增值税抵扣率就等于17％×R。

我们再换一个角度思考运费扣税问题：若企业不拥有自营车辆，而是外购运费扣税时，按现行政策规定可抵扣7％的进项税，同时，这笔运费在收取方还应当按规定缴纳3％的营业税。

这样，收支双方一抵一缴后，从国家税收总量上看，国家只减少了4％（即7％－3％）的税收收入，换句话说，该运费总算起来只有4％的抵扣率。

现在，我们令上述两种情况的抵扣率相等时，就可以求出R之值。

即:17％R＝4％, 则R＝4％÷17％＝23.53％。

R这个数值说明,当运费结构中可抵扣增值税的物耗比率达23.53％时,实际进项税抵扣率达4％。

此时按运费全额7％抵扣与按运费中的物耗部分的17％抵扣，二者所抵扣的税额相等。

因此，我们可以把R＝23.53％称为“运费扣税平衡点”。

案例1-6A 企业以自营车辆采购材料一批，内部结算运费价格2000元，现取R之值为23.53％计算，则这笔2000元的采购运费价格中包含的物耗为：2000×23.53％＝470.60元，相应可抵扣进项税额为：470.60×17％＝80元。

如果自营车辆独立核算时，A企业可以向该独立车辆运输单位索取运费普通发票并可抵扣7％的进项税＝2000×7％＝140元，与此同时，该独立核算的车辆还应缴纳营业税＝2000×3％＝60元。

这样，站在A企业与独立车辆总体角度看，一抵一缴后实际抵扣税只有80元。

以上说明当R＝23.53％时，两种情况抵扣的税额相等（都是80元），该运费扣税平衡点是存在的。

（二）购销企业运费中降低税负的途径1、采购企业自营运费转变成外购运费，可能会降低税负。

拥有自营车辆的采购企业，当采购货物自营运费中的R值小于23.53％时，可考虑将自营车辆“独立”出来。

案例1-7B企业以自营车辆采购货物，根据其以往年度车辆方面抵扣进项税资料分析，其运费价格中R值只有10％，远低于扣税平衡点。

假设1999年该企业共核算内部运费76万元，则可抵扣运费中物耗部分的进项税＝76×10％×17％＝1.292万元。

如果自营车辆“独立”出来，设立隶属于B企业的二级法人运输子公司后，B企业实际抵扣税又是多少呢？“独立”后，B企业一是可以向运输子公司索取运费普通发票计提进项税＝76×7％＝5.32万元；二是还要承担“独立”汽车应纳的营业税＝76×3％＝2.28万元，一抵一缴的结果，B企业实际抵扣税款3.04万元，这比原抵扣的1.292万元多抵了1.748万元。

运费的内部核算价未作任何变动，只是把结算方式由内部核算变为对外支付后，B企业就能多抵扣1.748万元的税款。

2、售货企业将收取的运费补贴转成代垫运费，也能降低自己的税负，但要受到售货对象的制约。

对于售货方来说，其只要能把收取的运费补贴改变成代垫运费，就能为自己降低税负。

C 厂销给D企业某产品10000件，不含税销价100元／件，价外运费10元/件，则增值税销项税额为：10000×100×17％＋10000×10÷（1＋17％）×17％＝184529.91元，若进项税额为108000元（其中自营汽车耗用的油料及维修费抵扣进项税8000元），则应纳税额＝184529.91－108000＝76529.91元。