财务造假手段剖析及防范措施研究

摘 要
上市公司为了种种利益而进行财务造假屡见不鲜，在国际上影响较大的有安然公司的造假事件，不仅导致一个庞大商业帝国的轰然倒塌，而且受其聘用的安达信会计师事务所也因受牵连而倒闭。在中国，财务造假事件也是屡见不鲜，如银广夏，绿大地，万福生科等事件，均是影响较大的上市公司财务造假事件。这些事件的频繁发生，极大的影响了证券市场的正常运转，损害了广大中小投资者的利益。本文分析介绍了财务造假的原因以及手段，并在此基础上探讨了财务造假的识别和防范措施。
关键词：财务造假；原因；识别；防范措施
Title Corporate financial fraud analysis and preventive measures
Abstract:
Financial fraud is not uncommon in the listed company for various interest, influence in the international arena of Enron's fraud, not only led to a huge business empire collapsed, and their affected the box office of the Arthur Andersen accounting firm bankrupt. In China, financial fraud is not uncommon, as Yin Guang Xia, green earth, events such as the wanfushengke, are influential financial fraud of listed companies. The frequent occurrence of these events, greatly affecting the normal operation of the securities market, damaging the interests of medium and small investors. Analysis presented in this paper the causes and means of financial fraud, and on the basis of financial fraud identification and prevention measures are discussed.
Keywords: financial fraud; reason; identification and preventive measures
1 引言
自20 世纪以来，随着世界经济的迅速发展，各个国家上市公司的财务报表造假、信息披露不真实的现象也层出不穷，引起全社会各领域的广泛关注。而我国自证券市场建立以来，企业虚假财务报表的丑闻也时不时曝光在大众的面前，如绿大地造假案、万福生科造假案等等。财务造假事件对国内资本市场的稳定造成了巨大的影响,这种恶劣事件的发生不仅对投资者造成难以估计的损失，而且对证券市场的发展存在危害。因此,能够准确识别财务造假的主要手段并及时采取有效的防范措施已然成为一个重要的研究课题。
2 财务造假概述
2．1 财务造假的概念及特征
财务造假，就是指有关会计工作人员为了达到某种目的而利用会计的相关法则中的“漏洞或者灵活性而实施的有选择性的会计程序或方法，修改甚至捏造财务信息，使之出现失真或者不准确的现象，以达到对其有利的目的。这种行为严重影响了会计行为的规范性，使得会计信息失去了其原来的本质。财务造假也是有存在一定的特征的，主要有以下几点：一是财务造假的主体一般为管理层，而且通常情况下是管理层的集体行为，虽然公司里的财务造假是由会计

人员进行操作，但没有管理层的授意或者允许一般是无法进行的。就管理层而言,其财务造假行为通常是经过精心策划且事后是精心修饰极力隐瞒的。因此,非专业人士是难以识别的。二是财务造假的客体是财务信息数据，不管财务造假的目的是什么，其造假的客体都是会计凭证或者会计账簿、报表等。三是财务造假是无法真实的反映出公司的盈利状况的，而且公司的盈利状况也不会因此而改变。财务造假主要是依靠于虚构财务数据,但是这不仅不能改变企业的收益情况,还会为该虚假数据所干扰,使得企业决策偏离轨道。四是财务造假行为具有连续性。若是进行财务造假,则必定会连续几个年度都出现该种造假行为,因为其是一种系统性的、有步骤的、有计划的行为,所以必定会涉及时间较长。
2．2 财务造假的原因
2．2．1 会计理论和方法存在缺陷
我国的会计理论和会计方法仍然存在着一定的缺陷。从会计理论来看，权责理论虽然可以解决企业收入和成本之间的配比问题，但是这种权责确认机制也增加了主观意识的作用，这种责任确认的主观意识为财务造假提供了平台。从会计方法来看，我国会计计量单位的使用上也存在着局限性，计量属性和货币计量法都缺乏严谨度，随着经济的不断发展，为了增加企业财务信息的调节灵活性和实用性，会计的计量属性增加了新的准则，如：公允价值、净现价值、重置价值等，但是多重标准的计量属性也会增加会计财务造假的可能性。同时，我国当前的会计制度给了企业很大的会计政策的自主权，企业在进行会计政策和会计方法的选择上范围较广，没有统一性，在某种程度上会使企业的财务信息失真。
2．2．2 企业财务内部控制能力不足
企业没有健全的内部控制制度，使得企业的财务内部控制能力差，不能实现企业对财务的良好把握，影响企业真实的运营状况，使企业出现了资金亏空现象。企业为了避免破产的厄运，会选择财务造假的手段获得企业经营的扭亏为盈。同时，企业的所有权和经营权分离也是引起财务造假的原因之一。企业的资本所有者并不是企业的管理者，企业没有形成一定内部控制系统，无法使企业的管理者和所有者形成权力的制衡，造成管理者为了自身的利益采用财务造假手段将企业的资金转移到个人账户中，影响企业的整体运营状况。
2．2．3 企业会计人员素质较低
企业的会计人员主要监管着企业的财务情况，然而企业现有会计团队的人员素质普遍较低，没有主动学习的意识，对经济法律的掌握程度不够，对自己的职业道德要求较低。同时，由于财务造假的利润较大，会

计人员会为了自身利益在进行企业财务报表制作时进行造假活动，甚至有专业的注册会计师也参与进企业的财务审计造假活动中。由于现在的注册会计师大多数处在买方市场，不管委托企业的要求是否合理，为了获得经济收入，注册会计师也会满足审计企业的非法要求，使财务审计失去了原有的价值。如：日本的安达信注册会计师所在对安然公司进行财务审计时，为了获得巨额的报酬，帮助企业进行审计报告作假，成为安然企业财务造假的帮凶。中国科龙电器财务造假案在广东省佛山市中级人民法院开庭审理期间，科龙电器股份有限公司董事长顾雏军称“科龙企业的审计机构德勤华永会计师事务所在进行企业财务审计时刻意忽略了资金的流向，为企业财务造假提供便利条件，没有实现真正的审计作用。”
2．2．3 企业财务造假的监管和处罚的力度不够
我国的企业财务审计监督制度还处在发展阶段，相关的制度仍然需要不断的完善，才能适应飞速发展的经济社会。当前的社会情况是财务监督部门不能很好的行使其监督权力，监管体制的落后也极大地影响了监督部门工作的开展，大大削弱了监督审计作用。这种监督不足的现象给财务造假提供了发展空间，助长了企业进行财务造假的风气，引起经济市场中的会计信息失真，形成一种恶性的发展趋势。同时，当前的财务造假的处罚力度不够，企业进行财务造假后属于民事案件，在处罚手段上一般采用经济惩罚，但是惩罚的金额与企业实际获利金额相比还相差甚远，达不到惩处的目的。如：企业采用财务造假手段获得了银行的贷款，再利用贷款进行资本投资，所赚取的利润很可观，企业考虑其经济效益仍会采用财务造假的手段增加企业融资，这种监管处罚力度弱的发展现状严重影响着市场经济的发展，企业财务造假的现象不能很好的遏制将不利于国家整体经济的稳定增长。
2．3 财务造假的现状
当前社会企业财务造假现象很常见，企业财务造假就是企业将对外的财务报表隐瞒真实信息或采用非法手段篡改财务信息，影响投资者或信息使用者的实质性决策的恶劣行为。企业的财务造假通常是企业管理阶层集体进行的会计数据造假的舞弊行为，并不能真实影响企业的盈利现象，并且这种造假行为通常属于有计划、长时间的连续性造假行为。财务造假行为严重影响金融市场的稳定发展，削弱了市场资源的合理配置，相关机构受到经济损失，投资者对企业的信任降低，影响资本市场的健康发展。据统计，我国财务造假引起的经济损失一年就高达几十亿，高额的经济损失数值造成资本市场大幅度混

乱。湖南证监局、中国证监会 2013 年 9 月对万福生科企业的账务造假事件展开例行检查，经初步自查，该企业在 2012 年半年报中虚增营业收入 1.88 亿元、虚增营业成本 1.46 亿元、虚增利润 4023.16 万元。其财务造假后从证券投资者中非法赚得 7.4 亿元的投资金额，如此大数额的获利让人心惊。
3 财务造假的手段
3．1 与收入有关的财务造假
3．1．1 虚构交易和事项，虚增收入
（1）虚增产品收入。万福生科在销售收入方面，不单在金额收入方面进行了夸大、虚增，也通过一些非关联方的交易手段虚构了巨额的销售收入和利润。根据万福生科2011年的年报显示，其主要产品为大米、麦芽糖等产品，2011年销售收入应当为2.7亿元左右，但通过各种手法的虚增，万福生科对外公布的数据为5.5 亿元，夸大了近一倍。在其销售的十几种产品中，部分产品收入被虚增4-5倍左右，而麦芽糖产品被虚增了100余倍，同时，部分产品由于并不受市场欢迎，并无销售业绩，却也被万福生科虚构出几十万的销售收入，可见其造假程度之恶劣。以公司麦芽糖、蛋白粉两样产品为例，该两种产品在2012年上半年中销售的真实金额分别为2,000万和350万元左右，但在其对外公布的财务数据上却显示为 1.2亿和2,700万左右，两项产品的收入被虚增了4-5倍，同样销售毛利也从 10%、14%虚增至21%、25%，销售利润、净利润也随之被夸大。这种虚增收入的做法，一方面是以真实客户的身份夸大了销售收入，另一方面也 是利用了关联第三方进行自卖自买的手段。再以南纺股份为例，上证所对南纺股份发出的谴责声明中提及，其存在虚构合同以虚增收入。通过虚构交易，伪造收入，截至2010年12月31日，公司多计营业收入增加未分配利润金额合计14,912.32万元，其中2010年多计收2,489.13万元，2009年及其以前年度多计收入12,423.19万元，因追溯调整营业收入同时冲减应收账款合计 14,912.32万元。此追溯调整事项将减少2010年营业收入 2,489.13万元，减少2010年年初未分配利润12,423.19万元。
（2）虚增客户。造假过程中，部分客户、供应商与发行人之间可能存在串通，在资金划转、函证等方面为发行人提供便利。如果客户、供应商不配合的话，发行人往往通过自己的关联公司进行资金划转，并伪造合同、出入库单据及收付款记录掩盖真实的资金来源和去向。以万福生科为例，客户一：东莞樟木头华源粮油经营部。2008年和2009年，万福生科向该客户销售950万元和1191万元大米，在前五名客户中排名第四；2010 年“华源粮油经营部”从万福生科前五名客户消失，随后在 2011 年上半年重新出现，并以1056万元的销售额继续位