中级会计师考试中级会计实务个人学习笔记

第一章总论

第一节财务报告目标

一、财务报告的目标：向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，1、反映企业管理层受托责任履行情况；2、有助于使用者作出经济决策。

二、会计基本假设：1、会计主体；2、持续经营；3、会计分期；4、货币计量

会计主体：企业会计确认、计量和报告的立场和空间范围

一般来说，法律主体必然是会计主体，会计主体不一定是法律主体。

持续经营：持续经营界定了会计核算的时间范围。

会计分期：界定了会计结算账目和编制财务会计报告的时间范围。

注意两个时间范围的区分

货币计量：货币计量应以币值稳定为假设

三、会计基础

企业会计的记账基础为权责发生制，即应依据权责关系，而不是现金的收付来确认收入和费用归属的期间。注意：预算会计和非营利组织会计的记账基础仍以收付实现制为主（如非盈利性的事业单位和行政单位）

第二节会计信息质量要求

一、可靠性

可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

具体要求：1.以实际发生的交易或者事项为依据，如实反映；

2.在符合重要性和成本效益平衡原则的前提下，保证会计信息的完整性；

3.会计信息应当是中立的、无偏的。

二、相关性

相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者（尤其是投资者）的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

三、可理解性

可理解性要求企业提供的会计信息不能模糊不清、不能晦涩难懂，应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。

四、可比性（核算方法一经确定不得随意变更）

可比性要求企业提供的会计信息应当具有可比性。

具体要求：1.纵向比较：同一企业不同时期的会计信息要具有可比性。

2.横向比较：不同企业的会计信息要具有可比性。（会计政策）

五、实质重于形式（售后回租、融资租赁、企业集团）

●经济实质重于法律形式。

●大多数的业务交易，其法律形式反映了经济实质；但是，在有些情况下,法律形式没有反映经济实质，这就要求会计人员作出职业判断，按照业务的经济实质进行账务处理。

六、重要性（性质和金额（净利润为1））

重要性要求企业提供的会计信息应当完整反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易和事项，要求将所有重要的交易或事项进行完整、全面的计量、报告。

重要性的判断取决于性质和金额两个方面，相同的金额对于规模不同的企业，可能存在不同的重要性理解。

七、谨慎性（加速折旧和计提减值、存货采用成本和可变现净值孰低法）

谨慎性要求企业对（不确定的）交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益，不应低估负债、费用和损失。

八、及时性

●及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。

●及时性要求体现在会计信息收集、加工、披露、报告等各个环节。

●及时性对相关性和可靠性起着制约作用。

第三节会计要素及其确认与计量原则

一、会计要素概念和分类

●会计要素是对会计对象的分类。我国会计准则分为六部分——资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。前三项为资产负债表要素；后三项为利润表要素。

二、资产：过去形成、拥有或者控制、预期会带来经济利益。（也叫特征）（霉变变质的存货是资产吗？）

确认条件：经济利益很可能流入企业、成本或价值能可靠计量

三、负债：过去形成、预期导致经济利益流出、现时义务（特征）（预计负债是负债吗？）

确认条件：经济利益很可能流出企业、成本或价值能可靠计量

四、所有者权益

来源：

（1）所有者投入的资本，是指所有者所有投入企业的资本部分。资本（股本）、溢价

（2）直接计入所有者权益的利得和损失。（资本公积-其他资本公积（可供出售金融资产））

（3）留存收益。（盈余公积和未分配利润）

注意：所有者权益的确认取决于资产和负债的确认和计量，其金额也取决于资产和负债的金额。

五、收入：

企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。（特征）

确认条件：很可能流入企业、导致资产增加或负债减少、流入额可靠计量（是3个）

●内容：销售商品收入；提供劳务收入；让渡资产使用权收入；以及建造合同收入等。

六、费用：

企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关

总流出。

●特征：（1）费用应当是企业在日常活动中发生的；（2）费用应当最终会导致所有者权益的减少；（3）费用应当会导致经济利益的流出，该流出不包括向所有者分配的利润。

确认条件：很可能流出企业、导致资产减少或负债增加、流出额可靠计量（

七、利润

利润的确认主要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认，其金额的确定也主要取决于收入、费用、利得、损失金额的计量。

营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动净收益+投资净收益

注意：直接计入利润的利得和损失：营业外收入、营业外支出

八、会计要素计量属性

会计计量属性主要包括：历史成本、现值、重置成本、可变现净值、公允价值。

（1）日常核算，首选的计量属性是历史成本。历史成本是基本的、首要的、首选的计量属性。体现可靠性要求。

（2）重置成本（盘赢的资产），是指在当前的情况，重新购买资产、承担债务的成本。

（3）可变现净值，是指预计售价减去进一步加工、销售的费用，减去预计税费后的净值。

（4）现值，是指未来现金流量的折现金额。

（5）公允价值，是指当前情况下公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行交换或者债务清偿的金额。

注意：我国会计准则将公允价值界定为计量属性，实质是指在资产负债表日资产或负债当前的价值；属于狭义的公允价值。

第二章存货

第一节存货的确认和初始计量

1、概念：在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

注：工程物资不属于存货。

2、确认条件：（1）与该存货有关的经济利益很可能流入企业；（2）该存货的成本能够可靠地计量。

3、初始计量：按成本进行初始计量。包括以下几个方面：

采购成本：买价（不包括按规定可以抵扣的增值税）、相关税费（关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税）、运输费、装修费、保险费以及其他（购过程中的仓储费、合理损耗、入库前挑选费）可归属于存货采购成本的费用

加工成本：直接人工、按一定方法分配的制造费用

其他成本：除上述外使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出（如：酒类的储藏费用）

注：非正常损耗不计入采购成本。暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。

在实务中，企业也可以将发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用先进行归集，期末，按照所购商品的存销情况进行分摊。对于已销售商品的进货费用，计入主营业务成本；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益（主营业务成本）。

4、委托外单位加工的存货：

需要交消费税的的委托加工物资，收回后直接销售的，将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资成本；收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，受托方代收代缴的消费税记入“应交税费——应交消费税”科目的借方。（贷：银行存款等）

消费税=消费税组成计税价格×消费税税率

消费税组成计税价格=材料实际成本+加工费+消费税

消费税组成计税价格=（材料实际成本+加工费）/（1-消费税税率）（注：计划成本的要调为实际成本，这里没有运输费）

5、其他方式取得的存货：

投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。用存货投资设立企业的，按享有的份额计入实收资本，剩下的计入资本公积—资本溢价。

6、通过提供劳务取得的存货：

企业提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。

7、不计入存货成本的相关费用：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用）；（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。

【总结】下列项目，是否应计入企业存货成本？

第二节存货的期末计量一、存货期末计量原则

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。

二、存货期末计量方法

（一）存货减值迹象的判断

（二）可变现净值的确定

1.考虑因素：企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

2、不同情况下可变现净值的确定：

第一步：存货的持有目的：

A..如果是对外销售的就2个指标相减即可变现净值=估计售价-相关税费

B.如果是需要加工的就3个指标相减即可变现净值=产成品的估计售价-产品的加工成本-产品的相关税费

第二步：估计售价的确定

A.有合同的按照合同价格

B.无合同的按照市场价格

注意：一个存货既有合同价格也有无合同价格可以看成2个题计算即可.

第三部：比较可变现净值与存货的成本，是否发生了减值。

注：有合同和无合同的，分开计算是否减值，没减值的部分按成本计，减值部分按可变现净值计入。

（三）存货跌价准备的计提与转回

1、计提存货跌价准备的方法

①企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。

②对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。

③与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。

④存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值为零。

（1）已霉烂变质的存货。

（2）已过期且无转让价值的存货。

（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货。

2.存货跌价准备的计提

当有迹象表明存货发生减值时，企业应于期末计算存货的可变现净值，确认是否需要计提存货跌价准备。（借：资产减值损失贷：存货跌价准备）

同一类存货，其中一部分是有合同，另一部分不存在合同，在这种情况下，企业应区分有合同和没有合同的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。

3.存货跌价准备的转回

应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提。企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益（资产减值损失）。（借：资产减值损失贷：存货跌价准备）

当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。（借：存货跌价准备贷：资产减值损失）

4.存货跌价准备的结转

企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。（借：存货跌价准备贷：主营业务成本、其他业务成本）【提示1】已售存货结转成本的会计分录为：借记“主营业务成本”、“存货跌价准备”等，贷记“库存商品”等。库存商品在实现销售时，需要关注该库存商品是否计提了存货跌价准备。

【提示2】对于因债务重组、非货币性资产交换转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价

会计处理。

【提示3】按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

【提示4】企业将已经计提存货跌价准备的存货用于在建工程，应当同时结转相应的存货跌价准备。

第四章投资性房地产

第一章投资性房地产的定义、特征及范围

一、投资性房地产的定义与特征

1、定义：为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。（机器设备不属于）

2、特征：是一种经营活动；两种计量模式

二、投资性房地产的范围

1、范围：①已出租的土地使用权；②持有并准备增值后转让的土地使用权（建筑物不是）；

③已出租的建筑物

2、下列不属于投资性房地产：①自用房地产；②作为存货的房地产；③企业以经营租赁方式租入再转租给其他单位或个人的建筑物或土地使用权；④持有并准备增值后转让的建筑物；⑤按照国家有关规定认定的闲置土地；⑥计划用于出租但尚未出租的土地使用权、建筑物

3、需要注意的：

①部分用于赚取租金或资本增值、部分自用的房地产：用于赚取租金或资本增值的部分能单独计量和出售的，确认为投资性房地产

②出租且提供辅助服务的建筑物：提供服务在整个协议中不重大的，按投资性房地产核算。

第二节投资性房地产的确认和初始计量

一、投资性房地产的确认

1、确认条件：能带来收益；成本可靠计量

2、确认时点：

①用于出租的：租赁开始日

②持有以备经营出租的空置建筑物，以企业管理当局就该事项作出正式书面决议的日期。

③持有以备增值后转让的土地使用权以企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期为准。

二、不同取得渠道下投资性房地产的入账成本构成

1、外购的投资性房地产：按买价和可直接归属于该资产的相关税费作为其入账价值。

2、自行建造投资性房地产：按建造该资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。在建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益，不计入投资性房地产成本。

3、以其他方式取得的投资性房地产：原则上也是按其取得时的实际成本作为入账价值。

第三节投资性房地产的后续计量

一、采用成本模式计量的投资性房地产

已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。通过其他业务成本和其他业务收入科目核算。

二、采用公允价值模式计量的投资性房地产（不提折旧，不摊销，不提减值）

1、满足条件：（1）有市场；（2）能从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而能对其公允价值做出科学合理的估计。这两个条件必须同时具备，缺一不可。

2、不提折旧，不摊销，不提减值，应按资产负债表日的公允价值为基础调整其账面价值差额计入当期损益。（公允价值变动损益）

三、模式的变更（只能成本转公允）

1、应当作为会计政策变更处理，差额调整期初留存收益。（盈余公积和为分配利润）

2、【注】已采用成本计量的企业，以后首次取得的投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，也只能采用成本模式计量。

3、【注】在极少情况下，已采用公允模式的，首次取得某项非在建投资性房地产（或某项现有房地产在改变用途后首次成为投资性房地产）时，其公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。

四、后续支出

通过投资性房地产――【公允时用‘成本’】（在建）科目

第四节投资性房地产的转换和处置

一、房地产的转换条件

这里的确凿证据包括两个方面:一是企业董事会应当就改变房地产用途形成正式的书面决议，二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。

二、房地产的转换日

1、投资性房地产转为自用房地产：转换日为：房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。

2、存货、固定资产转为投资性房地产：转换日为房地产的租赁期开始日

3、无形资产转为投资性房地产：转换日为自用土地使用权停止自用后，确定用于赚取租金或资本增值的日期。

4、投资性房地产转为存货：转换日为租赁期满，企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期

三、转换的会计处理

1、成本模式下的转换：除存货外对应结转。

2、公允价值下的转换：应当以其转换当日的公允价值计量

四、投资性房地产的处置

1、成本模式：

收到处置收入时：

借：银行存款贷：其他业务收入

结转投资性房地产成本

借：其他业务成本

投资性房地产累计折旧

投资性房地产减值准备

贷：投资性房地产

计算应交营业税

借：营业税金及附加

贷：应交税费―应交营业税

2、公允模式：

一般分录如下：

1.按实际收到的款项

借：银行存款

贷：其他业务收入

2.按当时投资性房地产的账面余额

借：其他业务成本

贷：投资性房地产――成本

――公允价值变动（也可能在借方）

3.将累计公允价值变动转入其他业务成本

借：公允价值变动损益

贷：其他业务成本

或反之。

4.将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务成本

借：资本公积――其他资本公积

贷：其他业务成本

第五章长期股权投资

第一节长期股权投资的初始计量

一、投资的分类

1、合营企业属于共同控制

2、联营企业属于重大影响

3、对上市公司投资：重大影响以下：短线投资：交易性金融资产

长线投资：可供出售金融资产

重大影响以上：长期股权投资

对非上市公司投资：不管是不是重大影响都是长期股权投资

二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量

（一）同一控制下的企业合并（交易作价往往不公允）

1、长投入账为：合并日被合并方的账面价值*份额

按投入资产的账面价值记贷方有税费的要考虑相关税费

差额按先后调整：资本公积-盈余公积-未分配利润

2、一般分录：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）

①资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）

②盈余公积

③利润分配－未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润）

贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）

应交税费――应交增值税（销项税额）

――应交消费税

――应交营业税

3、合并方不确认付出资产的处置损益

4、合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。（发行费用如佣金、手续费冲减溢价，溢价不足，冲减留存收益）

合并方的一般会计分录如下：

借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）

资本公积－－股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）

5、无论是同一控制或非同一控制下的企业合并，合并方为企业合并发生的各项直接相关费用，包括审计、法律服务、评估咨询等中介费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。（合并的相关费用都进损益，非合并进成本）

（二）非同一控制下企业合并（以市价为基础，交易作价相对公平合理）

1、购买日：法律手续办妥日或款项结清日为准。

2、初始计量：

非同一控制下的企业合并：

长投入账为：投入资产等的公允价值入长投成本

按视同卖出做贷方分录

差额记营业外收支，

发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用

3、重点注意：

①非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用，应当于发生时计入当期损益。（管理费用）

②以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应计入债务性债券的初始计量金额。（债券的发行费用追加折价或冲减溢价）

③发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等均应计入权益性证券的初始计量金额（冲抵溢价，不够抵的应冲减盈余公积和未分配利润）。

4、付出资产公允价值与账面价值的差额的处理

①合并对价为固定资产、无形资产的，差额计入营业外收支。

②合并对价为长期股权投资或金融资产的，差额计入投资收益。

③合并对价为存货的，视同销售，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。

④合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。

5、通过多次交易实现企业合并，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：

A.个别报表的会计处理原则：成本-成本简单相加，权益-成本为购买日的账面加追加的投资，涉及其他综合收益的，待购买方出售该股权时才可转入投资收益；

B.合并财务报表中的处理：

三、非企业合并形成的长期股权投资

1、以支付现金取得的长期股权投资（直接相关税费进成本）用公允价

2.以发行权益性证券方式取得的长期股权投资

权益性证券的公允价值为成本。支付的手续费、佣金等冲减溢价，溢价不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。

第二节长期股权投资的后续计量

一、成本法及权益法核算的范围

两头成本，中间权益

注：投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

二、长期股权投资----成本法

1、成本法核算的原则：