AFP考试个人税务与遗产筹划第一章节知识点所得税

第二节所得税

所得税是指以个人或法人的各种所得为课税对象的多个税种组成的课税体系。

所得税类的主要税种包括：个人所得税;企业所得税。

所得税税收制度涉及的主要问题包括：

第一，税收管辖权。税收管辖权是一国国家主权在税收上的具体体现。在确定税收管辖权时，通常有两个原则：一是属人主义原则，即一国政府对本国居民纳税人无论是来源于本国境内还是来源于本国境外的所得都有权征税，由此原则确立的税收管辖权称为;另一是属地主义原则，即一国政府对于来源于本国境内的所得，无论是本国纳税人还是外国纳税人获得的都有权征税。

目前，大多数国家根据属人和属地原则同时行使居民税收管辖权和地域税收管辖权。

第二，所得税的税基。所得税的税基是应纳税所得额。

对个人来说，应纳税所得额是指纳税人的各项所得按照税法规定扣除为取得收入所需费用之后的余额。如果是对个人工资薪金、劳务报酬等计征个人所得税，须考虑扣除个人和家属的基本生活费用;如果是对个人经营活动获得的收入计征个人所得税，则需考虑扣除其在经营活动中发生的成本、费用及税金。

对企业来说，应纳税所得额是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额。准予扣除项目主要包括经营中的成本、费用、税金和损失。

因此，所得税确认税基“应纳税所得额”，最关键的是规定征税所得范围宽窄和费用扣除项目及标准。

第三，所得税税率。各国所得税通常采用比例税率和累进税率(超额累进税率)形式。企业所得税以比例税率为主。个人所得税按征税模式不同，税率形式有所区别：在实行综合税制的国家通常采用超额累进税率形式，如美国;在实行分类税制的国家则采用比例税率与超额累进税率相结合的形式，如我国。比较普遍地运用超额累进税率，是因为各国政府都力图通过对高收入者多征税，对低收入者少征税或不征税来调节人们税前收入差距过大的状况，缓解收入分配不公的矛盾。

2.1个人所得税

关于个人所得税税制内容以及相关情况，在AFP资格认证培训阶段已作系统介绍，这里不再赘述。需注意的是，在AFP资格认证培训阶段，我们主要学习个人所得税的税收法律法规，纳税筹划也主要结合个人所得税法律法规展开，筹划案例比较简单。而在CFP资格认证培训阶段比AFP资格认证培训阶段大大扩展了税收法律法规学习的范围，这样，一方面，个人所得税法律法规仍然是我们进行筹划依据的重要法律规范;另一方面，筹划方案将涉及更多的税种，须考虑税种与税种之间的关联关系。

2.2企业所得税

企业所得税是国家对境内企业生产经营所得和其他所得依法征收的一种税。根据国家税务总局公布的数据，2006年企业所得税收入为5545.88亿元，占税务部门组织收入的14.73%。其中，外商投资企业和外国企业所得税收入为1534.82亿元，占税务部门组织收入的4.08%。2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过《中华人民共和国企业所得税法》，2007年11月28日国务院第197次常务会议通过并颁发第512号令《中华人民共和国企业所得税法实施条例》。规定新《企业所得税法》自2008年1月1日起实施，原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法暂行条例》同时废止。

企业所得税现行税制

2.2.1企业所得税的纳税人

在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照企业所得税法的规定缴纳企业所得税。

个人独资企业、合伙企业不适用本法。

企业分为居民企业和非居民企业。

居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。其中，依法在中国境内成立的企业包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织;依照外国(地区)法律成立的企业包括依照外国(地区)法律成立的企业和其他取得收入的组织。

实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构

非居民企业，是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

2.2.2企业所得税的征税对象

居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。

非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

注：按照以下原则确定来源于中国境内、境外的所得：

(1)销售货物所得，按照交易活动发生地确定;

(2)提供劳务所得，按照劳务发生地确定;

(3)转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;

(4)股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定;

(5)利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定;

(6)其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。

2.2.3企业所得税的税率

企业所得税采用比例税率，税率为25%。

优惠税率：

(1)符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。

符合条件的小型微利企业是指，从事国家非限制和禁止的行业，并符合下列条件的企业：

①工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

②其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

(2)国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。

根据科技部、财政部、国家税务总局制定的《高新技术企业认定管理办法》(国科发火〔2008〕172号)，高新技术企业认定须同时满足以下条件：

(1)在中国境内(不含港、澳、台地区)注册的企业，近三年内通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，或通过5年以上的独占许可方式，对其主要产品(服务)的核心技术拥有自主知识产权;

(2)产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围;

(3)具有大学专科以上学历的科技人员占企业当年职工总数的30%以上，其中研发人员占企业当年职工总数的10%以上;

(4)企业为获得科学技术(不包括人文、社会科学)新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品(服务)而持续进行了研究开发活动，且近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求：

①最近一年销售收入小于5,000万元的企业，比例不低于6%;

②最近一年销售收入在5,000万元至20,000万元的企业，比例不低于4%;

③最近一年销售收入在20,000万元以上的企业，比例不低于3%。

其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。企业注册成立时间不足三年的，按实际经营年限计算;

(5)高新技术产品(服务)收入占企业当年总收入的60%以上;

(6)企业研究开发组织管理水平、科技成果转化能力、自主知识产权数量、销售与总资产成长性等指标符合《高新技术企业认定管理工作指引》(另行制定)的要求。

2.2.4应纳税所得额的确定

企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。

收入总额

企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。其中货币形式收入包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;非货币形式收入包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

收入形式包括：

(1)销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入;

(2)提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通讯、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入;

(3)转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等资产取得的收入;

(4)股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入;

(5)利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠债利息等收入;

(6)租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入，租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现;

(7)特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权取得的收入，特许权使用费收入按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现;

(8)接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿赠予的货币性资产、非货币性资产，接受捐赠收入按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现;

(9)其他收入，是指除上述规定以外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已做坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

准予扣除项目的基本范围

企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。其中所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出及其他耗费;所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外;所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加;所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。

企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得再发生当期直接扣除。

部分准予扣除项目具体标准：

(1)准予扣除的利息支出：

①非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;

②非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

(2)企业发生的合理的工资薪金支出准予扣除。

工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给本企业任职或受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

(3)企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险和住房公积金，准予扣除。

企业为投资者或者职工支付的补充养老保险、补充医疗保险，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。

(4)企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除;企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除; 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

(5)企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

(6)企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

(7)企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

(年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。)

例题：

某企业2008年度取得主营业务收入2100万元，其他业务收入300万元，投资收益200万元，营业外收入15万元。该年度该企业在管理费用中共列支业务招待费17万元。

业务招待费实际发生额的60%=17×60% =10.2万元

业务招待费扣除限额：(2100+300)×5‰=12万元

不得税前扣除：

17-10.2=6.8万元

2008年该企业应纳企业所得税为：

(2100+300+200+15-10.2)×25%=656.3万元

如果该企业当年列支的业务招待费为25万元，(其它条件不变)则：

所得税税前允许扣除的业务招待费为12万元。

业务招待费实际发生额的60%=25×60%=15万元

业务招待费扣除限额：(2100+300)×5%=12万元

不得税前扣除的业务招待费为13万元(25—12=13)

(8)企业按照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。但该专项资金提取后改变用途的不得扣除。

(9)企业参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

(10)企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：

①以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除;

②以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。

例题：

某企业2006年9月1日发生经营性租入固定资产业务，租赁期10个月，租赁费10万元，企业当年实际列支租赁费10万元。2006年税前允许扣除额：10÷10×4(月)=4万元在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、法规的规定不一致的，应当依照税收法律、法规的规定计算。

(11)企业发生的合理的劳动保护支出准予扣除。

不得扣除的项目：

(1)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项;

(2)企业所得税税款;

(3)税收滞纳金;

(4)罚金、罚款、被没收财物的损失;

(5)超过国家规定允许扣除的公益捐赠，以及非公益捐赠支出;

(6)赞助支出;

(7)未经核定的准备金支出，即不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出;

(8)与取得收入无关的其他各项支出。

2.2.5亏损弥补

企业所得税法规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补;下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5年。

关于这项规定应注意：第一，所称可以弥补的年度亏损额是指按照税法调整后的亏损额，而不是企业财务报表中记录的会计利润。第二，弥补期以亏损年度的下一年算起，连续计算五个自然年度，五年中即使是亏损年度仍视为一个弥补年度，而且先亏损先弥补，逐年计算。第三，在弥补期又发生亏损，以各亏损年度的下一年算起。

例题：

某企业从2000年至2006年盈亏情况如下表：

年度00 01 02 03 04 05 06

按税法规定调

-165 -56 30 30 40 60 60

整后的亏损额

2000年亏损额：2001～2005年为弥补期

尚有未弥补的亏损5万元，由于已经超过五年弥补期，故不得弥补。

2001年亏损额：2002～2006年为弥补期

56万元的亏损额全部弥补，2006年弥补亏损后有4万元应纳税所得额，应据此计算缴纳企业所得税。

2.2.6税收优惠

(1)国债利息收入免税。

(2)符合条件的居民企业之间的股息红利等权益性投资收益免税。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

(3)企业从事蔬菜、谷类、薯类、油料等的种植;农作物新品种的选育;中草药的种植;林木的培育和种植;畜牧家禽的饲养等取得的收入免征企业所得税。

(4)企业从事国家重点扶持的《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》中规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目，自项目取得第一笔经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

(5)企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

(6)企业获得的符合条件的技术转让所得，一个纳税年度内不超过500万元的部分，免征企业所得税;超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

(7)企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研发费用的50%加计扣除;形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

(8)企业安置适合《中华人民共和国残疾人保障法》规定范围的残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

(9)创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

例题：企业所得税应纳税额计算

刘敬于2008年初投资500万元成立一个私营有限责任公司。如果2009年初对前一年度企业所得税计算缴纳，具体情况如下：

全年取得业务收入620万元;销售税金及附加(营业税、城建税和教育费附加)34.1万元;由于拖欠缴税，缴纳滞纳金3万元;原材料成本300万元;公司共有职工50人，支付职工工资总额160万元;实际发生的职工福利费、教育经费、工会经费分别为工资总额的14%、2.5%、2%;支付业务招待费16万元;向其他企业拆借资金200万元，使用1年支付借款利息40万元，同期银行贷款利率为7.47%;请计算该公司2008年应缴纳的企业所得税。

解：

五年中即使是亏损年度仍视为一个弥补年的内还是来源于本国境外的收