税法总论

导论税收概述

税收，是政府为了满足社会公共需要，凭借政治权力，强制、无偿地取得财政收入的一种形式。税收的本质特征具体体现为税收制度，而税法则是税收制度的法律表现形式。

一、税收的内涵

理解税收的内涵，需要从税收的分配关系本质、国家税权和税收目的三个方面来把握。

1、税收是国家取得财政收入的一种重要工具，其本质是一种分配关系。

国家要行使职能必须有一定的财政收入作为保障。取得财政收入的手段有多种多样，如发行国债、收费、罚款等等，而税收是国家财政收入的主要来源。

另外，税收解决的是分配问题，国家参与社会再分配的形式，体现了一种分配关系。

2、国家征税的依据是政治权力，它有别于按要素进行的分配。

国家通过征税，将一部分社会产品由纳税人所有转变为国家所有，因此，征税的过程，实际上是国家参与社会产品的分配过程。分配问题涉及到两个基本问题：一是分配的主体；二是分配的依据。分配的主体为国家；；而分配的依据，国家的强制力。

3、国家征税的目的是满足社会公共需要。

税收的必要性：公共欲望的满足和公共物品的提供。

·公共欲望：公众可以共同享有的需求，每个个体的享有不影响其他个体的享有，即不具有排他性，只能通过政府途径或公共经济部门来得到满足。满足公共欲望也是现今各国政府的重要任务。比如对教育的需求，对医疗的需求等。

·公共物品：因为公共物品不同于私人物品，各类主体对公共物品均可获得等量的、相同的消费，因此，各类主体对公共物品既都需要，又都不愿独自投资，“三个和尚没水喝”的故事，在一定意义上说明了这个问题。那么，公共物品就只能由公共经济部门去提供，从而使提供公共物品成为国家或政府的一项重要职能。

二、税收的特征（“三性”）

税收具有无偿性、强制性和固定性。三性的统一。

三、税收的职能

（一）分配收入的职能

税收是国家参与社会收入分配的重要手段。税收分配收入的职能包括两个方面，即获取财政收入和收入的再分配。

获取财政收入：国家通过税收获取财政收入，用于提供公共物品，满足公共需求。

收入的再分配：对于市场失灵、社会分配不公等问题，国家适度介入经济生活，对社会收入进行再分配，而这也是必要的。

（二）配置资源（宏观调控）的职能

国家通过征税，参与社会收入的再分配，可以对各类主体的实际收入及其运用发生重大影响，从而会影响投资和储蓄，影响资产结构和产业结构的调整，影响各类资源的配置。这样，国家通过调整税率，调整税收优惠政策等手段进行宏观调控，从而实现配置资源的职能。

（三）保障稳定的职能

税收因其具有分配收入和宏观调控的职能，有助于促进经济公平和社会公平，有助于保障经济和社会的稳定。

在这三类职能中，分配收入的职能是最为基本的，配置资源的职能次之，保障稳定的职能是以前两项职能为基础的。

四、税种的分类

（一）直接税与间接税

依据税负能否转嫁——

1、直接税：由纳税人直接承担税负的税种，如所得税和一般财产税。

2、间接税：纳税人只是间接承担税负的税种，如商品税。

（二）从量税与从价税

根据税收计征标准的不同——

1、从量税：以征税对象的数量、重量、容量等为标准从量计征的税种，如资源税。

2、从价税：以征税对象的价格为标准从价计征的税种，大多税种为从价税。

从量税不受征税对象价格变动的影响，而从价税直接受征税对象价格变动的影响，因此，有利于体现国家的经济政策。

（三）商品税、所得税和财产税

根据征税对象的不同——（税收最重要、最基本的分类）

1、商品税：征税对象为商品的税种（流转税）

2、所得税：以所得为征税对象的税种

3、财产税：征税对象为财产的税种

4、行为税：以某种特定行为的发生为条件，对行为人加收的一种税种。

5、资源税：以占用和开发国有自然资源获取的收入为征税对象的税种。

（四）中央税（国税）和地方税（地税）

根据税收管理权和税收收入归属的不同——

1、中央税：由国家最高权力机关或经其授权的机关进行税收立法，且税收管理权和收入支配权归属于中央政府的税收。关税、消费税、海关代征的增值税和消费税、中央企业所得税、金融企业所得税

2、地方税：凡由地方权力机关通过立法决定征收，且税收管理权和收入支配权归宿与地方政府的税收。营业税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税、土地增值税

3、中央地方共享税：税收收入由中央政府和地方政府按分成比例共同享有的。增值税、资源税、所得税。

第一章税法总论

第一节税法概述

一、税法的概念

调整在税收活动中发生的社会关系的法律规范的总称，它是经济法的重要部门法。调整对象：在税收活动中发生的社会关系，这种社会关系简称税收关系。

税收关系税收体制关系：各相关国家机关因税收方面的权限划分而发生的

社会关系，实质上是一种权力分配关系；

税收征纳关系：税收征纳过程中发生的、税收征纳双方主体之间

的社会关系。

——税收征纳实体关系+税收征纳程序关系

二、税收法律关系的构成

（一）主体

税收法律关系的主体，即在税收法律关系中享有权利和承担义务的当事人。在我国，税收法律关系的主体包括征纳双方，一方是代表国家行使征税职责的国家机关，包括国家各级税务机关、海关和财政机关；另一方是履行纳税义务的人，包括法人、自然人和其他组织。

（二）客体

客体，即税收法律关系的主体的权利、义务所共同指向的对象，也就是征税对象。例如，所得税法律关系的客体是生产经营所得和其他所得；财产税法律关系客体是财产；流转税法律关系客体就是货物销售收入或劳务收入。国家在一定时期根据经济发展的需要，通过扩大或缩小征税范围调整征税对象，以此达到限制或鼓励某些产业、行业的发展。

（三）内容

税务机关的权利：依法进行征税、税务检查以及对违章者进行处罚；

税务机关的义务：主要是向纳税人宣传、咨询、辅导解读税法，依法受理纳税人对税收争议的申诉等。

纳税人的权利：多缴税款申请退还权、延期纳税权、依法申请减免税权、申请复议和提起诉讼权。

纳税人的义务：办理税务登记、进行纳税申报、接受税务检查、依法缴纳税款等。

三、税法的地位

税法因其有自己独立的调整对象，即税收关系，所以，税法能够成为一个独立的法律部门，在法律体系中具有独立的、不可替代的地位。

（一）与宪法的关系

宪法是根本法，是制定法律的依据，也是制定税法的重要基础。因此，税法的内容不得与宪法相抵触，税法的执行也不得违宪。

（二）与经济法的关系

税法与经济法的联系是最为密切的。税法是经济法体系中的一个重要组成部分，是经济法的下位法律，因此，税法在其宗旨、本质等许多方面与经济法在整体上都是一致的。但同时，税法作为经济法的一个具体部门法，在调整对象、特征、体系等许多方面又有其特殊性。因此，经济法与税法是共性与个性、整体与部分、普遍性与特殊性的关系。

（三）与行政法的关系

税法与行政法的联系亦甚为密切。税法的执行主体主要是行政机关，因此，有关税收征管程序方面，存在着许多行政法规范，而且税务诉讼也是行政诉讼的一部分。所以，过去曾经也有人认为税法就是税收行政法，行政法的一部分。但是，两部法律在调整对象、立法宗旨、职能等方面，还是存在着很大的区别。

（四）与民商法的关系

二者的区别是明显的，有不同的调整范围。民法调整方法的主要特点是平等，而税法是由国家依据政治权力向公民征收，是国家国家与纳税人关系的法律规范，明显带有国家强制的特点，调整方法也是采用命令和服从的方法。

但两者存在着密切的联系。税法的调整通常是以民商法的调整为基础的，因此，当税法的某些规范同民法的规范基本相同时，税法一般援用民法条款。但是，当设计税收征纳关系的问题，而税法又有明确的规定，那么就应当以税法的规范为准则。比如，两个关联企业之间，一方以高进低出的价格与对方进行交易，然后再以其他方式从对方取得利益补偿，以达到避税的目的。虽然这一交易符合民法中规定的“民事活动应遵循自愿、公平、等价有偿、诚实信用”的原则，但也

违反了税法的规定，那么，就根据税法的规定处理。

四、税法的体系

（一）学理体系

税收体制法有关税收权力分配的法律规范的总称（主导地位）

税收征纳法税收征纳实体法——商品税法、所得税法、财产税法

规定征纳双方实体权利义务的法律规范的集合（主体地位）税收征纳程序法——

规定税收征管程序和相关主体程序权利义务的法律规范的

集合（保障地位）

（二）我国现行税法体系

流转税类：增值税、消费税、营业税、关税

所得税类：企业所得税、个人所得税

资源税类：资源税、土地增值税、城镇土地使用税

特定目的税类：筵席税、城市维护建设税、车辆购置税、耕地占用税

财产和行为税类：房产税、车船税、印花税、契税

五、税法的原则

税法的原则主要包括基本原则和适用原则两大方面。

（一）基本原则

税法的基本原则是在有关税收的立法、执法、司法等各个环节都必须遵循的基本准则。

1、税收法定原则

税法主体的权利义务必须由法律明确加以规定，税法的各类构成要素也都必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利义务也必须以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或减免税收。

税收法定原则在法理上与刑法上的罪刑法定原则是一致的。

2、税收公平原则

要求税收负担必须在依法负有纳税义务的主体之间进行公平分配，在各种税收法律关系中，纳税主体的地位必须平等。依据这一原则，必须普遍征税、平等

征税、量能课税。

3、税收效率原则

要求税法的制定和执行必须有利于提高经济运行的效率和税收行政的效率，税法的调整必须有利于减少纳税主体的奉行成本和额外负担，以降低社会成本。现在，法律的经济分析日益受到重视的情况下，该原则的地位也在日益提高。

（二）税法的适用原则

税法的适用原则是，具体适用税法的过程中应遵循的原则。

1、实质课税原则

是指对于某种情况不能仅根据其外观和形式确定是否应予课税，而应根据实际情况，尤其应当注意根据其经济目的和经济生活的实质，判断是否符合课税要素，以求公平、合理、有效地进行课税。

也就是说，根据实质课税原则，课税的具体对象如果仅在名义上归属于某主体，而事实上归属于他主体时，应以实质的归属人为纳税人并适用税法。

2、诚实信用原则

3、禁止类推适用原则

基于税收法定原则，在税法上应禁止类推适用，不得任意作出扩张或类推解释。

4、禁止溯及课税原则

要求新颁布实施的税收实体法仅对其生效后发生的应税事实产生效力，而不能对其生效之前所发生的应税事实溯及课税，这一原则有利于防止纳税人的财产受到不当侵害。

需要注意的是，禁止溯及课税原则在税法上往往表现为“实体从旧，程序从新”的原则，即纳税人的实体权利义务存在于新税法生效之前的，依旧税法的规定；而纳税人程序上的权利义务，依从新税法的规定。

第二节课税要素

一、课税要素的概念

课税要素，是国家征税必不可少的要素。只有在符合课税要素的情况下，国家才可以征税。

广义的课税要素：国家征税所需具备的各种要件，包括实体要素+程序要素

狭义的课税要素：纳税主体的实体纳税义务成立所需具备的要件，仅指课税

的实体要素

二、广义的课税要素

（一）税收实体法的构成要素

1、税法主体

征税主体——各级财政机关、税务机关和海关具体负责税收征管。

纳税主体——负有纳税义务的自然人、法人、非法人组织

从征税主体的角度看，国际上比较通行的做法是，由税务机关和海关代表国家担当征税主体的角色。

从纳税主体的角度看，需要区分（1）纳税人和负税人。纳税人，是法律上负有纳税义务的人；负税人，是在经济上具体承担了负税的人。也就是说，纳税人并不必然是负税人。为什么会存在这种区别？这是因为存在直接税和间接税的区别。在直接税领域，由于税负不能或不易转嫁，因而纳税人和负税人往往是同一人；而在间接税领域，由于负税容易转嫁，因而直接履行纳税义务的纳税人同最终的负税人往往不是同一主体。

另外，还需要区分（2）纳税主体和其他义务主体，如扣缴义务人、税收担保人、税务代理人、协税义务人等主体。也就是说，在税法上负有义务的主体并不都是纳税主体。纳税主体在税法上主要负有纳税义务，而其他义务主体则可能负有与纳税义务相关的义务，如扣缴义务人负有代扣代缴的义务；担保义务人负有担保税收债务履行的义务；税务代理人负有在受托范围内为纳税人办理相关税收事务的义务；协税义务人，负有协助税务机关征收税款的义务等等。因此，在税法上，征税主体之外的主体并非都是纳税主体，还包括其他义务主体。这些主体是与纳税人的义务相关的义务主体，可统称为相关义务主体。

2、征税客体（征税对象、课税对象）

征税的直接对象或标的，它说明对什么征税的问题。

依征税对象性质的不同，可以将其分为商品、所得和财产三大类。

征税客体的界定：

通常，决定某类对象是否具有可税性的因素，主要是收益性、公益性和营利性。如果对象有突出的收益性和营利性，则一般就是可以征税的；如果具有突出

的公益性和非营利性，则一般是不能征税的。这是立法上确定征税对象时应有的具体考虑，也是界定征税客体的一个重要尺度。

3、税目和计税标准

税目和计税依据是对征税对象在质与量方面的具体化。

税目，就是税法规定的征税的具体项目，它是征税对象在质方面的具体化。

计税标准，计算应纳税额的依据，它是征税对象在量方面的具体化。

4、税率

应纳税额与计税基数之间的比率，它是衡量税负高低的重要指标，是税法的核心要素。它还反映国家征税的深度和国家的经济政策，是重要的宏观调控手段。

5、税收特别措施

税收优惠措施：以减轻纳税人的税负为主要内容；税收减免最普遍

税收重课措施：以加重纳税人的税负为主要内容

（二）税收程序法的构成要素

1、纳税时间（纳税期限）

纳税义务发生后，纳税人依法缴纳税款的期限，区别于纳税义务的发生时间。纳税时间是一定的期间；纳税义务发生时间是一个时间点。

2、纳税地点

说明纳税人应向哪里的征税机关申报纳税，以及哪里的征税机关有权实施管辖的问题。税法规定的纳税地点，主要有：机构所在地、经济活动发生地、财产所在地、报关地等。

第三节我国的税收体制

一、我国的税收立法体制

1、税收立法权的横向分配

我国实行的是分享模式，国家立法机关和行政机关都享有税收立法权，而且，国务院制定的税收行政法规数量远远超过全国人大及其常委会制定的税收法律的数量；财政部和国家税务总局等制定的部门行政规章，在实际的税收征纳活动中发挥着直接的、巨大的作用。

以后的发展趋势：以全国人大及其常委会的立法为主；国务院主要负责制定有关税收法律的实施细则，或在国家立法机关授权范围内对税法作出解释；财政

部、国家税务总局等职能部门，主要负责对税法适用过程中的一些具体问题作出解释和说明。

2、税收立法权的纵向分配

我国实行的是集权模式。在我国，中央税、共享税以及地方税的立法权都集中在中央，以此保证中央政令的统一，维护全国统一市场的形成。但是，考虑到各地区的特点，有前提的、适当地给地方下放一些税收立法权，地方根据本地区的具体情况，开征一些新的税种，促进地方经济的发展。

二、我国的税收征管体制

我国依据统一政策和分级管理相结合的原则，税收立法权高度集中，以保持法制和税制的统一；同时，对税收实行分级征管，以体现分级管理的精神。

（一）税收征管权的分配（根据税种进行分配）

1、税收征管权的横向分配

从各税收征管机关负责的税种来看——

实行分税制之后，税收征管权。

（1）税务机关：工商税收

——税务机关负责征管的税种最多，并且，随着税制改革的深入，财政机关负责的少量税种的征管，也逐渐转由税务机关征管。

（2）海关：关税、行李及邮递物品进口税、进口环节增值税、消费税

（3）财政机关：农业税收（如地方附加税、契税、耕地占用税）

2、税务机关内部征管权的纵向分配

（1）税务机构的设置

中央政府设立国家税务总局（正部级）；

省以及省以下税务机构分为国家税务局和地方税务局两个系统。

国家税务总局，对国家税务局系统进行垂直管理，包括编制、经费、干部等；

省级地方税务局，接受国家税务总局和省级人民政府的双重领导。

省以下地方税务局，接受上一级税务机关和同级人民政府的双重领导，但是以上级税务机关的垂直领导为主，机构设置、干部管理、人员编制、经费开支均由所在省地方税务局垂直管理。

（2）税务机关内部征收管理范围

国家税务局系统——增值税；消费税；车辆购置税；铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的营业税、企业所得税、城市维护建设税；中央企业所得税；地方银行、非银行金融企业缴纳的所得税，海洋石油企业缴纳的所得税、资源税；部分企业的企业所得税；证券交易税；个人所得税中对存款利息所得征收的部分；中央税的滞纳金、补税、罚款。

地方税务局系统——营业税、城市维护建设税（国税局系统负责征收除外）；地方国有企业、集体企业、私营企业缴纳的所得税、个人所得税（不包括对银行储蓄存款利息所得征收的部分）；资源税；城镇土地使用税；耕地占用税；土地增值税；房产税；车船税；印花税；契税；屠宰税；筵席税；地方附加税；地方税的滞纳金、补税、罚款。

（二）中央政府与地方政府税收收入的划分

1、中央政府的固定收入

消费税（含进口环节海关代征的部分）；车辆购置税；关税；海关代征的进口增值税

2、地方政府的固定收入

城镇土地使用税；耕地占用税；土地增值税；房产税；车船税；契税；筵席税

3、中央政府与地方政府共享收入

·增值税（不含进口环节海关代征的部分）：中央75%；地方25%

·营业税：铁道部、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府；其余归地方政府。

·企业所得税：铁道部、各银行总行、海洋石油企业集中缴纳的部分归中央政府；其余中央60%、地方40%分享。——所得税的分享，都在扣除某部分以后，再按比例划分

·个人所得税：储蓄存款利息所得的个人所得税归中央，其余部分的分享比例与企业所得税相同，中央60%、地方40%分享。

·资源税：海洋石油企业缴纳的归中央政府；其余归地方政府

·城市维护建设税：铁道部、各银行总行、各保险公司集中缴纳的部分归中央；其余归地方

·印花税：证券交易印花税收入，94%归中央、6%归地方；其他印花税收入全部归地方