企业内部控制对比案例分析

企业内部控制对比案例分析

目录

第一节美国西南航空公司案例分析——兼论中日航空业的困局 (2)

第二节毕马威公司内部控制案例分析——兼论安达信的消亡 (13)

第三节绿城内部控制案例分析——以万科、中海为标 (22)

第四节巨人集团内部控制案例分析——兴与衰的更替 (28)

第一节美国西南航空公司案例分析——兼论中日航空业的困局

美国西南航空（Southwest Airlines）创建于1971年，是美国第五大航空公司（注：前四大分别为达美航空公司、美国航空公司、美联航和大陆航空公司），从载客量来看则是世界第3大航空公司。它从仅有56万美元，3架波音737客机，经营达拉斯、休斯敦和圣安东尼奥的短程航运业务的地方性小公司，发展至目前拥有超过300架波音737客机，每天出发超过2700班机，员工数目超过3.5万人。最令人惊奇的是，它创下了1973年以来连续30多年赢利的业界奇迹，也是惟一一家连续盈利时间最长的航空公司，连续4年（1997-2000年）被著名的《财富》杂志评为全球最受赞赏的公司之一。

与之形成鲜明对比的，是中日航空业的困局。我国五大航空上市公司——中国国航、东方航空、南方航空、海南航空和上海航空，最近几年动辄亏损并接受国家注资扶持。国际航空运输协会发布的报告显示，2008年我国五大上市航空公司更是无一盈利，亏损总额占全球航空公司亏损总额的比例高达56%。日本航空市场更显萧条，以被视作“支撑国民荣誉感”及“日本株式会社”战后经济繁荣的骄傲象征，日本乃至整个亚洲规模最大、世界第三大的日本航空公司（Japan Airlines）为例，最近5年里竟有4年出现亏损，今年甚至爆出日本历史上金融业外最大的破产重整案件并被东京证交所摘牌。

究其差异，可以发现美国西南航空十分注重内部控制管理，与大型软件公司联手打造内部管理和控制系统，有着成熟的做法和先进的经验，从而为达成持续获利目标保驾护航。以下从内部控制的角度，总结美国西南航空的成功经验，反思中日航空业的困局，探讨航空业内部控制的改进方向。

一、内部环境的特征

（一）美国西南航空的优势

⒈和谐的企业文化

美国西南航空的企业文化是“员工第一，顾客第二，只有快乐的员工才有满意的顾客”，在此基础上形成了三项基本的经营哲学：第一，工作应该是愉快的，可以尽情享受；第二，工作是重要的，但可别把它搞砸了；第三，人是很重要的，每个人都应受到尊重。美国西南航空在纽约证券交易所（NYSE）的股票代码是LUV，它象征着“爱”。为了找到公司真正需要的人，他们采取同行招聘的方式（例如飞行员面试飞行员，行李处理人员面试行李处理人员），让员工自己挑选可以愉快合作的工作伙伴。而集体奖励的方式、灵活的工会合同、优厚的员工待遇和较高的员工期权拥有率，亦构成有效的激励机制。

美国西南航空的员工不仅是以公司所有者的方式去思考，他们事实上也确实是公司的所有者。美国西南航空对于工作一年以上的员工实施分红制度，从1973年开始盈利起，通常每年会分配相当于公司25%-30%的净利润给员工。同时，美国西南航空的员工拥有公司大约10%的公开发行股票，是整个航空领域持股比例最多的投资者，持有公司股票的员工比例更是高达90％。美国西南航空认为裁员是短视行为，对公司文化的伤害最大。即便“911事件”后一度每天亏损三四百万美元，仍然坚持不裁员。美国西南航空的员工流动率平均每年低于5%，相对于美国其它同行来说，这个比例是最低的。

作为一家大型公司，美国西南航空保持扁平的组织架构，降低集权风险，把“打破官僚主义”作为自己的口号。公司内部结构呈倒置的金字塔型，管理层在底层为前线35000名工作人员提供各种支持，员工随时可以掌握公司，任何和

旅客以及竞争形势有关的资讯，并参与决策和控制，不仅各级管理的效率提高，而且能根据市场变动及时进行调整。高层主管倾听员工的意见，是美国西南航空的一项惯例。美国西南航空规定，如果有员工提出一项建议，有关部门主管必须尽快弄清楚是否可行，并及时做出回应。如果公司没有采纳这一建议，必须向员工解释清楚，给出拒绝的充分理由。绝大多数员工随时可以拿起电话，和公司副总裁级的人员直接沟通。而总裁会在周末的凌晨，和地勤人员一起清洁飞机。当员工认为自己受到应有的人性化对待并且受到关怀和尊重时，他们也会为乘客加倍提供热诚周到的服务，并充分尊重他们，让乘坐美国西南航空飞机成为一种乐趣，这亦是美国西南航空吸引大批忠诚旅客的主要原因。

⒉明确的制度管理与稳健的财务策略

美国西南航空非常强调制度的作用，新员工在接受正式的培训之后，基本上不再需要他人的教导和提醒，就能很明确地知道自己在何时、何地，该以何种姿态做何种行为。在技术导向管理的模式下，地区总经理只抓与市场直接有关的行政工作，总工程师和总飞行师受到倚重。在财务策略方面，美国西南航空具有稳健的资产负债表，负债经营率较低，同时利润净增长率最高，资信等级最高，是全球少数几家拥有投资级信用的航空公司之一。这也使它有足够的营运资金去把握一些重要的商机，并减少财务压力。美国西南航空对于过度扩张保持着足够的警惕，每年经过严格挑选，只新增几个城市，实现平稳增长。

（二）中日航空业的短板

相对而言，我国的航空公司忽略制度、倚重经验的“人治”管理，仍然普遍存在。产权不明晰、政企不分、绩效考评制度不健全、机构设置不合理等因素，仍然严重制约着我国航空公司的发展。总经理行政技术一把抓的行政导向管理，

也给内部成本控制带来严重的负面影响。为了争夺短期市场份额，东方航空、南方航空和中国国航三大航空集团不惜债台高筑，大规模购置飞机，都经历过不得不寻求国家注资的困境，显得进取有余而稳健不足。

类似的问题，也存在于日本航空公司。日本政府一直对亏损的日本航空公司采取无限制的“输血式”搭救，使得日本航空公司很少关注内部管理变革以及成本控制等基础性问题，其顺应市场要求的创新动力受到抑制与弱化，造成“政府不断救助，企业不断变成僵尸”的恶性循环。历史上，20世纪80年代日本资产和股票泡沫破裂时，在外国度假地、酒店业的风险投资曾给日本航空公司带来巨大伤害。如今日本航空集团下属公司及关联公司有380多家，被喻为日本航空运输业的“大象”。过度扩张和过度投资的结果，是同质化经营严重、成本过高和效益低下。日本企业再生支援机构（ETIC）对日本航空公司提出的破产重整计划，就要求其将现有的子公司减少至57家，出售酒店和旅游板块，扩大下属低成本航空公司的规模。

二、战略目标的设计与实施

（一）美国西南航空的独特战略

美国西南航空是民航业“廉价航空公司”经营模式的鼻祖，服务的是青睐廉价低成本航空服务的旅客，主要是自费的游客或中小公司的客户。从开业的第一天起，美国西南航空就奉行低价策略，以“打折航线”而闻名，通过低价和优良的服务开拓市场，将飞机变成城际间快捷而舒适的“空中巴士”，向大公司的高价策略提出挑战，并成长为财富500强企业。美国西南航空管理层的理论是：不是在和其它航空公司打价格战，而是在和地面的运输业竞争。按照传统的经商原则，当飞机每班都客满，票价就要上涨。但是美国西南航空在载客增

加时不提价，而是增开班机扩展市场。在淡季时，更是通过降低票价来增加班机搭载率，结果飞机票价有时候比乘坐陆地的运输工具还要便宜。

在每位竞争对手都对对方的经营策略、营运成本了如指掌的航空市场中，美国西南航空的低价竞争战略之所以能得以实现，其依赖的是将短程运输方式、标准化机队、高效的员工团队和稳健的品质保证相结合的运营模式。

⒈短程运输方式

美国西南航空提供效率高、班次多、航班多的短程运输，在美国的通航城市最多。但它不买大型客机，不飞国际航线，不和其他航空公司形成联运服务，不和大型航空公司硬碰硬，选择飞航的大多是中等城市之间的点对点的航线，在位于邻近大都会地区但尚未充分利用的二流机场降落，并采取低票价、多班次的方式来增加旅客的载运量。这不仅有效降低了管理成本和运营成本，同时也使快速离港和飞机上限量供应等低成本运作具有可行性。美国西南航空在飞行中不提供餐点服务，只供应饮料与花生；较长一点的旅程，则多提供饼干之类的点心，从而把成本维持在低水平。

⒉标准化机队

美国西南航空首创了标准化机队的概念，采用单一机型波音737提供服务。这样做的好处是，既简化了管理，又减少了培训和维护成本。驾驶员、空乘人员和维护工程人员可以集中精力去研究、熟悉同一种机型，驾驶人员和空乘人员都会使用、维护工程人员都会修理公司所有的飞机。作为使用同一机种的忠诚顾客，在向波音公司购买飞机时还可获得更多折扣。再加上部分飞机是尚在安全的使用年限内、未“退伍”的二手飞机，大大地降低了航空公司运营中比例最大的固定成本支出。

⒊高效的员工团队

美国西南航空拥有美国航空界最有生产力的团队，员工平均服务旅客的数量，是任何其它航空公司的两倍。由于工作人员的配合和努力，美国西南航空班机从抵达目的地机场，开放登机门上下旅客，至关上登机门再度准备起飞的作业时间，平均为15分钟。短短15分钟内，要更换全部的机组人员，卸下近百袋的邮件，再装上数量相近的邮件，并为飞机加满4500磅重的油料，其它航空公司大约需要两到三倍的时间来完成同样的工作。

通过精简业务流程，美国西南航空降低了成本，并且加快了运作速度：不提供托运行李的服务，以节省时间；不设头等舱，采用先到先上制，先到的旅客可以有更多的座位选择，促使旅客尽快登机；建立自动验票系统，加快验票速度；当时间非常紧张时，乘务员也会帮助检票，提高乘客的登机速度；飞机降落以后，一般只有4个地勤人员提供飞机检修保养、加油、物资补给和清洁等所有这些服务，人手不够时驾驶员也会帮助地勤工作。在此基础上，美国西南航空减少了地勤服务和机务人员，每架飞机仅仅需要90名员工就可以开航，比其它航空公司几乎少用一倍的员工。

⒋稳健的品质保证

在追求低成本的同时，美国西南航空并没有降低服务的品质，拥有最佳的飞行安全记录、最年轻的飞机队和最高的“完航”指数（Completion Factor），在定期航班次中取消的班次最少。无论从航班是否准点起降，还是从旅客抱怨申诉情况评比结果来看，均居领先地位。

综合来看，美国西南航空的低价策略是基于公司运营模式而确立的独特战略，既能阻止竞争对手的模仿复制，又能做到持久有效。

（二）中日航空业战略定位的教训——高速铁路的冲击

“股神”巴菲特曾说：“我既不会买铁路股，也不会买航空股，因为我搞不清楚这两者究竟有什么不同。”这告诉我们，航空公司始终面临着地面的运输业，尤其是铁路的残酷竞争，相互间客观存在着挤出和替代效应。适合高速铁路的生存环境，第一是人口稠密和城市密集，而且生活水准较高，能够承受昂贵的票价和多点停靠；第二是较高的社会经济和科技基础，能够保证高速轮轨的施工、运行与维修需要。高速铁路的强电半导体技术提供了运行的可靠性，通过激光扫描仪观察路轨、实时预测故障，再加上关键桥梁和隧道都安装有传感器，基本消除了传统铁路铁轨失修滑轨的危险，在安全程度上也与人们对航空业9.11恐怖事件和空难的心有余悸形成强烈反差。至关重要的是，它突破了传统铁路的“慢速瓶颈”，在直接购买成本、能源消耗、人力成本、维修成本及运输重量等方面的比较中均占有明显的优势。例如一份20世纪80年代的欧洲国家课题组的研究结果表明，若以1.0作为普通铁路平均每人每公里的能耗单位，那么高速铁路上列车的能耗是1.42，飞机的能耗是7.44，高速公路上小汽车的能耗为8.2，高速铁路显然更为节能环保。它也迫使众多航空公司回避短程的“绝命业务”，发展长途国际业务。只是美国作为最早兴建铁路的国家，尽管铁路营业里程居世界第一位，但由于大力发展高速公路和民航，忽视了对高速铁路的投入，也是世界上唯一没有高速铁路的发达国家，客观上成全了美国西南航空短途运输业务的辉煌。

东方航空董事长刘绍勇推算，高速铁路的线路在500公里以下，将产生航线取消之类的颠覆性影响；线路达到800公里，会产生重大影响，民航旅客量减少幅度可达20%-30%；线路1000-1200公里，对民航旅客量会有15%-20%

的影响。按照《中长期铁路网规划》，2020年中国经济最发达、人口最密集的中心城市将全部被高速铁路网所覆盖，80%以上的民航运输市场会受到冲击。在高速铁路的步步紧逼下，一些航空公司已无心恋战：郑西高铁开通后不到50天，郑州到西安航线的所有航班停飞；上海到郑州的动车组运营后，春秋航空的两地航班停飞；成都到重庆的动车组开通后，四川航空的两地航班停飞。当然，民航在长距离运输当中仍然有最为快捷的优势。例如京福高铁是第一条贯穿我国南北的高速铁路大通道，但由于在时间上缩短并不多，而价格并无优势，从开行到停开只运行了两个多月。从节省国土资源和资金消耗上来说，也是民航更占优势。建一个4C级机场所需要的投资和所占土地面积，只相当于建设5公里长的高速铁路。飞机的跑道是1.5公里，形象地说，1.5公里的跑道就能让你连接世界。

在经营战略上，日本航空公司一直以航空路线的“大而全”和广袤的覆盖力而自豪，拥有日本国际航运市场66%的市场份额，每天有200多个国际航班，超过一半的收入一度来自往返美国的航线。但近年来，伴随着国际油价大幅上涨，全球经济尤其是美国经济陷入衰退。从2008年开始，国际旅客大量减少，国际航线亏损严重。与此同时，商业化密集运营成功的高速铁路——新干线，成为日本航空公司国内航线的杀手。从经济地理学的角度来看，日本新干线把京滨、中京、阪神城市群纳入“4小时经济圈”，致使航空公司超远距离的“粘合经济活动”优势几乎丧失。但日本航空公司仍然不愿意放弃很多无利可图的航线，包括一些并不盈利仅有“政治需要”的航线，甘于维持惨淡经营的局面，忽略了必要的取舍和优化。连续的“安全门”事件，更是使日本航空公司的口碑迅速恶化。其“大而全”经营战略的失误，从2010年1月的破产重整计划和自救方案中可见一斑。日本企业再生支援机构提出的破产重整计划，要求日本航空公司

缩减航线33%，取消14条国际航线及17条国内航线。日本航空公司的自救方案，则包括：在国内建立廉价航空的模式；淘汰低效率的大飞机，转向高效率的小飞机；削减机务、空乘和飞行员，建立一支高效的团队；未来的投资集中于飞机维修和地面基础设施建设，以保持公司的竞争力。这些“小而专”的经营方向，事实上就是对“大而全”战略的推倒重来。

三、成本动因与控制

（一）美国西南航空的做法

美国西南航空的低价策略，实质上是成本领先战略（Overall cost leadership），需要借助严格的成本控制与管理。特别是短程飞航服务因为起降次数频繁，在登机门上下旅客的次数与时间较多，营运成本自然要比提供长途飞航服务高。在这种情况下，谁能提供成本最低的短程服务，谁就占有优势。

⒈成本驱动：航班分析

航班不但是影响收入的巨大杠杆，也是影响成本的主要因素。据统计，航空公司85%的成本是由航班驱动的。美国西南航空的飞行员与空服员是按航次计薪的，并以密集的班次著称，如飞机平均每天有8次飞行，使用时间是12小时。美国西南航空还会在一些热门航线上，比其它的竞争者开出两倍或者更多的航班。这背后的理念就是：“飞机停在停机坪，是赚不了钱的”，飞机只有在空中才能赚钱，一天能飞更多的班机就能赚更多的钱，而且能降低更多的单位成本。

有效的成本结构，不仅要求机型大小与需求规模相适应，而且要求机型与飞行距离相匹配。众所周知，大型飞机在飞行距离较短时有两大弊端：一是油料使用不经济；二是与飞机运转有关的成本增加。美国西南航空不买大型客机，采用单一机型波音737提供短程运输服务，无疑是理性的选择。

⒉航油和航材成本管理

2001年11月，油价从每桶17美元左右开始攀升以来，美国西南航空公司一直在稳步扩大对冲计划。无论海湾战争，还是“911事件”，尽管国际原油价格经历了多次剧烈震荡，但美国西南航空公司不理会短期的油价起伏，通过套期保值业务，成功锁定航油成本，从而可以专注于主营业务。例如其航油成本甚至已锁定到2011年：2008年平均成本是每桶51美元，2009年也是51美元，2010年为63美元，2011年是64美元。

航材使用得当，则寿命长，平均成本就小；备件在不同时期内该有多大库存，则直接决定资金占用情况。因此，航材保管人员的专业技术水平是十分重要的。美国西南航空不仅有完全电脑化的先进的管理模式，而且在提高人员技术水平上也是不遗余力，极尽所能地延长航材寿命，保证最为经济的航材动态库存。

⒊人工成本效益管理

据统计，航空公司业的员工工资水平是各行业中最高的。特别是外国航空公司的工会势力强大，2001年联合航飞行员与公司签的合同创造了全世界飞行员收入的最高记录。国际劳工组织的研究表明，全世界劳动力成本占运营收入比例最低的地区是北美，美国西南航空更是其中的佼佼者。

（二）中日航空业的陷阱

反思我国上市航空公司2008年的全行业亏损，错把锁定燃油成本的套期保值变成纯粹投机是不容回避的重要原因。如中国国航买卖内嵌“结构性期权”的复杂性衍生产品，油料套期保值业务损失74.72亿元，占总亏损91.49亿元的比例高达82%。此外，我国国内市场大多数航线在3个小时的航程内，用小飞机来运营比较理想，但现实中大飞机用在两小时以下航线上的情况并不少见。仍

以中国国航为例，它现有9种机型，其中4种宽体飞机，3种窄体飞机，2种支线飞机，如果能把机型数量降下来，在飞行员培训、发动机和其他航材储备方面将节约很多成本。尽管国内航空公司的工资水平比美国西南航空低得多，但由于飞机利用率低，还要为飞机支付更多的租赁费用，总成本反而处于劣势地位。

日本航空公司的劳动力成本是行业内最高的，养老、工资开支不断增加，再加上外部高企的油价和内部众多相对旧、大、效能低的飞机，这些都成为日本航空公司沉重的负担。日本企业再生支援机构提出的破产重整计划，就要求日本航空公司裁减1/3的员工，约达1.57万人，削减30%的养老金。而经营效率上，日本航空公司比日本全日空（ANA）等竞争对手要低得多。

综上所述，反思和破解中日航空业的困局，需从内部控制入手。内部控制的关键是控制环境、目标确定和控制活动，其中内部环境提供基础、目标设定指明方向、控制活动落到实处。美国西南航空的成功，不仅在于和谐的企业文化、明确的制度管理和稳健的财务策略相结合的内部环境基础，也在于权变、协调的独特战略方向，以及对成本控制和成本效益的专注追求。