金融企业新准则与金融企业会计制度的比较

日益凸显。金融企业的产权改革提到议事日程，金融企业融入国际竞争的速度后来居上。一直实行着的《金融企业会计制度》（以下称原制度）暴露出以下诸多弊端：

（一）原制度适用于银行、保险公司、证券公司、信托投资公司等各类金融企业；既包括金融企业特有的存贷款业务、证券经纪和自营业务、保险业务和信托业务等，也包括如投资、固定资产、无形资产、所得税等各类企业共有的业务。因此，原制度只能做些原则性的规定，而不能具体化。

（二）原制度对于金融企业实际存在的众多表外业务、或有事项，只是作为“或有事项”的一般性解释，没有包括金融企业的特殊性。衍生金融工具只是作为表外项目，而不能进入金融企业的财务报表进行披露。金融工具业务的快速增长伴随着金融风险的日益增加，，其表外披露已经不能客观地反映企业的财务状况，传统会计理论中的

历史成本原则远远不能满足金融会计处理

的需要。（三）金融工具风险管理经验的缺失，导致发生了诸如中航油等对衍生金融工具运用不当，没能及时反映财务风险，以致疏

于监管造成了惨重的损失。随着我国证券

市场的日益发展，各类交易品种和衍生类

交易工具的不断涌现，使得金融会计制度成为影响证券市场运作的重要基础性配套设施。因此，金融工具的会计准则既要注重

稳健性，又要突出公正性和公允性。

二、新准则与原制度比较分析金融会计的四项准则构成金融工具确认、计量和报告的完整框架。其实施更真实反映了金融工具对金融企业财产状况和经营成果的影响，揭示金融工具潜在的风险，提高金融机构的会计信息质量。与原制度相比，主要体现在以下几个方面：（一）引入金融工具概念和金融工具的分类方法。对投资的分类由原来以时间长

短划分短期投资与长期投资，转化为根据

金融工具的属性将资产分为四类：以公允

价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产；防范企业为了调节盈亏而进行随意性的操作。将负债划分为：第一类交易性金融负债，即以公允价值计量且

金融企业新准则与

《金融企业会计制度》的比较

张风新 华安财产保险股份有限公司

我国原有会计准则体系中没有关于金

融工具方面的专门准则，财政部于２００７年１月１日起实施３９项企业会计准则和金融行业相关的有：　《企业会计准则第２２号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第

２３号——金融资产转移》、《企业会计准则

第２４号——套期保值》、《企业会计准则第

３７号——金融工具列报》。它的制定是多种力量综合作用的结果，既有席卷全球的金融创新浪潮和西方相关会计准则的实践，也有国内金融业发展的急需和对中国体系

完善的期望。新企业会计准则的颁布有力

推进了我国金融工具制度建设，对金融衍

生工具市场的发展及其监管将发挥举足轻

重的作用。与金融企业会计制度相比，在会

计要素分类，公允价值计量属性引入和新型

业务处理等许多方面更加切合当今实际，通

过与原制度的比较分析更有助于促进对金

融企业传统业务、项目开发、金融合作和业

务创新的分析决策等业务的研究，以便采

取更为有效的应对措施。

一、《金融企业会计制度》的不

足由于我国以前金融体制相对于经济体制改革比较滞后，金融产品的市场化程度也很低。因此，我国金融会计的发展滞后于非金融企业会计。随着改革的深入发展和经济货币化程度的提高，金融的核心作用其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债，如企业为短期融资发行的，计划于短期内赎回证券。该类金融负债在期末应按公允价值计量，报告期间公允价值的变动计入当期损益。第二类，其他金融负债，该类金融负债期末按成本计量。这样有利于根据不同金融特性设定合适的计量方法，更能反映出金融工具的真实价值和风险特征。

（二）填补了原制度中初始确认和终止确认标准的空白，适应我国金融市场发展的客观需要。

（三）衍生工具的核算纳入表内。衍生工具主要包括期货合同、远期合同、互换和期权。原制度规定衍生工具不纳入表内核算，只在会计报表附注中披露，实际上是在期末才确认衍生工具的价值。新准则要求金融衍生工具在产生时就确认并入表内核算；嵌入衍生工具要求尽可能与主合同分拆，作为独立的金融工具进行核算。这样反映的会计信息更全面、及时，促使其在保障安全的前提下扩展规模，注重防范金融风险。

（四）最突出的亮点是金融工具以“公允价值”为基础计量。与原制度的历史成本原则相比，公允价值计量的资产和金融负债，更能够迅速反映市场价值信息的变化。尤其对采用市价计量的交易性金融工具，更加符合金融市场每日报价的规律，使得会计信息更为可靠。

（五）确认并及时反映资本利得和损失。新准则增加了资本利得和损失的定义，意味着收益和损失不再反映在报告期末，而是立即确认，从而使企业收益的空间进一步缩小。对于按公允价值进行后续计量的金融资产和金融负债，其利得和损失几乎是“盯市”反映，也会导致企业财务报告波动性上升，可能导致市场对企业经济价值的错误判断。

（六）金融资产减值准备采取未来现金流量折现法。新准则改变了原来《金融企业会计制度》贷款按五级分类计提减值准备的做法，按照资产的未来现金流折现值与账面价值的比较，计算贷款损失，更能反映贷款的真实价值避免人为因素对减值准备计提额的影响。

（七）强调会计人员及管理层的职业判

断能力

新会计准则体系的实施也将促进企业

管理的进一步深化。新会计准则体系对金

融业务的处理建立在逐笔而不是分类的基

础之上，对会计人员职业判断的确认需要确

凿的证据备查，对金融工具公允价值的强

调、对信息披露的完整性的要求，对历史交

易数据的分析，都对企业管理提出了新的要

求，要求企业建立完善的管理系统。

（八）改进了外部监管质量和效率。执

行新准则有利于会计标准与监管标准的逐

步融合。利率市场化、金融创新带动了我国

会计标准向国际会计标准的接轨，也带动

了我国监管标准向国际监管标准的接轨。

原有会计标准基于流动性和业务性质设置

会计科目和账户的做法无法满足市场监管

的要求，难以区分和准确计量交易账户资

产和银行账户资产。新准则的采用使金融

资产的分类更加科学，进一步考虑了市场

风险因素，并明确了将衍生金融工具纳入

交易性金融资产核算，虽然仍然存在会计

标准和外部监管标准的差异，但已经是很

大程度上的融合。采用新准则可以很好地

满足监管部门对两类账户资产设置的要求，

有助于对资本充足率等核心监管指标的精

确计量，有利于改进外部监管质量和监管

效率。

（九）促进原有会计系统改进和升级

金融企业现行核心系统按照企业内的

会计制度设置会计参数，通过交易驱动进行

会计核算。如果会计制度按新会计准则进

行变动，则系统会计参数要进行相应修改、

增加。由于此次对会计基础性的内容变动

较大，涉及资产负债重新分类，引入摊余成

本和公允价值计量方式、逐笔计提减值准

备等，相应核心系统会计核算功能需要改进

和升级。

三、金融企业执行新准则的应对

措施

对于金融企业而言，此次会计改革在

会计要素分类、公允价值计量属性引入和

新型业务处理等许多方面走在了非金融企

业会计的前面，发生了“颠覆式”的变化。

当然在思想观念、技术准备上，存在着前所

未有的矛盾和困难。因此建议采取以下应

对措施：

（一）重视金融业务问题的研究

金融会计的突出特点是业务过程与会

计过程的始终统一。因此，首先要研究金融

业务。财会人员既要精通会计准则，又要熟

识金融业务的运行。根据金融业务的结构

作出会计处理的程序，根据金融业务发生和

发展的轨迹及时提供对决策有用的会计信

息。

（二）把握准则国际化

我国金融会计准则基本采取拿来主义，

并保持国际趋同。因此要加强研究国际准

则：一方面主动积极地执行新准则，另一

方面加强我国在国际金融会计规则制定中

的话语权。会计准则的制定问题既是一个

经济反映问题，　经济衡量标准问题，也是

一个政治问题。

（三）横向把握各准则之间的联系。金

融会计准则是金融企业会计的主要法规。

我国新会计准则要求，所有执行新准则的企

业在处理同类业务时要适用同一个会计准

则，即非金融企业的金融工具也要按照金融

会计准则确认、计量和报告，金融企业的非

金融业务也要按照相应的准则来处理，因

此要适应思维方法的尽快转变。

（四）培养职业判断能力，提高金融计

算技术水平。原会计制度规范出一系列具

体业务的记账方法，而会计具体准则需要财

务人员的大量职业判断。这对实务界提出

了严峻的挑战：一是会计准则的技术难度

系数加大，二是会计自由裁量权加大，导致

财务数据操纵概率增大。不同的职业判断

前提条件和判断取向，可能使一项业务出现

不同的计量属性和核算结果，进而直接影

响到会计信息的质量。尤其在金融业务中，

职业判断依赖高速准确的金融运算和精算，

尽管有相应的技术软件支持金融计算过程，

但是，如果不懂得计算的意义，也无从进行

可靠的职业判断。