德国、澳大利亚、俄罗斯会计报表的格式和内容分析(1)

一、德国会计报表

1、关于财务会计报告内容与格式。德国财务会计报告内容由资产负债表、损益表、报表附注、状况报告相当于我国财务情况说明书构成，其中，资产负债表、损益表、报表附注构成了德国的年终决算。德国不要求编制现金流量表。财务会计·报表有简化报表格式与一般报表格式之分。所谓简化会计报表是指会计报表某些项目的列示允许采用“汇总”的方式处理，其目的是避免过分详细的信息披露。例如资产负债表中“存货”的反映，在中小型公司的简化资产负债表上可仅仅列示“存货”一个项目，而在大公司的一般资产负债表上则必须在“存货”项目下再列示出“原材料”、“在制品”、“产成品”、“预付款”等明细项目在德国，采购材料方面的“预付款”反映在“存货”项目中。同样，损益表和会计报表附注也存在—般格式与简化格式之分，如何编制简化会计报表和简化报表附注，德国《商法》中有着详细而具体的规定。

2、关于审计要求。德国财务会计报告审计有三种不同要求——不要求审计、要求审计但可以由宣过誓的审计师vereidigte Buchpruefer，简写为“VBP”审计、要求审计而且要求由经济检查师Wirtschaftspmefer，简写为“WP”进行审计。在德国，从事外部审计的人员分为两类——宣过誓的审计人员和经济检查师，经济检查师受过严格的专业训练和实践锻炼，具有严格的执业资格要求，相当于我国的注册会计师。相对而言，宣过誓的审计人员其专业要求较低，只能从事一些中、小企业的审计工作。显然，从不要求审计到要求审计是一个较高披露等级的要求，从要求宣过誓的审计员审计到经济检查师审计·又是一个更高的披露等级要求。在表2中，VBP表示审计可以由宣过誓的审计员进行，WP表示审计必须由经济检查师进行。

3、关于审计报告的确认。德国的财务会计报告在审计后，须经企业有关权力部门确认后才能对外公布。独资企业自然由出资人确认，合伙企业由合伙人确认，而股份制企业则应当通过董事会和股东大会确认。

4、关于财务会计报告信息的公开渠道。德国财务会计报告公开的主要渠道有两个：一是地方性的商业登记簿Handelsregister，简写为“H”，二是全国性的联邦司法部公告Bundesanzeiger，简写为“B”。对于企业会计信息的公开，与审计一样也存在三种不同的要求——不公开、仅仅要求在地方性的商业登记簿上公开表2中用“H”表示，既要求在地方性的商业登记簿上公开又要求在全国性的联邦司法部公告上公开表2中用“HB”表示。自然，财务会计报告公开的范围越广，则会计信息披露越充分。

5、关于财务会计报告的公开时间。德国财务会计报告的公开时间也有法律规定，一般为会计年度终了后9个月，但小型公司可以延长至12个月。

二、澳大利亚会计报表

1、资产计价。对存货和有价证券一般按成本与可变现净值孰低法计价，当估计市价与可能的变现净值大致相同时，则可以市价作为孰低法的计算依据。后进先出法即最后进货成本法在存货流动计价时不允许使用。固定资产原则上按历史成本计价。在特殊情况下也可以使用重估价值使之符合“真实与公允”的原则。资产重估时，重估升值的贷记资本类科目“重估价准备”，重估减值的作为当期损失注销。减值若涉及以前期间的则冲减“重估价准备”。对于固定资产折旧，税法规定采用直线法或递减法，并要求采用规定的标准折旧率。在变更折旧方法时，若影响较大，需在报表附注中说明。

2、费用摊销。研究与开发费用一般列为当期费用，但如符合规定的条件，

也可以按递延费用处理。商誉一般在价值减退时进行摊销。同时也确认负商誉，称之为“合并引起的准备”。商誉以外的无形资产也进行摊销。长期债务在报表上列示时包括一年后到期的项目，长期债务的折价或溢价按规定进行摊销。融资租赁支出不作为资本化支出处理，列入收益性支出。澳大利亚会计特别强调区分“备低”和“准备”的区别。前者适用于引起负债的发生或资产的减值，但确切的数额尚无法确定的情况；后者是指金额的实际准备，又区分为“资本准备”和“收益准备”。资产重估升值、股票溢价准备等属于资本准备，而那些未经拨定的企业纯收入属于收益准备，它也被称为一般准备金。

3、纳税调整。澳大利亚的会计收益并不要求与纳税收益保持一致。当会计收益不等于纳税收益时应记录递延所得税。澳大利亚的税务体制，存在“经济上的双重课税”，即支付的股利不能从应税收益中扣减，而收入方收到股利时还要缴纳个人所得税。

4、财务报表。澳大利亚现行的公司法没有规定年度会计报表的统一格式，会计报表也不要求公司提示下列信息：（1）营业额和成本的大类；（2）按整个经营的各部分分解的信息；（3）固定资产和投资的变动情况。1984年公司法进行了较大的修订，要求董事会和审计师关于财务报表的说明报告必须指明财务报表的编制是否遵从了经过批准的会计准则；如未遵从，是否反映了“真实与公允”的观点及这样做的原因，并要求定量地指明可能带来的影响。当发生企业合并时，按权益法进行处理。当控股权占50%以上时，要全面合并，不论国内国外的子公司都要纳入合并报表的编制范围。编制合并报表时，少数股东权益和收益单独列示。1985年以后的会计报表，要求提示分部会计资料，提供分行业和地区的有关销售、损益和资产状况的信息。

5、物价变动会计。澳大利亚会计学术界倾向于现行成本会计。

综上所述，澳大利亚会计的总体特征主要体现在：（1）由于历史的原因，澳大利亚会计管理和实务与英国相似，会计制度的立法基础是公司法，而不是证券交易法。（2）澳大利亚的两大会计职业团体未能实现统一，1966年成立的澳大利亚会计研究基金会（AARF），负责拟订会计准则。（3）澳大利亚会计报表的目标不仅是向投资者和债权人提供会计信息，而且重视向公司职员提供会计信息。（4）澳大利亚会计具有鲜明的澳大利亚特色，同时由于它是国际会计准则委员会（IASC）的发起国之一，因此澳大利亚会计准则比较注重与国际会计准则的协调一致。

三、俄罗斯会计报表

一、会计报表的组成部分和一般性要求

1、会计报表由资产负债表、利润表、附注和说明书（资产负债表和利润表的附件以及说明书以下简称资产负债表和利润表的说明），如果按照联邦法律需要对企业报表进行审计，则还应包括确认企业报表可靠性的审计结论。

2、会计报表应该提供关于企业财务状况、经营成果和财务状况变化方面可靠的、完整的信息，会计报表的可靠性和完整性应由会计核算标准法律文件进行规定。

如果编制会计报表时依据本准则不能充分反映财务状况、经营成果和财务状况变化，那么企业会计报表应包括相应的补充指标和说明。

如果编制会计报表时依据本准则不能可靠、完整地反映财务状况、经营成果和财务状况变化，那么企业在特殊情况下可以不适用这些准则。

3、编制会计报表应保证报表信息的公允性，也就是不允许单方面满足一方

会计报表使用者的要求，而不顾其他方。

如果借助于报表信息筛选或报表表格会影响到报表使用者达到特定目的和结果的决定和评价，则报表信息就不是公允的。

4、企业会计报表应该包括所有分支机构、代表处和其他部门（包括分部报表）的经营指标。

5、企业在编制资产负债表、利润表和说明时应保证内容和格式在会计报告期间之间的连续性。

特殊情况下资产负债表、利润表以及附注的内容和格式可以变化，例如，当经营业务种类发生改变时。企业应该保证每项变化是有依据的。这些变化以及变化的原因应该在资产负债表和利润表附注中进行披露。

6、会计报表的每个项目都应至少包括两年的数据，即本期数据和上期数据，首个报告期间编制报表除外。

如果上期数据与本期不可比，则上期数据应根据会计核算标准法律文件确定的规则进行调整。每项调整及其原因都应在资产负债表和利润表的附注中进行披露。

7、资产负债表、利润表以及其他单独的会计报表格式，按照会计准则规定应该披露并且资产、负债、收入，支出或者其他指标不具有重要性时，需画上截止线（标准格式）或者不画（在企业自主设计的表格里，并在附注中说明）

如果存在资产、负债、收入、费用和经营业务单独的指标，并且有兴趣的报表使用者不知道该指标即不能评估企业的财务状况或者财务经营成果，则这些指标应在会计报表中进行有根据地反映。

如果每项资产、负债、收入、费用和经营业务单独的指标在经营活动中对于有兴趣了解企业财务状况或财务经营成果的报表使用者无助于评价，则这些指标可以

在资产负债表或者利润表以总额反映，在资产负债表和利润表附注中进行披露。

8、会计报表的编制日期是会计周期的最后一个日历日。

9、编制年度会计报表的报告年度是从1月1日至12月31日（包括12月31日）。

新设企业的第一个报告年度从其国家登记日起至当年12月31日，10月1日之后成立的企业第一个报告年度从其国家登记日起至下年12月31日。

10、会计报表的每项组成部分都应包括下列资料：报表名称；会计报表编制所属的报告日期或报表周期；企业法定名称；会计报表指标计量单位。

11、会计报表用俄语编制。

12、会计报表用俄罗斯联邦货币编制。

13、会计报表由企业总经理和总会计师签字。企业根据合同协议将会计核算交与专业会计机构（会计核算中心）或者代理记账人员管理的，会计报表应由企业总经理和专业会计机构（会计核算中心）的总经理或者首席代理记账人员签字。

二、资产负债表的内容

1、资产负债表应该反映企业会计报告日的财务状况。

2、资产负债表中资产和负债应根据周转（偿还）时间分为短期部分或长期部分。如果资产和负债的周转（偿还）时间不长于报告日后12个月或者一个营业周期，则划分为短期部分。如果超过12个月，则资产和负债应划分为长期部分。

3、资产负债表应该包括下列数量指标（需要考虑到本准则第6条和第11条的规定）