财务报表的粉饰及其防范

姓名：***

导师：***

2011年10月6日

[摘要]企业财务报表粉饰长久以来一直是一个影响极其恶劣的国际性难题。如何防止财务报表的粉饰一直是各国政府、会计学界研究的重要课题。如今, 我国正处于经济快速发展的时期，由于市场的不发达和制度的不健全，财务报表粉饰现象日趋严重。会计信息失真、财务报表粉饰、人为操纵利润的案例比比皆是。会计报表粉饰极具危害性,它不仅误导投资者和债权人,使他们根据失实的财务信息做出错误的判断和决策,而且导致政府监管部门不能及时发现、防范和化解企业集团和金融机构的财务风险。如何防范财务报表粉饰，提高财务信息质量，是一项极其复杂艰巨的系统工程，而分析有关公司粉饰财务报表的动机和手段，并提出相应的防范措施，是完成这一系统工程的中心环节。本文从财务报表粉饰的现状出发，论述了财务报表粉饰的动因及危害，分析企业粉饰财务报表的常见手段，并在此基础上探寻财务报表粉饰的防治措施。

关键词：财务报表；粉饰；防范

[ Abstract ]It has been a long nag disgusting international problems about the whitewash of the financial statements. How to prevent the whitewash of the financial statements become an important issue of the governments and accounting academics. Now, China is in a period of rapid economic development and the market is developed .On the other hand, the bazaar and the system is not perfect, so the financial statements whitewash phenomenon is serious with each passing day. It can be found everywhere that the distortion of accounting information, the whitewash of the financial statements and the profit manipulation. To gloss over the financial statements is very harmful. It do not only mislead the investors and creditors to make them do the wrong judgment and decision making, but also lead to government regulators can not dig out the financial risk in time and then to prevent and dissolve the financial risks of enterprise groups and financial institutions. How to guard against the whitewash of the financial statements and improve the quality of financial information is an extremely complex and difficult systems engineering. And it is the completion of this systems engineering center link to related to the analysis of company financial statements of the motives and means, and put forward some corresponding preventive measures. In this paper, this article derived from the present situation of the whitewash of the financial statements and discuses the motivation of the financial statements and cosmetic damage. It also analyze the common means of glossing over the financial statements. And on this basis to explore the control measures of the financial statements.

Key words: Financial statements; Whitewash; Prevention;

绪论 (1)

1财务报表粉饰的含义 (2)

2财务报表粉饰的危害 (2)

3财务报表粉饰的动因 (3)

3.1财务报表粉饰的内部动因 (3)

3.2财务报表粉饰的外部动因 (4)

4财务报表粉饰识别方法 (5)

4.1利用财务报表之间的内在关系 (5)

4.1.1流动性故障的识别 (5)

4.1.2利润表中水分的识别 (6)

4.1.3三表勾稽关系辨真伪 (6)

4.2利用财务报表的外在表现识别 (6)

5财务报表粉饰的防治措施 (7)

5.1针对相关法规的防治措施 (7)

5.1.1完善会计准则和会计制度 (7)

5.1.2充分发挥经济系统的监督作用 (7)

5.2针对企业内部的防治措施 (7)

5.2.1强化单位负责人的法律责任 (8)

5.2.2完善内部审计监督制度和奖惩机制 (8)

5.2.3加强财会队伍建设 (8)

5.2.4完善绩效考核体系 (8)

5.3 针对注会的防治措施 (9)

结论 (10)

参考文献 ···········································································错误!未定义书签。

绪论

在信息技术迅猛发展的今天，生产经营世界化、经济活动全球化、跨国公司国际化进程进一步加快。与此同时，世界贸易的飞速发展和全球资本市场的流动及其令人瞠目的交易量和影响力，将世界上任何国家都有意无意的纳入世界经济的一体化进程中。财务信息作为国际上通用的商业语言，在世界经济一体化进程中自然扮演着越来越重要的角色，已经成为个市场主体达成市场交易的重要媒介。然而财务报表日益严重的“周老虎”现象，使其披露的财务信息的公信力和透明度遭受到前所未有的挑战。无论是在发达国家还是在发展中国家，财务报表粉饰行为是普遍存在的现象。粉饰行为的存在不仅仅影响企业自身的诚信度，也不利于整个市场经济的健康发展。毋庸置疑，财务报告的舞弊现象及财务报表的粉饰已成为一个经济金融行业亟待解决的问题。

1财务报表粉饰的含义

财务报表亦称对外会计报表，是会计主体对外提供的反映会计主体财务状况和经营的会计报表，包括资产负债表、损益表、现金流量表或财务状况变动表、附表和附注。财务报表是财务报告的主要部分是以会计准则为规范编制的，向所有者、债权人、政府及其他有关各方及社会公众等外部使用者披露的会计报表。而所谓的财务报表粉饰就是指企业管理层通过人为操作，使财务报表反映“预期”财务状况、经营业绩和现金流量，达到管理者预期目标的行为。财务报表粉饰是会计舞弊的一种，它是以获取不正当利益为目的，采用欺骗性手段故意谎报财务事实的行为。通常包括伪造或变造会计资料、隐瞒或删除交易或事项的结果、无中生有编造虚假的交易或事项、蓄意使用不当的会计政策、虚假披露会计政策等，其本质是一种违法性经济行为。

2财务报表粉饰的危害

财务信息虚假极具危害性，它不仅误导投资者和债权人，使他们根据失实得财务信息做出错误的判断和决策，而且导致政府等监管部门不能及时发现防范和化解企业和金融机构的财务风险。在资本市场上，财务信息虚假会使投资者失去投资信息，导致市场失灵，资本配置效率低下，资本流向欺诈者和劣质企业，其后果十分严重，是市场经济发展和经济全球化的一大障碍。

（1）危害市场经济秩序

企业会计信息失真的行为掩盖了企业真实的经营状况，增加国民经济运行中的不确定因素，欺诈广大投资者，误导国家对目前经济的判断，影响了国家对经济运行的宏观调控。

（2）危害企业的长远发展

企业管理层在决策时以财务报表为主要依据，粉饰的财务报表不能正确反映企业状况，给决策者以错误的信息导向，致使决策失误，将会影响企业的正确可持续发展。

（3）危害注册会计师行业的健康成长

目前，注册会计师内部竞争激烈，少数会计师事务所为了拉拢客户而竞相压价或与企业达成某种协议。这种恶性竞争导致的直接结果是事务所依赖客户，并根据客户的意向出具不真实的审计报告，甚至参与被审计单位财务报表的粉饰行为，在职业过程中处

于被动地位。

（4）危害广大投资者

投资者投资的依据是企业所提供的财务报表，它的粉饰行为会误导投资者，在造成投资者经济损失的同时更会使投资者对企业的投资环境失去信心，所造成的损失很难用金钱来衡量。

（5）危害会计人员本身

会计人员做假帐这种行为造成了整个会计行业空前的信任危机。现阶段会计界诚信问题已引起社会各界的普遍关注，这种不信任的态度对会计界的长期健康发展是十分不利。

3财务报表粉饰的动因

会计报表粉饰的动机包括提高经济业绩、获取信贷资金和商业信用、发行股票、减少纳税、特定的政治目的或推卸责任。其中大致可分为内部动因和外部动因，下面分别论之。

3.1财务报表粉饰的内部动因

（1）利益不一致是财务报表粉饰产生的经济原因

所有者和经营者相分离的现代企业制度，压制着中小股东的管理权。经理层执行经营权,直接指挥并控制企业、会计部门的核算及报告活动,掌握了充分的内部信息，能够直接从企业取得较为详细可靠的信息。经理层和大股东作为公司管理者控制了会计信息的生成与披露，中小股东因为股权比例小而远离企业最终控制权，只能通过间接的方式获取信息来监督经理层和大股东的履约情况。为了满足众多且分散的中小投资者对会计信息的强烈需求,上市公司采用了公开披露的方式提供财务报表。但是,在两权分离的情况下,客观存在着所有者和经营者之间、大股东和中小股东之间利益不一致的矛盾。而经营者与大股东作为经济人,在信息不对称的情况下,他们有动机利用其掌握的信息优势为自身谋取利益优势,直接对财务报表进行粉饰,以达到不公平地侵占中小股东的利益。因此可以说,利益不一致是财务报表粉饰产生的经济原因。同时，负责人违法也是造成会计造假的一个很重要的方面，因此加大厂长、经理的法律责任是有效遏制虚增经营业绩的重要手段。如果能够通过建立合理的分配机制,使经理层收益和企业的长期业绩挂钩,就会自发地激励经理层摒弃对财务报表粉饰,转而关注企业经营,削弱其会计信

息造假的动机。

（2）为了获取信贷资金和商业信用而粉饰会计报表

众所周知，在市场经济条件下，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需要，不愿意贷款给亏损企业和缺乏资信的企业。然而，资金又是市场竞争取胜的四要素(产品质量、资金实力、人力资源、信息资源)之一。在我国，企业普遍面临融资筹资的压力。当企业有融资的需求，却没有良好财务状况支持时，为了获得金融机构的信贷资金或其他供应商的商业信用，经营业绩欠佳、财务状况不健全的企业、公司便选择利用粉饰财务报表这一手段来达到目的。营业绩欠佳、财务状况不健全的企业，难免要对其会计报表修饰打扮一番。

（3）为了业绩考核而粉饰会计报表

企业的经营业绩，其考核办法一般以财务指标为基础，如利润(如扭亏)计划的完成情况、投资回报率、产值、销售收入、国有资产保值增值率、资产周转率、销售利润率等，均是经营业绩的重要考核指标。有些企业为了”达到”预期的经营目标，为了迎接上级的考核而不得不临时抱佛脚，对会计报表有些内容进行改善。

（4）长官意识的强迫性，激励政策的不合理

有资料显示，在处理会计业务的过程中，当会计人员的意见与单位负责人的意见产生分歧时，21.86%的会计人员认为应按领导的意见办；61.27%的会计人员认为应作为“技术处理”以便按领导的意见办。对于当前普遍存在的财务报表粉饰现象，会计人员被迫操作的占44.7%，配合单位负责人作假的占26.8%。随着市场经济的发展，通过传统的收益表所反映的经营业绩已无法及时全面衡量管理者的业绩及能力。由于评价经营者能力指标的单一性，导致部分经营者在达不到预定目标时通过粉饰财务报表的行为达到欺瞒的目的。

3.2财务报表粉饰的外部动因

（1）充分利用现代化手段

全面实行电算化，提高会计信息的加工和交换的自动化程度，是减少信息在加工、传递过程中人为干扰的关键环节。为此，就应运用财务核算软件实行财务集中统一管理，使财务人员与其他部门之间保持相对的独立。这样一方面可降低其他部门负责人对财务

人员进行约束和控制的可能性，消除财务人员的后顾之忧，使财务人员敢于进行会计监督；另一方面，也易于割断财务人员与其他部门的经济利益关系，降低财务人员被其他部门拉拢的可能性，有利于财务人员依法独立履行职责，增强会计约束力，保护广大财务人员的合法权益，充分调动财务人员的积极性、主动性和创造性。

（2）建立企业内部有效制衡、约束制度,完善内部控制规范体

2008年6月28日,国家财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业内部控制基本规范》,必将为我国企业内部控制制度建立发挥积极的作用。②加强对内部控制行为主体“人”的控制,把内部控制工作落到实处。离开了人的能动作用,制定再好的管理制度和控制措施也都无济于事。人员素质控制包括:知人善任;加强对员工特别是会计人员的职业道德教育和建立技术轮训制度,提高员工的职业道德和技术素养;建立员工技术考核和业绩评价制度;建立奖惩制度;建立一致是财务报表粉饰产生的经济诱因,信息不对称是财务报表粉饰产生的客观环境对报表进行粉饰和美化，不断地进行收益和盈余调节，向市场传递不正确的信息。

（3）相关部门监管力度不够

如果对财务报表粉饰者进行有力的监管，使造假行为不现实、不经济，那么造假者在理智权衡中会放弃造假。然而目前我国会计信息的监管不力，监管效率低下，监管部门往往不能及时发现企业的造假行为，监管手段不到位也给企业提供了造假的空间。使得财务报表粉饰得以成为现实。因此，监管不力是财务报表粉饰得以存在的现实基础。4财务报表粉饰识别方法

4.1利用财务报表之间的内在关系

尽管企业客户财务报表舞弊的手段林林总总，具有很强的隐蔽性，但我们仍可以通过会计报表之间的内在逻辑关系发现一些蛛丝马迹，帮助我们识别相关企业在资产负债表中存在的“流动性故障”和利润表中可能存在的“水分”，以及某些重要会计报表项目可能存在的虚假问题。

4.1.1流动性故障的识别

由于有些企业的资产运营能力低，产品的市场认可度低，导致资产的周转速度非常的缓慢，甚至资产负债表上披露的流动资产事实上已不是流动资产，企业客户实际上可能无意识的高估资产流动性的披露。资产负债表中存在的流动性故障是指流动资产项目

的周转速度达不到资信评价要求，这种资产流动性障碍可能会误导信贷人员。当然，企业客户有时也会把非流动资产作为流动资产处理，粉饰资产的流动性，以夸大信用等级。

4.1.2利润表中水分的识别

利润表披露的利润信息通常是企业客户粉饰的主要指标之一，披露的收益指标是否存在水分可以运用现金流量表进行识别，以充分发挥现金流量表的测谎功能。

（1）有些企业在某些年度上会出现“有利润，无现金”的怪现象，究其原因是利润表以权责发生制为基础编制计算的，先进流量表是以现金收付制为基础编制计算的，而权责发生制更容易被人为操纵。

（2）利润质量是指报告收益与企业业绩之间的相关性。如果收益能如实反映企业的业绩，则认为企业的业绩较好。但是，现实中很多企业的受益较多，但收益质量却很差。这源于非经营收益所占比重较大，而非经营收益的主要来源是资产处置和证券交易，可持续性低，不反应企业的核心能力。有些企业正是利用“资产置换”达到操纵利润的目的。通过短期证券交易获利，而长期对外投资的主要目的是控制子公司，通过控制权取得额外的好处，而不是直接获利。因此，非经营收益虽然也是收益，但不代表企业的收益能力。

（3）我们可以利用企业客户连续3-5年的现金利润表“补充资料”进行分析，重点关注“净利润”和“营业净利润”与“经营活动产生的先进流量净额”之间的差异是否在可接受的范围之内，以及各调整项目与以前年度调整金额比较是否出现较大的波动。对波动较大的项目要求企业客户作出解释，如不能合理解释可能存在问题，这样可以判断企业可能存在的虚假财务报表项目。

4.1.3三表勾稽关系辨真伪

会计报表粉饰也是一个系统工程，需要各个科目之间的协调配合，但难免有个别科目出现背离之势。因此，资产负债表、利润表与现金流量表三大财务报表之间的勾稽关系是用来识别会计舞弊的有效途径之一。

4.2利用财务报表的外在表现识别

非财务人员或非审计人员，一般可以运用实时分析程序的方法来识别企业客户财务报表的舞弊，必要时再运用函证、监盘等技术方法对重要信息的可靠性进行查证。分析程序是从企业报表的外在表现来识别舞弊的，是通过研究不同财务数据之间以及财务数

据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，是分析程序的切入点，是分析程序区别于其他查证程序的主要特征，也是分析程序得名的原因。

5财务报表粉饰的防治措施

5.1针对相关法规的防治措施

5.1.1完善会计准则和会计制度

现有会计准则有关规定不明确，而且缺乏可操作性，这就给管理当局粉饰财务报表提供了机会。完善会计准则对防止管理层当局操纵利润具有重要意义。准则的制定者应更清楚地设定不同会计处理方法和估计方法的运用条件，建立一套高质量的会计准则。同时建立健全会计岗位体系，形成相互制约、相互监督的分工合作体制。

只有“有法可依，执法必严”，才能对造假者产生威慑力，才能在发现问题后依照相应法规对舞弊行为做出惩罚。新颁布的《会计法》已从明确责任主体、完善记账规则、健全监督机制、加大制裁力度等4个方面对保证会计信息质量提高其可靠性、真实性作了法律性的规定。一方面，使会计从业人员真正意识到只有诚信才是生存之道，任何虚假行为都不会长久，使其从思想深处认识到粉饰行为的危害。另一方面，会计从业人员要不断学习加强专业知识以提高业务处理的能力，并且对相应法律法规加强学习。

5.1.2充分发挥经济系统的监督作用

与市场经济相对完善的国家比较,我国的监管职能分散、监管手段不够成熟、监管力度不够,这不仅使报表粉饰难以被及时发现,也无形中助长了造假的歪风。有效的监管制度对制止财务报表粉饰是有效的一种手段。审计、税务、工商、银行、财政等部门构成了监督体系。在这些监督部门中，税务、工商、银行和企业有密切的接触，在监督中起到了很重要的作用。但三者之间并没有建立彻底的联系，有着各自在不同领域的分工职责，因此他们只能片面地起到对企业监督的作用。因此应加强审计及财政部门在实际审计中所起的作用。现在两者作为规范的制定者，行业的统率者似乎与实际审计工作接触不大，处于一种理论家的角色。如何将两者从一种指导者的身份转变成行业中真正的监督者，如何拉近两者与实际工作的距离？这是我们目前亟需解决的问题，而且这个问题解决得好会产生事半功倍的效果。

5.2针对企业内部的防治措施

5.2.1强化单位负责人的法律责任

作为高层管理者（经理），应既懂得财经纪律、会计法规，又要遵守法规，合法经营。但实际上，有相当一部分厂长、经理利用手中职权指使、授意、强迫职务轮换制度等。为了保证企业内部控制制度能有效发挥作用,并使之不断得到完善,企业必须定期对内部控制制度的执行情况进行检查和考核，提高企业内部控制效果并建立良好的信息沟通系统及内部控制评价制度。

5.2.2完善内部审计监督制度和奖惩机制

内部审计是强化单位内部监督不可缺少的制约机制，一方面，能保证会计资料的准确性和可靠性，保护资产的安全完整；另一方面，通过其对经济活动全面、经常、及时的监督，保证单位内部控制逐步完善。要强化企业负责人的法律意识，加强单位负责人对会计工作的领导。在对会计工作的建设上，不能只把目标局限于财会部门和财会人员，应把这项工作提升到整个企业管理层面上来认识，标本兼治，从根本上消除会计信息失真的现象。在实践中不断摸索出一套适合企业实际情况的奖惩体系，在保障可以取得利益的同时还有相应的约束机制。尽量减少代理机制的存在而引起的所有者与经营者目标不一致而产生的差异。

5.2.3加强财会队伍建设

企业经营者和会计人员是企业会计信息的直接提供者和使用者，企业经营者和会计人员的职业道德水平和业务素质的提高是防范会计信息失真的一个重要环节。因此，首先要严格执行持证上岗制度，提高会计人员的业务水平；其次加强对会计人员的后续教育，重点加强对财会人员的业务培训和计算机操作能力的培训，使财会工作由核算型向管理型、由传统型向现代型、由单一型向全面型转变，使会计人员素质适应建立现代企业制度和与国际接轨的需要；第三，要求每一位企业经营者和会计人员有与社会主义市场经济相适应的经营理念和道德理念。一方面要增强法制意识，另一方面要增强道德自律意识，增强责任心和责任感，保持职业良知，严格执行国家方针政策和各项规章制度，坚持原则，实事求是，提供准确、真实的会计信息。

5.2.4完善绩效考核体系

建立和完善对经营者的绩效考核和激励机制，使经营者和所有者的利益尽可能趋于一致。改变目前仅以经济指标为主要内容的单一的考核办法，全面引入绩效评价指标体系，既对企业进行财务评价，也依据非财务的指标对企业内部的经营过程、企业外部的

顾客满意程度和企业未来的战略发展前景进行评价。建立全方位、立体化的评价模式，采用但并不依赖财务评价方式，只要企业经营者会得到较高的报酬，经营者就没有必要提供虚假的会计信息。

5.3 针对注会的防治措施

由于公司治理结构的不断复杂化，董事会和经理的角色日益复杂，最终导致审计业务的聘任权由企业的经营者掌握。形成了原本是广大股东审计经营者却变成了经营者自己审计自己的现状.注师行业最为重要的是职业道德问题，注师对本身职业道德的要求程度会直接影响到其审计的力度。如果采取审计费统一交到监管部门，之后由监管部门委派会计师事务所去审计。虽然实质上未变，但打乱分配的结果有利于注师在审计过程中保持其独立性。

结论

随着经济的发展，会计的地位更加重要，只有真实可靠的信息才能发挥会计工作作为经济管理服务的功能，规范社会经济秩序，消除腐败现象，保证国家财政收入，促进经济和各项事业的有序发展。总之，对会计信息应引起足够的重视，加大对会计行业的整顿和建设，确保会计信息的真实性。只有这样，会计工作才能步入正轨，经济建设才会规范有序，社会主义市场经济才能健康快速发展。

此外，我们必须认识到以下几个方面的问题：我国的激励优化与会计控制强化的制度及执行优化还有很长的路要走。我国舞弊手法的“低级”可能同时暗含着两个基本结论：一是会计监管还很弱；一是“高超”的手法未曾揭露。如论如何，都需要我们进一步加强会计监管。截至目前，我国对财务报告舞弊的治理还停留在表面，离系统化、严密化和快速化还有相当的距离。完善财务报表制度，提高财务报表的真实性，是一个长远而严峻的任务，需要社会各个方面的努力，从实质上和形式上抑制企业粉饰财务报表的行为，为市场经济的运行提高一个良好的环境。我相信，在各个方面的共同努力下，财务报表粉饰现象一定能够得到很大改善，市场经济也能更加健康、有序的进行。

参考文献

[1]宋良荣.财务报表舞弊识别技巧[M].立信会计出版社，2010(1):23-27.

[2]朱国泓.财务报告舞弊的二元治理[M].中国大学出版社，2004(2):213-230.

[3]肖红.谈如何识别粉饰的企业会计报表[N].科技创新导报，2008(5):19-25.

[4]张洽.企业报表粉饰问题的对策研究[N].安康学院学报，2008(10):35-38.

[5]何红霞.会计报表的粉饰、识别与防范[J].经营管理者，2009(9):41-46.

[6]戴相伟.企业合并报表粉饰探究治理[J].中国集体经济，2009(3)：16-23.

[7]张帷.浅析公司治理结构中存在的问题及对策[J].现代经济信息，2009（2）：23-25.