论三种审计形式的关系与协作

论三种审计形式的关系与协作

摘要：内部审计，注册会计师审计和政府审计这三种审计形式虽然彼此联系，且在审计技术上没有太大差异，但其产生的背景，历史演变，承担的责任都有很大的差异，深入了解与分析这三者之间的关系与协作，使这三者互惠互利，互相补充，更好地反映经济信息，维护经济秩序。

关键词：内部审计注册会计师审计政府审计关系协作

审计作为社会经济运行的监督保障系统，是通过对有关部门和单位的财政财务收支真实、合法、效益依法进行客观、公正的审查和评价而实现其职能作用的。审计按不同主体划分为内部审计，注册会计师审计和政府审计这三种审计形式，它们虽然彼此联系，且在审计技术上没有太大差异，可是其产生的背景，历史演变，承担的责任都有很大的不同，深入了解与分析这三者之间的关系与协作，使这三者互惠互利，互相补充，更好地反映经济信息，维护经济秩序。

内部审计是指企业事业单位内部专设的审计机构和审计人员，依据国家有关法规和本单位的规章制度，按照一定的程序和方法，相对独立的对本单位及其下属单位财务收支的真实性、合法性、效益性及内部控制的健全有效性所实施的审计。内部审计是现代组织内部控制不可缺少的重要内容，对于防止、及时发现和有效纠正错误与舞弊，具有十分重要的作用。

注册会计师审计又称外部审计，或独立审计，也是最常见的一种审计形式，是指注册会计师接受委托对被审计单位的会计报表及相关资料进行独立审查，并出具审计意见的行为，其实质是确立或者解除被审计单位的受托经济责任。

政府审计是由政府审计机关代表政府依法进行的审计，主要监督和检查各级政府及其部门的财政收支及公共资金的收支、运用状况，同时也对政府及相关部门的绩效状况进行审计。政府审计是我国政治体制的重要组成部分。

一、内部审计、注册会计师审计及政府审计的关系

（一）内部审计与注册会计师审计的关系

内部审计和注册会计师审计由于二者同委托方及被审计单位的关系不同，这两种审计有着本质的区别，在各自的领域中实施审计。首先，由于内部审计的职责是在本单位的领导下进行核实资产、评价内部控制、审计经营管理、参与组织决策，为企业改进管理、提高效益提供依据与参考，所以，其独立性相对较弱；注册会计师审计接受客户委托，审计会计报表、验证资产等，发表审计意见，对已审定报表、资产等情况的可信度做出合适地、正确地判断，具有高度的独立性。其次，内部审计的目标是评价和改善风险管理、控制和改善治理流程的有效性，帮助企业实现其目标；注册会计师审计的目标是对财务报表的合法行、公允性做出评价。再次，内部审计则是在遵守国家法律规定的情况下，以本单位经营目标、控制要求、规章制度为审计标准，对单位内各方面活动进行全面的、经常性审计或有针对性的专题审计；注册会计师审计的审计标准是国家法律法规与具有高度公众性的审计行业规范。

（二）内部审计与政府审计的关系

内部审计与政府审计是两种不同性质的审计，二者的审计目的、代表的利益、审计结果的法律效力等都存在差异。内部审计是为了加强经济管理和控制，提高经济效益而进行的审计，根本目的是为组织的管理者服务，是具有内向性的；政府审计的工作目的是服务于政府，维护国家的利益。由此看来，二者的出发点就是不同的。再者，内部审计只有相对的独立性，审计建议能否落实都要受本单位领导的制约；政府审计不仅因为其具有独立性，而且其政府职能决定了政府审计的结果具有法律强制力，被审计单位必须无条件接受建议甚至处罚。第三，内部审计能达到最广泛的审查范围是由其特殊的位置决定的，它能随时了解本单位的经济活动及其进程，有权接触更多资料；政府审计由于目的侧重不同，审计的范围不能

面面俱到。综上所述，内部审计与政府审计是不能相互替代的，而且要互相协作。

（三）注册会计师审计与政府审计的关系

从总体上来讲，注册会计师审计和政府审计是一种被监督与监督的关系。在整个审计体系中注册会计师审计和政府审计同属于外部审计，都是独立于被审计单位的身份，对其经济活动进行监督。但是，注册会计师审计和政府审计属于两种不同类型的审计，他们之间还存在一定的差异，正是这些差异决定了两者之间不能互相取代。首先，注册会计师审计是接受委托以独立的第三者的身份进行的审计，而政府审计则是代表政府所实施的审计，这就意味着，注册会计师审计由于其独特的独立性而具有更高的可信度，政府审计则由于其是所有者的代表而更有利于维护所有者的利益。其次，二者的审计目标的确定方式也存在差异，注册会计师审计的审计目标是依照委托人的委托要求确立的，审计过程中参照的职业规范不具有强制性，这就决定了它在办理审计事项时的灵活性。政府审计的审计目标是法定的，是国家通过审计立法确定的，审计机关的审计人员在办理具体的审计项目时不能任意调整自己的审计目标。第三，注册会计师审计过程中的调查取证权是委托人授予的，这种权限往往是有限的，即使发现了有违反国家规定的财务行为也只能反映在审计意见中；但是，政府审计在办理审计业务时具有法律赋予的权限，可以做到彻底的检查，可以及时制止违规行为，在维护国家经济法纪，维护市场经济秩序方面具有独特的作用，是注册会计师审计所不能替代的。

二、内部审计、注册会计师审计及政府审计的协作

（一）内部审计与注册会计师审计的协作

内部审计和注册会计师审计虽然在独立性、审计目标以及依据标准上不同，但是，二者有着相同的审计对象，而且用以实现各自目标的某些手段通常是相似的，如询问、函证、盘点、分析程序等。二者在审计业务的执行过程中，就必然存在着互相补充、互惠互利的关系。而且，在注册会计师职业遵循的审计准则中也有相关规定：“注册会计师应当获取相关的内部审计报告，并了解所有引起内部审计人员关注、可能影响注册会计师工作的重大事项”。

注册会计师审计与内部审计的协作由有效的沟通来保障，沟通的内容包括：第一是注册会计师制定审计计划前与内部审计人员的沟通，充分了解被审计单位经营状况、财务状况、组织架构、内部控制执行及变更情况，来参考确定审计重点；第二是双方各自的审计范围、审计职责、审计重点、所执行的审计程序及需要共同协作的方面；第三是审计结束后的沟通，内容包括审计调整及审计过程中所发现的问题等。

注册会计师审计可以在评价内部审计工作后，恰当利用其审计结果，以减少工作量，提高审计效率；内部审计可以根据注册会计师审计过程中发现的问题以及提供的建议来不断完善内部控制的质量并改善自身的审计工作。

（二）内部审计与政府审计的协作

我国现行《审计法》规定，政府审计机关有责任对政府各部门和国有企业、事业单位的内部审计机构进行业务指导和监督。指导和监督的主要内容有：制定内部审计事业发展的规划和措施，并组织实施；指导和监督部门单位依据法规和有关规定建立健全内部审计制度，开展内部审计工作；对内部审计的工作质量进行监督检查；推广内部审计工作经验，宣传内部审计的工作成果；制定发布有关内部审计工作的规章制度；帮助部门和企事业单位培训审计人员；指导内部审计职业组织——内部审计协会的工作；指导内部审计准则的制定工作等。

政府审计机关作为公共财产安全完整、保值增值和享有权益的监控者，有责任在对公营单位进行有关审计时通过评审内部审计工作，监督其质量，纠正其错误与不当做法，促进其提高工作质量，强化内部控制，保护国有资本的安全完整和合法权益不受侵犯。但是，内部审计职业化已经成为一种趋势。对内部审计的业务指导应当由内部审计师协会来进行。这样的话，可以使对内部审计的业务指导更专业、更权威、更有效率，可以统一不同性质单位的内部审计业务指导和行业自律，可以使政府审计机关专注于公共领域的外部审计监督。

在监督的同时，政府审计作为一种外部审计，在工作中可以利用内部审计的工作成果来提高工作效率，但是，只有对内部审计的工作进行复核，其质量控制达到标准，而且审计种类、审计范围、所属会计期间、所遵循的审计规范都一致的情况下，才可以利用内部审计的工作成果。政府审计利用内部审计的工作成果，主要包括：第一，内部审计关于企业内部控制制度的测评结果。第二，内部审计对下属企业进行审计的结果。第三，内部审计工作中发现的问题线索，以此作为参考，确定审计重点。

（三）注册会计师审计与政府审计的协作

随着社会主义市场经济的发展，国家审计机关作为政府的一个职能部门，直接参与市场活动的行为将会减少，政府审计的重点将主要是对国家的财政收支、金融活动以及各种社会基金的监督。政府审计对企业的审计主要是从政府对市场主体进行宏观调控的角度所实施的审计，以及对企业遵纪守法情况的审计。注册会计师审计则承担起了对一切市场主体在市场活动中所需的审计工作。这样的分工与协作在对一般市场主体的审计工作中都可以行之有效的进行，但是，在对于国有企业的审计中，就可能造成双重审计，造成资源的浪费。对于这一问题协调的主要措施有：首先，注册会计师审计与政府审计在审计内容上进行协调。注册会计师审计承担对财务报表真实性的审计，政府审计则承担对企业经济活动的合法性和效益性的审计。其次，政府审计要利用注册会计师审计的工作成果，减少资源浪费。第三，在某些特定的条件下，比如审计时间一致、审计内容基本相同的情况下，国家审计机关与注册会计师事务所可以联合开展审计。在不影响各自独立性的条件下，协同实施审计，共享审计成果。

三、内部审计、注册会计师审计及政府审计的关系与协作对我们的启示

通过上述的研究，我们发现政府审计、内部审计和注册会计师审计这三种不同形式的审计在审计目标、独立性、审计重点、审计责任和审计方法上有所不同，但是，完全可以互相协作，更好地反映经济信息，维护经济秩序。充分理解这三者之间的关系与协作，可以更有效地指导我们的实践工作。

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