内部控制测试程序和一般性内部控制测评

内部控制测试程序和一般性内部控制测评

本章分三节介绍商业银行的内部操纵测试程序和一样性内部操纵测评。第一节简要介绍商业银行的内部操纵，包括内部操纵的目标、原则和内部操纵要素；第二节介绍商业银行内部操纵测评的程序和方法；第三节介绍商业银行一样性内部操纵及其测评，要紧介绍内部操纵要素、会计系统、授信和资金业务系统、运算机系统、内部操纵的监督与风险评判五个方面的内部操纵测评。

第一节商业银行内部操纵简介

一、商业银行内部操纵的含义

从广义上讲，内部操纵是组织机构在经营治理过程中，为保证治理有效、资产安全、会计数据准确真实及为鼓舞遵守既定治理政策而采取的所有相应的方法和手段。而对商业银行来讲，内部操纵是商业银行为实现经营目标，通过制定和实施一系列制度、程序和方法，对风险进行事前防范、事中操纵、事后监督和纠正的动态过程和机制。真正的内部操纵机构，应是贯穿于商业银行各项业务活动全过程的操纵系统，包括完善的规章制度、可行的操作规程、严密的操纵程序和预警预报系统。各商业银行应充分认识到内操纵度建设的重要性，自发地而不是被动地加大内操纵度的建设，并作为其生存和进展的首要任务来抓，达到认识和实践的统一。

二、商业银行内部操纵的目标和原则

（一）商业银行内部操纵的目标

1．确保国家法律规定和商业银行内部规章制度的贯彻执行。

2．确保商业银行进展战略和经营目标的全面实施和充分实现。

3．确保风险治理体系的有效性。

4．确保业务记录、财务信息和其他治理信息的及时、真实和完整。

内部操纵应当与商业银行的经营规模、业务范畴和风险特点相适应，以合理的成本实现内部操纵的目标。

（二）商业银行内部操纵的原则

商业银行内部操纵应当贯彻全面、审慎、有效、独立的原则，包括：1．内部操纵应当渗透到商业银行的各项业务过程和各个操作环节，覆盖所有的部门和岗位，并由全体人员参与，任何决策或操作均应当有案可查。

2．内部操纵应当以防范风险、审慎经营为动身点，商业银行的经营治理，专门是设置新的机构或开办新的业务，均应当体现“内控优先”的要求。

3．内部操纵应当具有高度的权威性，任何人不得拥有不受内部操纵约束的权力，内部操纵存在的咨询题应当能够及时反馈和纠正。

4．内部操纵的监督、评判部门应当独立于内部操纵的建设、执行部门，并有直截了当向董事会、监事会和高级治理层报告的渠道。

三、商业银行内部操纵的要素

内部操纵要素是指构成内部操纵的必要因素。只有内部操纵的各构成因素有机结合在一起，才能形成完整的内部操纵机制。商业银行内部操纵应当包括以下要素：内部操纵环境、风险识不与评估、内部操纵措施、信息交流与反馈、监督评判与纠正。

（一）内部操纵环境

商业银行内部操纵环境是指对内部操纵的建立和执行过程有重大阻碍的各种因素的总称。它是推动工作的发动机，是所有其他内部操纵组成部分的基础。商业银行应当建立良好的公司治理以及分工合理、职责明确、报告关系清晰的组织结构，为内部操纵的有效性提供必要的前提条件。具体讲，操纵环境又包括以下五方面的内容。

1．治理理念

治理理念是指治理人员在思想理念及实际行动上对内部操纵的重视程度。如，治理人员对业务风险的识不、重视程度，对风险采取的分析、评

估和操纵方法；治理人员为实现经营治理目标，对内部操纵的重视程度；全行是否围绕一个明确的治理理念经营治理等。

2．治理层

一个商业银行如果有一个好的治理层，就为该行制造了一个良好的操纵环境。好的治理层包括两方面含义，一是领导者自身要有正确的道德观和价值观，有一定的责任心和敬业精神，要带头认真执行行内的各项规章制度；二是要有正确的治理方式，以科学的治理方法使商业银行的运作规范化、科学化，并在稳健经营的基础上进展壮大。

3．组织结构

商业银行的组织结构是否合理至关重要，组织结构合理能够使各部门职责分明，既相互联系、又相互制约，有完善的授权授信机制，能够保证部门和分支行之间方便、快捷、准确地沟通信息，能够在商业银行内部建立有效的监督机制。

4．人事政策和职员素养

一个商业银行要有合理的人员聘请、录用、使用、晋职、解聘政策，能够充分调动职员的主动性，注重提升职员业务素养和政治素养。有明确的职员培训打算，使职员有较强的敬业精神和职业道德，在良好的氛围中充分发挥主观能动性，努力工作。科学的人事政策能合理利用人力资源，在降低人力资源成本的同时提升工作效率。

5．外部环境

现代商业银行是一个开放的系统，会受到外界有关部门和各项因素的干扰和阻碍。其中，有关部门要紧是指如政府部门、中央银行、社会监督部门；各项因素是指国内外经济形势、法律环境、社会公众要求、甚至自然灾难等。这些部门和因素对商业银行内部操纵制度的制定、执行都会产生阻碍。如为了降低商业银行的经营风险，国家规定必须进行分业经营，所有与存放款等传统银行业务无关的业务都不能经办，则商业银行内部操纵的外延就比能够进行多种经营时要小得多。

（二）风险识不与评估

为达到一定的经营目标而识不和分析风险，是风险治理决策的基础。风险评估时，评估人员要重视设置目标、分析风险和治理变化等方面的治理程序。风险评估包括对风险点进行选择、识不、分析和评估的全过程。一是列出重要风险要素和风险操纵点。商业银行第一要清晰在其经营治理过程中会显现的风险，风险要素和风险点的排列要细致、全面，既要考虑内部风险，又要考虑外部因素引起的风险；既要考虑静态风险，又要考虑动态风险；既要考虑操作风险，又要考虑体制和政策风险。二是对风险进行分析和评估。要事先对风险点进行评估，识不风险产生的缘故及表现形式；识不每一重要业务活动目标所面临的风险；估量风险的概率、频率、重要性、可能性；风险所造成的危害。其目的是能够在业务开展前，测定出风险指标，并能够在业务发生后对风险进行跟踪监测。

（三）内部操纵措施

内部操纵措施确实是确保治理方针得以实现的一系列制度、程序和措施。包括高层检查、直截了当治理、信息加工、实物操纵、工作指标和职责分离等。治理人员要为每一重大活动设置目标，并针对与这些目标有关的风险，列出所要采取的活动和措施，如完善制度、加大相互制约、健全奖惩机制、加大职员培训等。内部操纵措施要与风险评估过程联系起来，要恰当实际，要针对每一项重要业务活动，要保证治理指令的执行。

（四）信息交流与反馈

要使操纵活动和措施有力地开展下去，一个商业银行必须及时猎取内外部信息，包括反映经营治理状况、法律法规执行情形、财务报表资料等内部信息，以及其他外部信息，并使这些信息充分交流，如内部部门之间、总行与分支行之间、分支行之间的相互交流，银行与客户、政府部门、中央银行之间的交流等。通过信息的猎取和交流，来完善和实现自身的目标，采取必要的操纵活动和措施，及时解决存在的咨询题。如通过分支行之间、与中央银行之间的信息交流，猎取要紧客户在本系统其他分支行及其他银行的贷款和授信情形，以便本行确定适当的授信额度和测定信用风险。

（五）监督评判与纠正

为了保证内部操纵的有效性、充分性和可行性，必须考虑对内部操纵制度进行连续性评判和单项制度的分不评判。要紧内容包括：组织体系是否健全，决策系统、执行系统、监督系统和支持保证系统作用发挥如何；领导层对内部操纵的认识如何；是否有相应的治理制度和操作规程，这些制度和规程是否完善；是否具有明确的岗位责任制；授权、分工协作和相互制约机制是否健全；指标制定是否合理、完成情形如何，是否具有完善的奖惩机制；职员对制度精神是否充分明白得，执行情形如何；岗位轮换和职员培训情形如何；运算机、人事治理、信息治理、安全保卫等支持保证系统是否有效；内部稽核体系是否健全，独立性和权威性如何，稽核力度和覆盖面是否足够等。

第二节内部操纵测评的程序和方法

对内部操纵测评的过程也确实是对操纵风险进行评估的过程。需要注意的是，与固有风险评估一样，操纵风险的评估需要大量运用审计人员的专业判定。在对固有风险和操纵风险进行评估以后，审计人员就可确定检查风险，从而决定进行实质性测试的工作量。内部操纵测评包括初步了解内部操纵、确定审计策略，执行内部操纵测试、评估操纵风险两部分。本章第三节将介绍内部操纵要素、会计系统、要紧业务系统、运算机系统以及内部操纵监督与风险评判等一样性内部操纵系统的测评，第四章至第十二章将详细介绍各业务系统的内部操纵测评，以更好地与各业务系统的实质性测试相衔接。

一、初步了解内部操纵，确定审计策略

（一）调查和了解内部操纵

本指南采纳调查表的方法进行。审计人员能够通过调查和了解，辨不出商业银行的具体操纵环节和操纵程序。审计人员没有必要对每项操纵都进行深入分析，应关注那些可能对操纵目标的实现有重大阻碍的操纵环节，即关键操纵点。

（二）确定审计策略

在调查的基础上，审计人员应确定审计策略，确定是否依靠被审计银行有关内部操纵进行审计。如果显现以下两种情形之一，审计人员不得采取依靠内部操纵审计策略：

（1）有关内部操纵不健全，存在重大风险失控点。

（2）内部操纵测试的工作量可能大于进行内部操纵测试所减少的实质性测试的工作量。

二、执行内部操纵测试，评估操纵风险

审计人员按照内部操纵调查结果，在采取依靠有关内部操纵审计策略的情形下，对拟信任的内部操纵采取适当和有效的方法进行测试，评判内部操纵风险和猎取内部操纵保证程度。

审计人员对第一次审计的商业银行和连续审计的商业银行本期发生变化的内部操纵环节，应按以下提供的程序和方法实施测试和评判。审计人员对连续审计商业银行的内部操纵测试和评判，能够参考上期审计成果，或采取按年轮番测试方法。

（一）制定内部操纵测试打算

1．确定测试对象。

2．明确证据要求。

3．确定测试范畴。

4．明确可同意的操纵风险或要求达到的操纵保证程度。

（二）采取适当的内部操纵测试方法

1．询咨询并检查有关的内部操纵治理报告。即采纳相互印证式的询咨询，查明有关内部操纵是否存在和有效运行，然后再按照询咨询的结果检查有关内部操纵治理报告，猎取内部操纵有效运行的证据。这是在操纵风险较低时比较常用的测试程序。

2．询咨询并实地观看未留下审计轨迹的内部操纵运行情形。在这种情形下，审计人员可通过询咨询并实地观看，以判定有关内部操纵规定是否得到遵守。

3．询咨询并检查交易和业务凭证等书面文档。即按照询咨询的情形、检查交易和事项的有关凭证，以猎取内部操纵有效运行的证据。

4．重新实施有关内部操纵程序（即重做）。

在实际测试工作中，应按照实际情形灵活采纳各种测试方法。在上述四种方法中，以相互印证式的询咨询为首选，通过询咨询法和辅以观看、审查书面文档和重做的方法，能够有效地猎取审计所需证据，节约审计资源。具体运用中，关于通过询咨询不同的人员，同样的咨询题能够得到相互印证的，则不再扩大测试；关于同一咨询题显现相互矛盾的回答时，再辅以其他测试方法。

在测试过程中，需要抽取一定的样本，以验证有关内部操纵是否有效。抽样时能够使用统计抽样的方法，也能够按照审计人员专业判定使用非统计抽样方法。本指南建议在内部操纵测试过程中使用非统计抽样技术。

（三）猎取内部操纵测试证据

测试中，应获得如下审计证据，来证明操纵活动和措施是否有效：

1．内部操纵如预期那样运转。

2．内部操纵在所审计期间一贯地、及时地发挥作用。

3．内部操纵涵盖所有交易。

4．内部操纵能发觉和修正错误。

（四）记录内部操纵测试结果

实施内部操纵测试后，应记录如下内容：

1．测试的对象，包括测试的操纵系统或业务循环、操纵目标、操纵活动和措施。

2．采取的测试程序和方法，包括检查的文件、程序、调查的人员。

3．测试结果，包括评定操纵风险、指出失控的环节及对风险的阻碍。

4．测试结论，包括是否信任有关内部操纵，下一步预备采取的审计策略，是否测试补偿操纵，是否修改审计方案。

5．审计建议、测试时刻、测试人。

6．测试过程中，审计人员通过询咨询有关当事人发觉内部操纵在执行中存在任何例外（如越权）、非正常项目（如未按正常操纵程序审批的项目）和有关制度的任何修改（如审批权限发生变化），均应作相应记录和检查。

（五）评判操纵风险

内部操纵的风险评判可分为高、较高、中、低三个层次。风险低的标志是：内部操纵健全、合理，且在测试检查有关业务活动时，未发觉任何差错或仅发觉极少的差错。风险中的标志是：内部操纵比较健全、合理，还存在一定缺陷，且在测试检查有关业务活动时，发觉有一定程度的差错。风险较高的标志是：内部操纵设计不够完善或尽管设计了良好的内部操纵，但实际运行中差错发生率较高。风险高的标志是：内部操纵设计不完善或尽管设计了良好的内部操纵，但实际运行中差错发生率专门高。

在评判操纵风险时需要考虑的因素有：

1．失控的性质和缘故。例如，某种失控是孤立的依旧与其他操纵有关、失控的程度如何等。

2．补偿操纵的可能性。在评判中，一些关键操纵本应在较低层次建立和执行，但却没有得到执行，要注意在较高层次是否存在补偿操纵。例如，检查大额支付款项的授权情形，在业务处理过程中没有授权，但上一级治理层对此有严格的审核制度和手续，则证明有补偿操纵。

评判操纵风险的结果，能够利用风险基础审计策略模型，转换为内部操纵保证程度系数，为实质性测试实施统计抽样服务，调整或确认进一步实质性测试的程序、范畴和重点：

1．审计人员采纳非统计抽样技术实施审计时，能够利用已知的可同意审计风险、商业银行固有风险和商业银行内部操纵风险的高低，调整或确认审计方案中规划的实质性测试可同意检查风险水平，明确实质性测试的程序、范畴和方法。

2．审计人员采纳货币单位抽样等统计抽样技术实施审计时，能够利用已知的总体审计保证程度系数、商业银行固有保证程度系数和商业银行内部操纵保证程度系数，调整或确认审计打算中规划的实质性测试应达到的检查保证程度系数，明确实质性测试的程序、范畴和方法，并关心审计人员测算出理论抽样规模。

第三节商业银行一样性内部操纵测评

商业银行一样性内部操纵的测评内容包括内部操纵要素、会计系统、业务系统、运算机系统、内部操纵的监督与风险评判五个方面的内部操纵建设及其运行情形的测试评判。本节只对一样性内部操纵进行调查和测试，并结合以后各章业务循环的内部操纵测评结果来确定审计策略。

一、内部操纵要素的测评

对商业银行内部操纵要素的调查测试表如下：

表3－1 索引号：

(审计机关名称)审计工作底稿

内部操纵要素调查测试表

（审计期间）

被审计商业银行：

审计人员：审计日期：复核人员：

复核日期：

二、会计系统内部操纵的测评

商业银行建立会计操纵系统应遵循的差不多原则是规范化原则、授权分责原则、监督制约原则、财务核对原则、安全慎重原则。

会计系统测评包括会计核算、结算治理、现金治理、财务治理诸方面的检查评判。在进行检查评判时，要以上述原则为基础，测评要点为：一是测评其设置岗位、制定操作程序以及建立会计档案保管和密押、业务用章、重要空白凭证保管、领用、登记、销废等会计治理制度的健全完善和执行情形如何。

二是测评会计业务是否真实、有效。

三是测评会计报表及有关讲明是否真实反映其业务状况和经营成果。

商业银行会计系统内部操纵的重点是：实行会计工作的统一治理，严格执行会计制度和会计操作规程，运用运算机技术实施会计内部操纵，确保会计信息的真实、完整和合法，严禁设置账外账，严禁乱用会计科目，严禁编制和报送虚假会计信息。

对商业银行会计系统内部操纵的调查测试表如下：

表3－2

索引号：

（审计机关名称）审计工作底稿

会计系统内部操纵调查测试表

（审计期间）

被审计商业银行：

审计人员：审计日期：复核人员：复核日期：

三、业务系统内部操纵的测评

业务系统的内部操纵要紧包括授信业务、资金业务、存款及柜台业务、中间业务的内部操纵。下面要紧介绍授信业务和资金业务的内部操纵测评，对存款及柜台业务、中间业务的内部操纵测评将在后面各章中介绍。

业务系统测评要点为：

一是测试评判业务治理、监督方法与处理规程的一致性、规范性，如看授信治理是否制定授信治理方法及操作规程，并按有关规程执行业务；有关风险识不与监测体系是否健全有效等。

二是测试评判业务操纵程序是否明确、相互制衡，如看是否形成了有关岗位职责由不同人员担任的规章制度（审贷分离制度、“印、押、证”三分管制度等）。

三是测试评判业务经营指标的完成情形。

商业银行授信业务内部操纵的重点是：实行统一授信治理，健全客户信用风险识不与监测体系，完善授信决策与审批机制，防止对单一客户、关联企业客户和集团客户风险的高度集中，防止违反信贷原则发放关系人贷款和人情贷款，防止信贷资金违规投向高风险领域和用于违法活动。

商业银行资金业务内部操纵的重点是：对资金业务对象和产品实行统一授信，实行严格的前后台职责分离，建立中台风险监控和治理制度，防止资金交易员从事越权交易，防止欺诈行为，防止因违规操作和风险识不不足导致的重大缺失。

对商业银行业务系统内部操纵的调查测试表如下：

表3－3 索引号：

（审计机关名称）审计工作底稿

业务系统内部操纵调查测试表

（审计期间）

被审计商业银行：