财政学-税收基本知识

第八章税收原理

第一节什么是税收

●税收的基本属性

马克思把税收界定为：“赋税是政府机器的经济基础，而不是其他任何东西。”西方经济学关于税收的学说，一般认为主要溯源于17世纪英国著名哲学家托马斯·霍布斯(T.Hobbes)的“利益交换说”(Benefit-Exchange-Theory)。

霍布斯认为：“人们为公共事业缴纳的税款，无非是为了换取和平而付出的代价”，“间接税和直接税就是为不受外敌入侵，人们以自己的劳动向拿起武器监视敌人的人们提供的报酬。”

后来，经过洛克、休谟、边沁以及斯密等人提出的社会契约说、利益原则和支付能力原则，“利益交换说”得到了不断的发展。

20世纪30年代以来，经济学界逐渐提出了新税收学说，认为国家征税除了为政府提供公共产品的供给筹措经费之外，还发挥调节经济的功能（如矫正外部效应、协调收入分配、刺激有效需求）。

●税收的“三性”

1.税收的强制性

在社会产品分配中存在两种权力即所有者权力和国家政治权力。

征税凭借国家政治权力，通过颁布法令实施，任何单位和个人都不得违抗。

税收的强制性是税收作为一种财政范畴的前提条件，也是国家满足社会公共需要的必要保证。

2.税收的无偿性

政府征税以后，税款即为政府所有，既不需要偿还，也不需要对纳税人付出任何代价。

同政府债务所具有的偿还性不同。

税收的无偿性与财政支出的无偿性并存。

3.税收的固定性

征税前就以法律的形式规定了征税对象以及统一的比例或数额，并只能按预定的标准征税。

税收的固定性实质上是指征税有一定的标准，而这个标准又具有相对稳定性。税收的“三性”可集中概括为税收的权威性，税收的权威性来源于国家政权的权威性。

第二节税收术语和税收分类

税收术语——纳税人

纳税人，又称为纳税主体，是指税法规定的负有纳税义务的单位和个人。

纳税人可以是自然人，也可以是法人。

法人是指依法成立并能独立行使法定权利、承担法定义务的社会组织，主要是各类企业。

与纳税人有关的一个概念是负税人。负税人是指最终负担税款的单位和个人。

课税对象，又称税收客体，是指税法规定的征税的目的物，是征税的根据。

课税对象是一种税区别于另一种税的主要标志。

现代社会，政府的征税对象主要包括所得、商品和财产三大类，税制往往也是以对应于这三类课税对象的所得税、商品税和财产税为主体。

与课税对象相关的两个概念

税源

是指税收的经济来源或最终出处。税源是否丰裕直接制约着税收收入规模。

税目

是课税对象的具体项目或课税对象的具体划分。税目规定了一个税种的征税范围，反映了征税的广度。

课税标准，指的是国家征税时的实际依据，或称课税依据。换言之，是指根据什么来计算纳税人应缴纳的税额，如计税金额、计税数量。（从价、从量）

税率，是指对课税对象征税的比率(纳税额与课税对象的比例)。课税对象与税率的乘积就是应征税额。

税率是国家税收制度的核心，它反映征税的深度，体现政府的税收政策。

税率可划分为比例税率、定额税率和累进税率三类。

1.比例税率。是对同一课税对象，不论其数额大小，统一按一个比例征税。

又可分为几种类型：（1）行业比例税率——按行业的差别规定不同的税率。（2）

产品比例税率——按产品的不同规定不同的税率。（3）地区差别比例税率——对不同地区实行不同的税率。

优缺点及适用范围：

比例税率下，同一课税对象的不同纳税人的负担相同，具有鼓励生产、计算简便和有利于税收征管的优点，一般应用于商品课税。

缺点是有悖于量能纳税原则。

2.定额税率

亦称固定税额，按课税对象的一定计量单位直接规定一个固定的税额，而不规定征收比例。

优缺点及适用范围：

定额税率在计算上更为便利，而且由于采用从量计征办法，不受价格变动的影响。缺点是具有累退性质，负担不尽合理。

3.累进税率

按课税对象数额的大小，划分若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，课税对象数额越大税率越高，数额越小税率越低。

累进税率因计算方法的不同，又分为全额累进税率和超额累进税率。

（1）全额累进税率：把课税对象的全部按照与之相对应的税率征税，即按课税对象对应的最高级次的税率统一征税。

（2）超额累进税率：把课税对象按数额大小划分为不同的等级，每个等级由低到高分别规定税率，各等级分别计算税额，一定数额的课税对象同时使用几个税

率。

全额累进税与超额累进税比较(元)

全额累进税率与超额累进税率都是按照量能纳税的原则设计的，但两者又有不同的特点：

（1）全额累进税率的累进程度高，超额累进税率的累进程度低，在税率级次和比例相同时，前者的负担重，后者的负担轻；

（2）在所得额级距的临界点处，全额累进会出现税额增长超过所得额增长的不合理情况，超额累进则不存在这种问题；

（3）全额累进税率在计算上简便，超额累进税率计算复杂。

从经济分析的角度考察税率

（1）名义税率：税率表所列的税率，是纳税人实际纳税时适用的税率。 （2）实际税率：纳税人真实负担的有效税率，在没有税负转嫁的情况下，它等于税收负担率。

（3）边际税率：本来是指按照边际效用相等原则设计的一种理论化税率模式，其主要功能是使社会福利牺牲最小，实质上是按照纳税人收益多寡分等级课税的税率。

由于累进税率大体上符合边际税率的设计原则，因而西方国家在经济分析中往往就是指累进税率。

税基价值的增加额纳税总额的增加额

MTR

（4）平均税率：实纳税额与课税对象的比例。

它往往低于边际税率，比较两者之间的差额，是分析税率设计是否合理，税制是

否科学的主要方法。

一般来说，平均税率接近于实际税率，而边际税率类似名义税率。

税基价值纳税总额

ATR

税收术语——税收能力和税收努力

1.税收能力

是指应当能征收上来的税收数额。它包括两种能力：一是纳税人的纳税能力，简称纳税能力；二是政府的征税能力，简称征税能力。

纳税能力主要取决于一国的人均收入水平。征税能力主要取决于税务管理效率。

2.税收努力

是指税务当局征收全部法定应纳税额的程度，或者说是税收能力被利用的程度，税收努力决定了潜在的税收能力中有多大比例能转变为实际的税收收入。

税收努力取决于税制的完善程度和税务部门的征收管理水平。

税收术语——起征点与免征额

起征点：税法规定的对课税对象开始征税的最低界限。

免征额：税法规定的课税对象全部数额中免予征税的数额。

起征点照顾的是低收入者，免征额则是对所有纳税人的照顾。

现行增值税起征点的幅度规定(限于个人)

(1)销售货物：月销售额2000-5000元；

(2)销售应税劳务：月销售额1500-3000元；

(3)按次纳税：每次(日)销售额150-200元。

现行营业税起征点的幅度规定(限于个人)

(1)按期纳税：月营业额1000－5000元；

(2)按次纳税：每次(日)营业额100元。

个人所得税3500元规定是免征额

●税收术语——课税基础

课税基础又称税基，指建立某种税或一种税制的经济基础或依据。

课税基础不同于课税对象，如商品课税的课税对象是商品，但其税基则是厂家的销售收入或消费的货币支出；也不同于税源，税源总是以收入的形式存在的，但税基却可能是支出。

●税收分类——所得课税、商品课税和财产课税

按照课税对象的性质可将各税种分为所得课税、商品课税和财产课税三大类。所得课税：以纳税人的净所得(纯收益或纯收入)为课税对象的税收，一般包括个人所得税、企业所得税、社会保障税、资本利得税等。

商品课税：以商品为课税对象的税收，如增值税、营业税、消费税、关税等。财产课税：以各类动产和不动产为课税对象的税收，如房产税、遗产税、赠与税等。

我国税种一般分为所得课税、商品课税、资源课税、行为课税和财产课税五大类。行为课税：指以纳税人的特定行为为对象而征收的税种。如固定资产投资方向调节税、印花税、屠宰税都属于行为课税。

●税收分类——直接税与间接税

以税负能(易)否转嫁为标准

间接税：税负能够(容易)转嫁的税种。如商品课税。

直接税：税负不能(易)转嫁的税种。如所得税和财产税。

●税收分类——从量税与从价税

按照课税标准分类(按课税对象度量的方法)

从量税：按课税对象的数量、重量、容量或体积计算。

从价税：按课税对象的价格计算。

●税收分类——价内税与价外税

以税收与价格的关系为标准

价内税：税金包含在商品价格内，构成价格组成部分。

价内税的计税依据称为含税价格。

价外税：税金不包含在商品价格内的税种，税金只是价格的一个附加部分。

价外税的计税依据称为不含税价格。

一般认为，价外税比价内税更容易转嫁，价内税课征的侧重点为厂家或生产者，价外税课征的侧重点是消费者。

●税收分类——中央税与地方税

按税收的管理和使用权限划分

1994年税制改革

中央税：消费税、关税等；

共享税：增值税、企业所得税、个人所得税、资源税、证券交易印花税等；

地方税：除上述以外的其他所有税种。

第三节税收原则

●税收中的公平与效率——税收原则的提出

税收原则是政府在设计税制、实施税法过程中所遵循的准则，也是评价税收制度优劣、考核税务行政管理状况的基本准则。

比较明确提出税收原则的经济学家：托马斯·霍布斯、威廉·配第、詹姆斯·斯图亚特、尤斯蒂等。

把税收原则明确化、系统化的第一人是亚当·斯密，在《国富论》中，提出了平等、确实、便利、最小征收费用等四大税收原则。

后来的经济学家如西斯蒙第、穆勒、萨伊、赫尔德、诺曼等，又相继提出了一些税收原则，从不同角度对斯密的原则进行了补充。

总的来说，税收的原则包括公平原则、效率原则、适度原则以及法治原则等等，但主要可以归结为公平原则与效率原则。

●税收中的公平与效率——税收中的公平与效率

现代经济学看来，任何经济活动的目标，都是追求公平与效率以及二者的最佳结合。

1.税收应以公平为本

公平合理是税收的基本原则和税制建设的目标。

一般地理解，税收公平包括普遍征税和平等征税两个方面：

普遍征税，通常指征税遍及税收管辖权之内的所有法人和自然人，换言之，所有有纳税能力的人都应毫无例外地纳税。

平等征税，通常指国家征税的比例或数额与纳税人的负担能力相称。具体有两个

方面的含义：(1)“横向公平”，纳税能力相同的人同等纳税；(2)“纵向公平”，纳税能力不同的人不同等纳税。

税收公平不仅是一个财政问题，而且是一个社会问题和经济问题。税收政策要协调税收公平与社会公平。

2.征税必须考虑效率的要求

税收效率包括两层意义：

(1)征税过程本身的效率，即较少的征收费用、便利的征收方法等等；

(2)征税对经济运转效率的影响，宗旨是征税必须有利于促进经济效率的提高，也就是有效地发挥税收的经济调节功能。或者，至少对经济效率的不利影响最小。

3. 税收公平与效率的两难选择

（1）从总体上讲，税收的公平与效率是互相促进、互为条件的统一体。

效率是公平的前提；公平是效率的必要条件。

（2）税收的公平与效率的统一并不是绝对的，就某一具体的税种来说，两者会有矛盾和冲突。如商品课税、所得课税的矛盾。

公平类税收原则与效率类税收原则——公平类税收原则

1.受益原则（Benefit Approach）

各社会成员应按各自从政府提供公共产品中享用的利益纳税，或者说政府提供公共产品的成本应按各社会成员享用的份额来承担。

受益原则难以普遍应用。

2.能力原则（Ability to Pay Approach）

税收征收以各社会成员的支付能力为标准，而不考虑各自对公共物品的享用程度，或者说，提供公共物品的成本按个人的实际支付能力分摊。

能力原则具有收入再分配的作用，有利于实现社会公平。

能力原则的度量标准：客观说与主观说

①客观说：主张按个人的所得、财产和消费支出为标准。

②主观说：主张以在享用公共产品时个人感受到的牺牲程度为标准。

世界各国都采用客观标准，主观标准难以度量。

公平类税收原则与效率类税收原则——效率类税收原则

1.促进经济发展原则

又称税收的经济效率原则，指税收制度和税收政策在保证筹集财政收入的同时，应有利于经济发展，力图对经济发展带来积极影响。

2.征税费用最小化和确实简化原则

又称税收的制度原则。

税收费用的最小化：指在征收既定税收收入的前提下，尽可能将征纳双方的征纳费用减少到最低限度。

确实简化原则：“确实”指各税制要素都要在税法和征管法上做出明确而清晰的规定。

“简化”指税收的规章制度要简便易行。

●税收中性问题——税收中性的含义

税收中性(Neutrality)，是指政府课税不扭曲市场机制的正常运行，或者说，不影响私人部门原有的资源配置状况。

税收中性包含两种含义：

（1）国家征税使社会所付出的代价以税款为限，尽可能不给纳税人或社会带来其他的额外损失或负担；

（2）国家征税应避免对市场经济正常运行的干扰，特别是不能使税收超越市场机制而成为资源配置的决定因素。

●税收中性问题——税收超额负担或无谓负担

Excess Burden or Dead Burden

税收中性和税收超额负担相关，或者说，税收中性就是针对税收超额负担而提出的。

税收超额负担，是指政府通过征税将社会资源从纳税人转向政府部门的过程中，给纳税人造成了超过纳税税款以外的负担。

超额负担主要表现为两个方面：

（1）国家征税一方面减少纳税人支出，同时增加政府部门支出，若因征税而导致纳税人的经济利益损失大于因征税而增加的社会经济效益，则发生在资源配置方面的超额负担；

（2）由于征税改变了商品的相对价格，对纳税人的消费和生产行为产生不良影响，则发生经济运行方面的超额负担。

马歇尔－哈伯格超额负担理论

税收超额负担理论是哈伯格运用马歇尔的基数效用理论作为基础理论提出的，所以称马歇尔－哈伯格超额负担理论。这种理论使用了消费者剩余和生产者剩余的概念，并以消费者剩余的大小作为衡量消费者在消费某种商品时获得净福利的多少。

消费者剩余与生产者剩余

消费者剩余(Consumer Surplus)：消费者为取得一种商品所愿意支付的价格与他取得该商品而支付的实际价格之间的差额。

产生差额的原因在于：除最后一单位外，该商品用货币表示的边际效用大于其价格。

消费者剩余的货币价值可以用需求曲线以下、价格线以上的面积来衡量。

生产者剩余(Producer Surplus)：指生产者实际得到的价格与生产者愿意接受的价格之间的差异。

生产者总剩余是用供给曲线上方，价格线下方和价格轴围成的三角形的面积表示的。

从上图中可以看出，因政府征税，造成消费者剩余损失为面积ABEF，生产者剩余损失为面积BCDE，他们共同损失为面积ACDEF，显然大于政府的课税收入面积ACDF，二者的差额面积DEF就是课税的超额负担。

减少超额负担的方法：

（1）对需求弹性为零的商品征税

（2）对所有商品等量(从价)征税

（3）对所得征税

第四节税负的转嫁与归宿

税负转嫁与归宿概述——税负转嫁与归宿的含义

税负转嫁是指在商品交换过程中，纳税人通过提高销售价格或压低购进价格的方

法，将税负转移给购买者或销售者的一种经济现象。

税负转嫁机制的特征

（1）税负转嫁是和价格的升降直接联系的，而且价格的升降是由税负转移引起的；

（2）税负转嫁是各经济主体之间税负的再分配，也就是经济利益的再分配，税负转嫁的结果必然导致纳税人与负税人的不一致；

（3）税负转嫁是纳税人的一般行为倾向，是纳税人的主动行为。

税收归宿：一般指处于转嫁中的税负的最终落脚点。

与税负转嫁相联系的另一个范畴是逃税。逃税是指个人或企业以不合法的方式逃避纳税义务，包括偷税、漏税和抗税等。

税负转嫁与归宿概述——税负转嫁方式

1.前转方式

又称为顺转，指纳税人将其所纳税款沿着商品运动方向，通过提高商品销售价格的方法，向前转嫁给商品购买者的一种税负转嫁形式。

如果加价额度大于税款，则不仅实现了税负转嫁，纳税人还可以得到额外的收入，称为超额转嫁；如果加价的额度小于税款，则纳税人自身仍要负担部分税收，称为不完全转嫁。

2.后转方式

又称为逆转，指纳税人将其所纳税款按照商品运动的反方向，通过压低购进商品或要素的价格的方式将税负转嫁给商品或要素的供给者的一种负担转嫁形式。

3.其他转嫁方式

（1）混转或散转：将前转和后转结合的一种税负转嫁形式。商品或要素的税负通过提高销价转移一部分，又通过压低进价转移一部分。

（2）消转：纳税人通过改进生产工艺，提高劳动生产率，自我消化税款。（3）税收资本化：指对某些能够增值的商品（如土地、房屋、股票）的课税，预先从商品价格中扣除，然后再从事交易的方式。

换言之，生产要素(商品)购买者所购买生产要素(商品)将来应交纳的税款，从要素(商品)购入价格中预先扣除，然后名义上虽由买主按期纳税，但税负全部由卖方承担的一种税负转嫁形式。

税负转嫁与归宿的一般规律

1.商品课税较易转嫁，所得课税一般不易转嫁；

2.供给弹性较大、需求弹性较小的商品的课税较易转嫁，供给弹性较小、需求弹性较大的商品的课税不易转嫁（如图所示）；

供给弹性大于需求弹性的税负转嫁与归宿

需求弹性大于供给弹性的税负转嫁与归宿

3.课税范围宽广的商品较易转嫁，课税范围狭窄的难以转嫁；

4.对垄断性商品课征的税容易转嫁，对竞争性商品课征的税较难转嫁；

5.从价课税的税负容易转嫁，从量课税的税负不容易转嫁。