【实用文档】国际税收税务管理实务4

第十二章国际税收税务管理实务

目录

本章考情分析

本章教材变化

本章考点精讲

本章重点总结

本章考情分析

本章虽不是税法考试的重点章，但却是难点章。题型主要为客观题，但也不排除结合企业所得税出综合题。

【考试难度】较难

【考试分值】5～8分

【考试题型】单选题、多选题、计算题、综合题

本章教材变化

1.明确了截至2018年12月，我国已对外正式签署、生效的避免双重征税协定的数量。

2.新增“合伙企业适用税收协定问题”。

3.对“境外投资者从中国境内居民企业分配的利润，用于境内直接投资暂不征收预提所得税政策”的规定进行了新增和调整。

4.删除“我国国内法对居民的判定标准”和“受益所有人的部分规定”。

5.新增“税务机关对暂不征税的境内再投资后续管理”的规定。

6.新增“准备主体文档的企业需要注意的问题”。

本章考点精讲

一、国际税收协定范本

1.《联合国范本》（UN范本）——发展中国家多以此为依据

2.《经合组织范本》（OECD范本）——经济发达国家多以此为依据

两个范本的主要区别：

《联合国范本》在注重收入来源国税收管辖权的同时兼顾了缔约国双方的利益，促进发达国家和发展中国家之间国际税收协定的签订，同时也促进发展中国家相互间国际税收协定的签订。

《经合组织范本》比较强调居民税收管辖权，主要是为了促进经合组织成员国之间国际税收协定的签订。

二、国际税收协定典型条款介绍

（一）税收居民

1.概念

协定中，“缔约国一方居民”，是指按照该缔约国法律，由于住所、居所、管理机构所在地、总机构所在地、注册地或任何其他类似标准，在该缔约国负有纳税义务的人，也包括该缔约国、地方当局或法定机构。

2.双重居民身份下最终居民身份的判定标准

（1）永久性住所；

（2）重要利益中心；

（3）习惯性居处；

（4）国籍。

【提示】上述标准的使用是有先后顺序的，只有当使用前一标准无法解决问题时，才使用后一标准。

3.除个人以外（即公司和其他团体），同时为缔约国双方居民的人，应认定其是“实际管理机构”所在国的居民

【例题·多选题】双重居民身份下最终居民身份的判定标准有（）。

A.永久性住所

B.纳税所在地

C.习惯性居处

D.国籍

【答案】ACD

【解析】双重居民身份下最终居民身份的判定标准有：（1）永久性住所；（2）重要利益中心；（3）习惯性居处；（4）国籍。

（二）劳务所得

1.独立个人劳务

（1）缔约国一方居民个人由于专业性劳务或者其他独立性活动取得的所得，应仅在该缔约国征税，即一般情况下仅在该个人为其居民的国家征税，但符合下列条件之一的，来源国有征税权：

①该居民个人在缔约国另一方为从事上述活动的目的设有经常使用的固定基地。在这种情况下，该缔约国的另一方可以仅对属于该固定基地的所得征税。

【提示】固定基地与常设机构类似，但也有不同：独立个人劳务不要求通过固定基地进行，而企业的经营活动则要求部分或全部通过常设机构进行。

②该居民个人在任何12个月中在缔约国另一方停留连续或累计达到或超过183天，在这种情况下，该缔约国另一方可以仅对在该缔约国进行活动取得的所得征税。

（2）专业性劳务，特别包括独立的科学、文学、艺术、教育或教学活动，以及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师的独立活动。

2.非独立个人劳务——即个人以受雇身份从事劳务活动取得所得

（1）一般情况下，缔约国一方居民因雇佣关系取得的工资薪金报酬应在居民国征税。

（2）缔约国一方居民因在缔约国另一方从事受雇的活动取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在该缔约国一方征税：

①收款人在任何12个月中在该缔约国另一方停留连续或累计不超过183天；

②该项报酬由并非该缔约国另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付；

③该项报酬不是由雇主设在该缔约国另一方的常设机构或固定基地所负担。

同时满足以上三个条件的情况下，受雇个人不构成在劳务发生国的纳税义务。

反之，只要有一个条件未符合，就构成在劳务发生国的纳税义务。

【举例】新加坡居民以雇员的身份在中国从事活动，只要有下列情况之一的，其获得的报酬就可以在中国征税：

①在任何12个月中在中国停留连续或累计超过183天（不含）。

②该项报酬由中国雇主支付或代表中国雇主支付。

③该项报酬由雇主设在中国的常设机构或固定基地所负担。

（3）在缔约国一方企业经营国际运输的船舶或飞机上从事受雇活动取得的报酬，应仅在该缔约国征税。

三、国际税收协定管理

（一）受益所有人

1.受益所有人的概念：

是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。（调整）

2.判定需要享受税收协定待遇的缔约对方居民（以下简称“申请人”）“受益所有人”身份时，应根据本条所列因素，结合具体案例的实际情况进行综合分析。一般来说，下列因素不利于对申请人“受益所有人”身份的判定：

（1）申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国（地区）居民，“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。

（2）申请人从事的经营活动不构成实质性经营活动。

实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动。

申请人从事的经营活动是否具有实质性，应根据其实际履行的功能及承担的风险进行判定。申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动；从事不构成实质性经营活动的投资控股管理活动，同时从事其他经营活动的，如果其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。

（3）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。

（4）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。

（5）在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。

3.申请人从中国取得的所得为股息时，申请人虽不符合“受益所有人”条件，但直接或间接持有申请人100%股份的人符合“受益所有人”条件，并且属于以下两种情形之一的，应认为申请人具有“受益所有人”身份：（新增）

（1）上述符合“受益所有人”条件的人为申请人所属居民国（地区）居民；

（2）上述符合“受益所有人”条件的人虽不为申请人所属居民国（地区）居民，但该人和间接持有股份情形下的中间层均为符合条件的人。

【提示】持股比例应当在取得股息前连续12个月内任何时候均达到规定比例。

4.下列申请人从中国取得的所得为股息时，可不根据规定的因素进行综合分析，直接判定具有“受益所有人”身份：（新增）

（1）缔约对方政府；

（2）缔约对方居民且在缔约对方上市的公司；

（3）缔约对方居民个人；

（4）申请人被第（1）至（3）项中的一人或多人直接或间接持有100%股份，且间接持有股份情形下的中间层为中国居民或缔约对方居民。

【提示】持股比例应当在取得股息前连续12个月内任何时候均达到规定比例。

5.代理人或指定收款人不属于“受益所有人“。

申请人通过代理人代为收取所得的，无论代理人是否属于缔约对方居民，都不应据此影响对申请人“受益所有人”身份的判定。

股东基于持有股份取得股息,债权人基于持有债权取得利息,特许权授予人基于授予特许权取得特许权使用费,不属于本条所称的“代为收取所得”。

（二）合伙企业适用税收协定问题（新增）

1.依照中国法律在中国境内成立的合伙企业，其合伙人为税收协定缔约对方居民的，该合伙人在中国负有纳税义务的所得被缔约对方视为其居民的所得的部分，可以在中国享受协定待遇。

2.依照外国（地区）法律成立的合伙企业，其实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的，是中国企业所得税的非居民企业纳税人。

除税收协定另有规定以外，只有当该合伙企业是缔约对方居民的情况下，其在中国负有纳税义务的所得才能享受协定待遇。

该合伙企业根据《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》报送的由缔约对方税务主管当局开具的税收居民身份证明，应能证明其根据缔约对方国内法，因住所、居所、成立地、管理机构所在地或其他类似标准，在缔约对方负有纳税义务。

【提示】税收协定另有规定的情况是指，税收协定规定，当根据缔约对方国内法，合伙企业取得的所得被视为合伙人取得的所得，则缔约对方居民合伙人应就其从合伙企业取得所得中分得的相应份额享受协定待遇。

（三）非居民纳税人享受税收协定待遇的税务管理（详见本章第二节）

（四）居民享受税收协定待遇的税务管理

申请人为享受中国政府对外签署的税收协定等待遇，可以向税务机关申请开具《中国税收居民身份证明》。