增值税改革

现代服务业是指在工业化较发达阶段产生的，主要依托电子信息等高技术和现代管理理念、经营方式和组织形式而发展起来的服务部门。它有别于商贸、住宿、餐饮、仓储、交通运输等传统服务业，以金融保险业、信息传输和计算机软件业、租赁和商务服务业、科研技术服务和地质勘查业、文化体育和娱乐业、房地产业及居民社区服务业等为代表。

26日召开的国务院常务会议决定，从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点。分析人士认为，新一轮增值税改革启动有利于降低中小企业特别是服务性行业的税负，进而推进产业结构调整。如果增值税改革全面推开，将对此前征收营业税的交通运输业、建筑业、服务业等相关上市公司构成利好。

减轻相关企业税负

国务院会议明确，先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。财政部财政科学研究所副所长刘尚希认为，这表明增值税扩大范围已正式启动。

目前，我国增值税的税基主要是第二产业中的工业和第三产业中的批发零售业的增加值，营业税的税基是第二产业中的建筑业和第三产业中除批发零售业外的其他行业的流转额。据财政部统计，1至9月，全国增值税收入18198.68亿元，同比增长18.7%，占税收总收入的25.5%；营业税收入10365.63亿元，同比增长24.0%，占比为14.5%。

业内人士表示，现行增值税和营业税并存的局面存在一些问题。例如，货物销售和劳务提供实际上存在重复征税，削弱了我国产品和劳务在国际市场上的竞争力。同时，对服务业原则上按营业额全额征税，使服务业税负过重，阻碍了新兴服务业的发展。我国目前需要大力发展服务业，不仅是创造就业的需要，更是促进产业升级、优化经济结构的需要，因此新一轮增值税改革正当其时。

不会显著影响财政收入

兴业银行首席经济学家鲁政委表示，新一轮增值税改革意味着结构性减税深入推进。近年来，税收始终保持刚性高速增长，从侧面折射出企业税费负担过重，亟须减税。

刘尚希表示，增值税改革有利于减轻企业负担，也可能使消费者受益。交通运输业与物流密不可分，降低交通运输业的税收成本有助于降低物流成本，促使物流价格下降。服务业更是与消费者直接相关，经营成本降低将使消费者受益。

针对增值税改革对财政收入的影响，分析人士表示，此举虽然可能减少财政收入，但由于减税，企业投资和经营的积极性都会有所提高，尤其是服务业将获得更广阔的发展空间，因此，长期来看，税基的增长将在一定程度上抵消减税的效果，增值税改革对财政收入不构成显著影响。

对于此次增值税改革的效果，财政部财政科学研究所研究员孙钢认为，一切要等具体的改革细则公布之后才能作出评价。此次改革涉及不同行业和地区，在向全国推广前可能先进行一两年的试点，并在试点过程中不断调整。

保留营业税对服务业发展的负面影响越来越大。“第一，营业税重复征税。每一道环节征的税，下一环节的税款还要计入基数，再次征税；第二，税负较重；第三，服务业出口不退税。”

进一步解决货物和劳务税制中的重复征税问题

增值税扩围明年起上海先试

选定交通运输业和部分现代服务业新增11%和6%两档低税率

从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。

先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。

在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。

试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。——国务院常务会议

中国税改规划中最为迫切的增值税改革开始迈入“深水区”。

国务院总理温家宝26日主持召开国务院常务会议，决定从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税，“进一步解决货物和劳务税制中的重复征税问题”。

上海两个中心建设收到厚礼。26日的国务院常务会议提出，先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。

上海市发展和改革委员会副主任兼上海发展改革研究院院长肖林昨日透露，国务院基本批准了上海市上报的方案。他进一步解释，按照此前上海市制定的方案，有关试点将先在上海市交通运输业和部分现代服务业展开，部分现代服务业主要是和交通运输相关的服务业。

肖林还透露，在交通运输业和部分现代服务业试点之后，上海还想将增值税扩围试点扩大到其他行业，包括金融等行业都将是增值税扩围的方向。

目前增值税扩围只是一个初步方案，具体细节还在制定中。中国企业财税管理研究院院长谢学焘昨日在接受早报记者采访时作出上述表示。

税改中最大的减税项目

增值税取代营业税，即外界广为关注的“增值税扩围”，普遍被称为“十二五”期间“有增有减”税改中最大的减税项目。

2008年，全球性金融危机冲击下，被视作带有减税效应的增值税转型与4万亿元投资计划同步出台，其主要针对第二产业的机器设备实施税前抵扣，并未能惠及第三产业。

此后，此轮增值税改革的第二步，也是更为关键的一步——增值税扩围的呼声便不断。

此番试点，除增值税扩围外，试点税率也有所调整。根据国务院常务会议，在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。

另外，此番试点还对中央和地方因改革牵扯到的利益划分作了界定，以消除后续推广可能面临的地方阻力。根据国务院常务会议，“试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。”

可查资料显示，增值税是中国第一大税种，目前属国税，中央每年返还25%给地方。今年1-9月，国内增值税18198.68亿元，占到同期全国税收收入的25.5%。

营业税则是地方税，且是地方税中最大的一个税种，自1995年起，营业税基本上都占地方税收的四成以上。

今年1月，浦东新区金融服务局副局长董勤发在接受早报记者采访时曾表示，从营业税到增值税的彻底转变，粗略讲也会让地方政府失去原本可以收到的营业税的大头，差不多达到75%，这部分转移到了中央政府国库之中，仅有25%以增值税地方分享部分留在地方国库中。这显然是一些地方政府最为不愿看到的。

“试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整”，这一安排颇费思量。

为何选择上海交运业

为什么试点会选择在交通运输业推行？

谢学焘说，从行业的角度来看，交通运输业的改革是比较好处理的。首先，交通运输业和生产性服务性的企业都直接相关；其次，从增值税本身来讲，在交通运输业现已存在增值税进项抵扣。这样容易操作。

另外，今年以来，中国物流成本高企，在很大程度上抑制了国内消费，并带来负面连锁反应，不改革没有出路。

之所以把试点放到上海，谢学焘表示，主要原因是上海是全国为数不多的几个国税地税合一的省市之一，从征收管理来说，选在上海压力会比较小。

此前，外界普遍认为，征管机制涉及到地方税务局跟国家税务总局的关系。一旦把增值税全部实施，营业税作为原来地方税务局的一个主管税种缺失以后，地方税务局整个机构配置以及相应的工作都需要进行调整。

对国务院选择上海做试点，肖林的观点是，这和此前要求上海这样的特大城市率先转型，特别是在发展现代服务业方面取得突破有关。

肖林表示，在这种情况下，上海就要创造条件，把试点当作加快发展方式转变、推进产业结构调整升级的推动力，起到“突破”和“示范”的作用。而税收政策无疑是推动行业发展最有效的杠杆。

“上海税收肯定受影响”

外界有观点称，将目前征收营业税的行业改为征收增值税，解决重复征税问题的同时，企业税赋将大为降低。

谢学焘即是持此类观点者。

谢学焘告诉早报记者，从宏观上讲，中国的增值税是流通税的一种，按其本意是对企业新增加的价值征税，而不对购进的价值征税。但由于眼下实行的是生产型增值税，与国际上广泛使用的消费型增值税相比，不允许企业扣除购进的固定资产，所以对不是企业增值额的收入也要课税。

营业税，则是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税，属于流转税制中的一个主要税种。

谢学焘告诉早报记者，目前征收营业税的行业主要分布在交通运输业、建筑业、邮电通信、文化体育、金融保险、娱乐业和销售不动产过程中。这些行业中，金融保险和销售不动产适用的税率为5%，娱乐业的税率则在5%以上，其他均为3%。

增值税则是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。谢学焘说，增值税税率主要有17%和13%两档，除农产品、音响制品和电子出版物等适用13%的税率外，其他均为17%的税率。

表面上看，由征收营业税改征为增值税，税率提高，企业的税负也会增加，但谢学焘表示，事实上并不是这样。

具体分析，一家运输企业此前缴纳营业税，假如它为一家生产企业提供运输服务，收了100元的运输费，按照3%的税率，它需要缴纳3元的营业税。改征增值税以后，应纳税额是销项税额减去进项税额，可能只有10元的纳税额，即便是按照17%的税率，也才需要缴纳1.7元的税收。总体看来，企业的税赋大为降低。

此前经济观察报曾援引权威渠道的消息称，增值税扩围在上海试点后，“为此上海市当年税收收入将减少100亿元。不过，上海表示，试点造成的减收自行承担，不需中央补贴。”

对此，肖林告诉早报记者，增值税在上海试点后，上海的税收肯定会受到一定影响，但是具体影响不会太大。不过上海市的态度很明确，宁愿影响一点税收，也不能妨碍上海现代服务业的发展。按照“四个中心”建设的目标，上海产业结构调整的方向就是加快形成服务经济为主的产业结构。

而按照谢学焘的预计，试点只能在一个阶段影响上海的税收，他预估也就一年左右。其后，因为试点行业税负降低，行业活力会增强，税源也会扩大，税收会逐步增长上来。

对于在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率的问题，谢学焘说，按照国家税务总局的规划，这两档税率主要会集中在服务业。

上海的问题似乎好解决，但是全国推广就会面临较多困难。谢学焘认为，碰到的第一个问题就是，各级财政应该怎么分享税收，因为大多数营业税是地方税，少数中央企业营业税是中央收入。一旦试点结束，“试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区”，这条试点期间的政策能否延续，有待观察。

交通运输业和部分现代服务业有交易额度大，利润小等特点，国家试点将其营业税改为增值税，方向是正确的。特别是对于中小企业，有提升财务能力、融资能力的作用。

至于选定的试点行业——交通运输业和部分现代服务业，都是存在营业税重复征税的“重灾区”。作为营业税的纳税人，企业在购买原材料、生产设备、燃料等时所缴纳的增值税不能抵扣，此类现象导致重复征税。

汪蔚青则指出，交通运输业是税收体系里比较奇特的行业，交通运输企业全额征收3%的营业税，但是取得交通运输业发票的增值税一般纳税人却可以按照票面金额抵扣7%的增值税。其中存在4个点的税率差额，留下了一个极大的税收漏洞。这样一个税收体系中的“两栖明星”早已被税务局看在眼里，这次终于借增值税扩围的机会，将其第一批纳入试点范围。“做人还是做税，都纯粹点比较好。”

然而营业税改增值税的影响并不仅仅局限于本次税改的行业，而是涉及税改行业的上下游行业。

营业税的负担要高于增值税，因为增值税全国平均的负担是7%，但有固定资产进项扣除，所以实际全国负担水平是3%，但营业税基本税率是5%，再加上购进税，税负就更重。

目前，第三产业普遍都在营业税征税范围内，包括交通、建筑安装、旅游、物流、金融等。其中，交通、建筑安装等行业与生产密切相关，有较大额固定资产进项，但因为不在增值税范围内，所以不能进行固定资产进项抵扣，而改革试点的目的就在于让相关生产性服务业企业可以享受增值税抵扣政策。

增值税“扩围”改革的制度设计

学者们普遍认为，我国目前尚未达到实行全面增值税的条件，故扩大增值税范围的改革应按照平稳过渡、分步实施的原则逐步开展。

关于增值税征税范围的选择，有学者指出这是改革的首要问题。理论上讲，由于商品和劳务在交易中是密切相关的，在设计增值税的过程中，应该对商品和劳务采取同样的税收待遇。但在试点范围的选择上，由于服务业的纳税人不仅数量多，情况复杂，而且经营规模普遍较小，财务核算管理也相对不规范，对服务业征收增值税要注意与本国现阶段征管水平相适应。目前来看，可以首先将交通运输、建筑安装等行业纳入增值税征税范围，因为从性质上看，这些行业是生产过程的延伸。在此成功的基础上，再考虑扩大到其他征税范围。

关于税率的设计，有学者指出，从目前国际上的通行做法来看，增值税税率呈现由单一税率向相对简单的多档税率变化的趋势，旨在以适度的多档税率来达到公平与效率兼顾的效果。由于营业税分行业分别采用3%、5%和20%的税率，增值税实行“扩围”改革后，要立即实行单一税率有很大的难度，可以继续采用多档税率模式。例如对建筑业提供的劳务可以采用17%的标准税率，因为加工、修理修配劳务也是适用此税率。对于交通运输业来说，由于其在经营过程中外购的投入物主要是修理用备件、器具和作为固定资产管理的运输车辆，

如果按17%的税率征收，税收负担将有所提高，不利于交通运输业的发展，适合采用13%的低税率。而在今后逐步扩大征收范围的过程中，则应该在保持总体税负不变的基础上，既考虑财政承受能力，又考虑企业负担水平，根据征税项目的不同特点，合理设计适用税率。

关于税收优惠，有学者认为，在完善我国增值税制度时，不应过分考虑税收照顾问题。因为那样会导致对许多商品免税或实行低税率，造成增值税征收链条的断裂，引起增值税税负的不合理转移，破坏增值税的税收中性特性。通过对增值税免税范围的国际比较，可以得出一个结论，即增值税的免税应该控制在最小范围，并且尽量杜绝中间环节免税。当前应该清理不必要的免税规定，规范免税手段，逐步缩小免税范围，对于的确需要照顾和扶持的行业，应通过个人所得税、社会保障、工资等手段，调节收入再分配。

改革对经济的影响

税收制度改革是税收负担再分配的过程，增值税与营业税改革也会使不同行业企业的税收负担发生变化，税收负担通过产业链向上下游企业转移，最终对消费者的经济行为产生影响，消费行为的改变又会进一步影响到产业发展，最终影响到全社会福利。因此，税收制度改革需要考虑这些方面的问题。

关于行业税负，有学者指出，原来征收营业税行业的税负会由于增值税税率的选择不同产生新的变化。如果不改变我国增值税基本税率，即采用17%的税率，相关行业的税负变化会有以下三种情况。

一是部分行业税负会加重。如交通运输业、建筑安装业、邮电通信业、文化体育业等行业原来适用较低的营业税税率（3%），如果适用17%的增值税税率，税负会大幅增加。二是部分行业税负会减轻，即金融保险、娱乐、转让无形资产与销售不动产等原来适用5%税率的行业税负会减轻。三是工业部门的税负会减轻。营业税改成增值税后，由于抵扣链条的完整性增强，工业部门的税负会大大减轻。要保持各行业税收负担的公平，必须选择合适的增值税税率结构。

我国营业税改征增值税在税负安排上可有三种选择：一是维持原有的税负结构基本不变，相应采用多档增值税税率设计。二是提高原来征收营业税的各行业的税负水平，保持现有的增值税税率结构不变。三是降低原来营业税各行业整体税负水平，采用统一的增值税低税率。这三种安排各有利弊。从综合平衡各方利益的角度考虑，我国将营业税改征增值税的改革可能会采用折中方案。

关于居民消费，有学者通过建立居民消费线性支出模型，揭示了不同收入阶层的消费特征，研究了增值税“扩围”过程中不同的税率选择对居民消费的影响。通过研究发现，社会各阶层消费结构与收入差异有密切关系，中低收入阶层的基本消费比重大，剩余消费比重小，而高收入阶层则相反。因此，在增值税“扩围”过程中，不同的税率选择对不同收入阶层的消费影响也存在不同。目前，征收营业税行业的税负普遍低于17%的增值税标准税率，如果选择适用17%的高税率，将加重居民的税收负担，不利于消费需求的增加，特别会显著地减少高收入阶层剩余消费的数量，从而改变其消费比例。在未来增值税“扩围”的改革过程中，如果对原来征收营业税的消费品统一实行13%的增值税低税率，将减轻流转税总体税负，有助于减轻终端消费者的负担，进一步促进服务业的发展，有助于产业升级、经济结构优化，

实现经济发展方式由投资驱动向内需拉动型转变，对经济主体层面无疑是一个长期利好政策。

关于社会福利，有学者从增值税和营业税的边际成本角度进行了相关研究。由此得到的结论：一是在现有增值税税基格局下，从成本角度看，增值税理论上具有的避免重复征税和体现税收中性的优点，并未从成本上体现出来，而在实际征收过程中，增值税存在较高的边际成本，社会效率因此产生损失。二是营业税由于存在重复征税问题，边际成本总体较增值税高。三是当前将营业税改征增值税后，整个社会的福利收益将会增加，而增加多少则取决于采取何种替代方案。分析表明，从福利角度来看，拓展我国增值税税基，符合社会福利改进的需要，也符合“简税制、宽税基”的改革要求。

改革对政府间关系的影响

从国际经验来看，在增值税的改革过程中能否妥善处理好中央和地方的关系，对一国增值税能否顺利实施、采取的模式及其运行结果有着至关重要的影响。因此，在增值税“扩围”后，如何弥补地方政府的收入损失、并为地方政府提供公共服务建立一个长期稳定的财政保障机制，显得尤为重要，这也是增值税“扩围”改革能否得到地方政府支持的一个关键因素。

有学者指出，由于增值税为中央税（中央分享比例为75％），营业税为地方税，扩大增值税范围将对中央、地方财政收入利益分配格局产生较大影响。研究结果表明，仅仅通过分享比例调整，难以恢复所有省级行政区营业税改增值税前的财力水平。各地的税收都会迅速、不可避免地受到不同程度的冲击。并且，培养新的主体税种尚待时日。因此，重要的举措应是加大中央对地方的财政转移支付力度。在考察三种转移方式（税收返还、一般性转移支付、专项支付）与偏度系数（财政支出不均等）的相关性上，有学者认为，增值税“扩围”改革下的转移支付应逐步取消税收返还，重构一般性转移支付与专项转移支付。即应根据各地标准收支的差别，设计科学合理的一般性转移支付计算公式。同时，加强对专项转移资金使用的监管，以促进我国公共财政目标的实现。另外，学者们认为，在现行的财政体制框架下，要推进增值税“扩围”的改革，以转移支付制度弥补地方的损失只是一种现实选择。理顺中央和地方之间的财政关系，应从根本上调整我国的财政关系。一是进一步明晰中央政府和地方政府之间的事权，二是合理设置地方主体税种，完善地方税收体系。

另有学者认为，现行增值税收入分享体制的弊病导致税收的逆向流动，使得地方间财政不均衡问题日趋严重。增值税“扩围”后，弥补地方财政收入的损失，不应只单纯提高地方税收分享比例，或简单采取中央转移支付手段，而应借此契机重建我国增值税的收入分享体制。必须打破旧有的“收支挂钩”理财观念，增值税作为大宗税收应归中央掌握，保障中央有宏观控制能力，而其大部分税款应由地方使用。具体来说，改革后的增值税收入分享机制应综合考虑各地区经济发展程度、人口数量、消费能力、行业差别，以及公共服务均等化财力需求等多方面因素，保障地方政府具有均衡稳定的财政收入来源。

改革对税收征管的影响

有学者提出，目前大部分研究关注于增值税政策，极少关注税收征管问题，如税收管理机构、税务登记程序、税收申报方法以及对税收申报的审计。他们认为，增值税改革给税务当局体制改革和文化改革提供了良好契机。合并增值税和营业税有利于促进税收征管现代化、

建立以客户为中心的组织。对纳税人来说，有利于培养其保存商业记录的文化，从而提高其自愿遵从度。

在具体措施上，有学者提出，应加强税务机关自身建设，提高税务人员的素质。鉴于税务机关直接稽查的成本太高，建议构建二级稽查制度。此外，应加快税收征管信息化建设的步伐，加大涉税违法行为的打击力度，提高征管效率，合理设立税收征管机构等。

扩大增值税征收范围是进一步完善增值税制度的重要内容，但扩大到哪些行业，如何扩大，必须全面分析增值税的特点，客观认识增值税的作用。

增值税是传统工业时代的良税

增值税从增加值的角度来看，是对企业的毛利、劳动力成本和不可抵扣所含增值税税款的费用这三者之和征收的。所以，按照增值税的原理，增值税只可扣除物化劳动的消耗中所含的增值税。由于增值税的这种性质，增值税对传统的制造业是比较合适的，而对一些高附加值、劳动密集型的行业，则税负相对过重。

首先，高附加值的企业或者行业的增值税负担相对较重，甚至比全额征收商品和劳务税的负担还重。按照增值税的原理，增加值率越高的行业或者企业，缴纳的增值税额越多。例如，假设某商品的不含税市场价格是100元，销项税率和可扣除的进项税率都为17%，但A企业生产该商品的增值额是30元，B企业生产该商品的增值额是20元，很明显，A企业要多缴1.7元增值税。这表明，对物化劳动消耗越少的企业，增值税负担相对越重。另外，当某一企业或者行业增值率达到一定程度时，其增值税负担比以较低的税率全额征收的税收负担还要重。例如，假设某企业的增值率为X，销项和进项都适用17%的增值税税率，则按增值税规定应缴纳的增值税额为17%×X，按3%全额征收，则全额商品和劳务税额为（1+X）3%。由此可以得出，当增值率高于21%时，按较低的税率全额课征，税负更轻。

其次，劳动密集型或者是劳动力成本较高的企业，增值税负担相对较重。由于劳动力成本开支不能抵扣进项税额，因而劳动力成本开支比重越大的企业（例如，一些高新技术企业由于大量雇用高素质的人员，劳动力成本比重较大），增值税负担就会相对较重。

再其次，附加值较高的企业或者行业，按增值税征收比按营业税全额征收负担重。就我国目前的增值税和营业税制度的税收负担比较而言，假设某企业是增值税一般纳税人，增值率为X，如果适用增值税征收办法，其应纳税款则是增值额乘以增值税税率。如果适用营业税征收办法，则全额征税，不能抵扣购进项所含税款，以销售额乘以营业税税率，且增值额以外的购进项与增值税相应税率相等。目前，我国的增值税税率有17%、13%和0三档，假设增值税税率为0时，特指免税，不能返还购进项中所含的增值税款。营业税税率有0、3%、5%、5%～20%等四档，如果适用20%的税率，营业税税负肯定高于增值税税负。增值税和营业税则增值税税负水平和营业税税负水平按增值率来衡量，只要增值率超过

21%，全额课征3%营业税就比课征17%的增值税税负轻。当增值率超过42%时，全额课征5%的营业税比课征17%的增值税税负还轻。但是，如果考虑到部分行业和部分企业营业税按差额计税范围不断扩大的因素，则按营业差额缴纳营业税的企业其税负比征收增值税的税负更轻。因此，将上述行业纳入增值税的课征范围，会增加纳税人的负担。

增值税的上述特点表明，该税是比较适合传统工业生产的税种。从理论上讲，增值税的这种特点必然造成毛利较高、劳动力成本投入较多、消耗可抵扣原材料较少的企业，税收负担相对要重。而毛利较高的企业，多是在整个行业处于竞争优势地位的企业，劳动力成本投入较多，多是一些高新技术企业，或者是提供就业岗位较多的企业、消耗可抵扣原材料较少的企业，多是生产技术较先进的企业。增值税的这种特点，与我国转变生产发展方式在某种程度上是存在矛盾的。

我国软件产业的增值税政策变化就是增值税上述特点的最好注解。由于软件企业的软件产品本身所包含的直接材料成本较低，软件企业的成本费用支出多集中在技术开发方面。根据增值税制的特点，软件企业最宝贵的资产是人才，软件产品开发过程中直接人工的投入在产品成本中占很大的比例，但这部分开支也无法抵扣相应的进项税额。因而，软件企业的产品体现为附加值高，增值税负担相对较重。针对以上情况，国家对软件企业适用的增值税税收政策进行了多次调整。1999年，先是对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17％的法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过6％的部分实行即征即退政策。2000年又进一步规定，对软件企业征收增值税后实际税负超过3％的部分予以退税。目前，软件企业的增值税税负水平只是接近我国制造业企业平均实际税负水平。

我国改革开放以来，劳动力工资水平低，企业自主创新不够，附加值普遍不高。增值税只适应传统工业的这种缺点还不是太明显。随着企业产业结构升级，经济发展方式发生转变，企业自主创新能力增强，劳动力投入不断增加，增值税的这种缺点会越来越突出。如果盲目将一些高附加值、劳动力投入较多的第三产业纳入增值税征收范围，可能会产生软件企业类似的问题，也就是说把第三产业纳入增值税的征收范围，并不一定能起到促进第三产业发展的作用。

扩大增值税征收范围应有条件地分步实施

一些课征增值税国家的实践表明，增值税征收范围最开始都是以工业生产为核心，逐步扩大的，即使到目前增值税也没有扩大到所有商品和劳务，各国增值税都有一些对某些行业的特殊规定。

考虑到增值税的特点，借鉴、总结国外和我国改革开放以来增值税改革的经验，我国增值税扩大征收范围，应采取先试点、分步走、逐步推开的稳健改革措施。时机成熟后，再进一步扩大增值税的课征范围。

近期政策建议。在近期，西方国家政府债务危机有扩大的趋势，我国也面临着控制通货膨胀和保持经济增长的双重压力。而实践表明，我国目前的税收制度

和财政管理体制确保了我国经济社会的平稳发展。在国际国内经济形势变数较大的情况下，在增值税制度和财政管理体制上，不宜有过大的改革动作。建议将与生产和流通有关的交通运输业和建筑业纳入增值税的课征范围，并完成增值税的立法工作，对于未纳入增值税课征范围的其他服务业，暂时采取进一步降低营业税率的办法，消除增值税与营业税的税收负担差别，并适当降低部分行业的增值税负担。

第一，将交通运输业、建筑安装业纳入增值税课征范围，并完成增值税的立法工作。交通运输业与生产和流通紧密相关，交通运输发票抵扣增值税款问题，成为增值税管理中最弱的一个环节之一，将交通运输业纳入增值税的课征范围，可以进一步加强增值税管理。我国实施增值税转型后，建筑安装业因为与企业的固定资产关系密切，涉及建筑安装业中所含增值税款的抵扣问题，将其纳入增值税的课征范围有利于固定资产中所含的增值税全额抵扣。将增值税的征收范围扩大到交通运输和建筑安装后，增值税基本覆盖了生产和流通领域，形成了较为完整的增值税链条，增值税的改革可以说告一段落，完全可以完成立法工作，以提高增值税的法律层次，指望增值税法立法后就一劳永逸是不可能的，必然要不断修订。

第二，增值税的扩大范围征收应在试点的基础上逐步实施。一是选择几个税收管理水平较高的地区进行交通运输业、建筑安装业纳入增值税范围的改革试点。可以考虑先按改革方案和原有制度同时运行，即对这两个行业分别按增值税改革方案试运行，按目前政策执行。在中央与地方税收划分上，也可以采取类似的政策。通过试运行，及时发现问题，为下一步改革积累经验。二是在实施过程中，采取一些过渡措施，在一定年限内，企业增值税税负超过原营业税税负的，对超税负部分予以返还，以保证增值税扩大征收范围改革顺利进行。三是对于中央与地方政府收入划分上，按全国交通运输业、建筑安装业增值税所占增值税总额的相应比例，增加地方政府共享比例。

第三，进一步降低营业税税率，建议除保留金融保险业5%的税率水平外，将服务业、娱乐业、转让不动产、转让无形资产等税目的税率都降为3%，以促进第三产业发展。

第四，对于劳动力成本投入占不含税销售额20%以上的企业，采取目前软件企业适用的政策，即实际税负超过不含税销售额的3%时，予以即征即退。采取这一政策的理由是，当企业的劳动力成本投入超过不含税销售额的20%时，该企业由于增值率过高，增值税负担会比全额征收营业税更高。采取这一优惠政策，一是鼓励企业加大劳动力投入，增加就业机会；二是鼓励企业雇用高素质的人员，提高工资水平，增加创新能力。

第五，对基本食品、药品、婴幼儿用品和老年人用品免征增值税，以减少增值税的累退性。

通过上述改革和调整，既可以解决增值税抵扣链条相对完整的问题，又可以克服增值税的缺点，在一定程度上减少增值税的累退性。

中远期政策建议。随着我国改革开放的深入，地方之间的社会经济发展差距进一步缩小，在中央和地方财政更为宽裕，分税制财政管理体制与财政转移支付制度更为规范，金税工程三期顺利实施，税收管理能力进一步加强的条件下，将增值税课征范围进一步扩大到除金融保险业、公共服务业等少数特殊行业之外的所有劳务，同时对增值税法律进行修订。在扩大增值税的征收范围时，有几个特殊问题需要加以处理。

首先，将农业纳入增值税的课征范围的问题。农业是为工业生产提供原材料的重要部门，出于管理的方便，目前采取的是简单的免税办法，但农业生产者购买的农业生产资料中所含的增值税因免税而无法抵扣。对农业生产，是纳入增值税的征收范围还是免税，建议采取农业生产者采取自愿选择的办法。农业生产者可以选择缴纳增值税，则可以抵扣进项税额，也可选择免税，但不能抵扣进项税额。

其次，切实解决好个别毛利较高、劳动力成本投入较多、消耗原材料较少的企业，因为增值税税率较高而导致增值税负较重的问题，可以参照目前对软件企业的办法，考虑原征收营业税的税率最高为5%，对于新纳入增值税范围的劳务，不分行业，为其增值税税收负担设置一个最高限额，即当增值税负担超过不含税销售额的5%时，超过的税负即征即退，以确保改革的顺利进行。

再其次，适当降低和调整增值税税收负担总体水平，一是为其他税种腾挪出调节空间，二是减弱增值税的累退性。在个人所得税、财产税改革到位的情况下，可以考虑适当降低增值税的标准税率，以降低增值税总体负担。

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