2000_2008年OECD成员国个人所得税变化及对我国的启示
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２１世纪以来，随着经济全球化进程的加快和社会经济的发展，ＯＥＣＤ成员国为进一步简化个人所得税税制，增强税制竞争力，普遍采取了减轻税负、减少税率档次、降低最高边际税率等税制改革措施，并取得了积极成效。随着国民收入的迅速提高和税制改革的不断推进，近年来我国个人所得税收入占ＧＤＰ和税收总收入的比重大幅提升。在这样的背景下，借鉴ＯＥＣＤ成员国个人所得税的改革经验，不断完善我国个人所得税制，以充分发挥个人所得税的财政收入功能和调节收入分配功能。
一、２０００～２００８年ＯＥＣＤ成员国个人所得税变化情况
（一）个人所得税税负的变化
２０００～２００８年，ＯＥＣＤ成员国个人所得税税负呈整体下降趋势：在３０个ＯＥＣＤ成员国中，低收入纳税人税负下降的有２１个，中等收入纳税人税负下降的有１６个，高收入纳税人税负下降
２０００～２００８
ＯＥＣＤ成员
原因分析
１．税种设置不够完整。由于没有开征资本利得税等，导致对非居民企业股息和财产收益所得等课税缺少法律和政策依据，具体征、免税项目列举不全、不细，从而产生个人所得税和企业所得税不能涵盖的业务项目，出现按道理应征而法律上不能征税的情况。
２．对非居民企业的前沿税收业务追踪不够，不能及时更新、补充相关政策，造成法律和政策真空。
３．与国际惯例衔接不够密切。我国目前对向境外非居民企业支付利息，不区分利息性质一律扣缴企业所得税，而日、韩两国及国际上多数发达国家采取的是对拆借资金利息不予征税的做法，我国的现行做法会增加非居民企业纳税人来源于我国所得的税收负担，客观上不利于国际金融资本进入我国，进而不利于改善我国国内企业的融资环境。
三、对完善我国相关法律政策及征收管理的建议
（一）税收政策方面１．以提升非居民企业征管质量为目的，建议修订《企业所得税法》和实施条例以及后续文件中一些规定不完善、依据不充分、与国际惯例不符的内容，如对金融机构拆借资金支付利息所得是否征税等内容应加以明确。
２．建议开征资本利得税，使对非居民企业的股票、债券、房产、土地使用权等财产收益的课税更有依据、更具操作性，并发
挥税收调节收入分配、推动经济发展的杠杆作用。
（二）税收管理方面１．建立以源泉扣缴为主、自行申报为辅的税收征管制度，管好扣缴义务人扣缴义务的履行，鼓励非居民纳税人自行申报，建立有利于非居民纳税人简化申报的信息网络，分类管理，加大信息科技含量，以便于非居民纳税人和扣缴义务人申报纳税。
２．以计算机技术为依托，建立高效率的信息化管理体系。
３．以纳税评估为重点，切实
加强税源管理，从源头把握税收动态，及时处理。
４．建立与工商、公安、外管等部门的联系机制，加强配合、数据共享，做到及时管理和服务纳税人。
５．不断提高情报交换的数量、频率和质量，通过外部协查方式，收集我国非居民企业管理需要的信息资料。
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内容摘要： 本文通过对２０００～２００８年ＯＥＣＤ成员国个人所得税变化的分析，得出ＯＥＣＤ成员国低收入纳税人税负下降、高收入纳税人税负上升，个人所得税最高边际税率普遍下降、税率档次进一步减少、税收累进性提高等结论。借鉴ＯＥＣＤ成员国经验并结合我国国情，认为我国个人所得税的功能应定位于调节收入分配，并就如何提高我国个人所得税累进性提出了相关政策建议。
关键词：ＯＥＣＤ成员国 税收负担 税收累进性 税制改革Abstract: Based on an analysis of changes of personal income tax in OECD countries from 2000 to 2008, this paper draws on such conclusions as tax burden of low income taxpayers declines while that of high income taxpayers rises, the top marginal tax rate gener-ally declines, tax rate levels goes on decreasing and tax progressivity increases. Using experiences of OECD countries and combined with practical situations in our country, this paper argues that the function of personal income tax should focus on income distribution, and puts forward some suggestions on how to increase the progressivity of personal income tax in China.
Key words: OECD member country Tax burden Tax progressivity Tax reform
高学江（北京市地方税务局 北京 １０００４４）
刘 丽（中国人民大学财政金融学院 北京 １００８７２）
年
国个人所得税变化 及对我国的启示
① 对ＯＥＣＤ成员国进行税负分析时，大都采用纳税人平均收入水平的２／３、平均收入水平、平均收入水平的５／３作为低收入纳税人、中等收入纳 税人、高收入纳税人的标准。
② Ｔａｘｉｎｇ Ｗａｇｅｓ ２００７／２００８： ２００８ Ｅｄｉｔｉｏｎ Ｐａｒｔ ＩＩ： Ｔａｘ Ｂｕｒｄｅｎ Ｔｒｅｎｄｓ ２０００－２００８， ｗｗｗ．ｏｅｃｄ．ｏｒｇ．
的有１７负从到２３．１％下降到２２．５％。低收入纳税人税负下降幅度最大，其次是高收入纳税人税负，中等收入纳税人税负下降幅度最小（详见下
表）。②
由此可见，ＯＥＣＤ成员国
致力于构建劳动力友好型税制，大幅降低以工薪所得为主的低收入纳税人税收负担的成效明显。从各国看，低收入和中等收
入纳税人税负下降幅度最大的国家是瑞典；高收入纳税人税负下降幅度最大的是冰岛。整体税负下降幅度排在前五位的国家分别是：瑞典、爱尔兰、澳大利亚、芬兰和匈牙利。但是，也有一些国家个人所得税税负呈上升趋势，如奥地利、希腊、日本、韩国、墨西哥和荷兰。
（二）ＯＥＣＤ成员国税率档次与最高边际税率的变化
１．税率档次的减少。许多ＯＥＣＤ成员国在２０世纪８０年代至９０年代减少了税率档次，２０００年后这种税率档次减少的改革趋势依然存在，各国税率结构继续朝着扁平化方向发展。２００８年，在ＯＥＣＤ成员国中，６个国家的税率档次保持不变，６个国家的税率档次轻微上升，其余１８个国家的税率档次出现不同程度的减少。ＯＥＣＤ成员国平均税
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率档次由２０００年的５．３档下降到
２００８年的３．８档。
①
２．最高边际税率的降低。自２０世纪８０年代以来，ＯＥＣＤ成员国持续降低个人所得税最高边际税率。个人所得税平均最高边际税率１９９５年为４９％，２０００年为４５．４％，２００４年为４３％，２００８年已降至３５．５％。２０００～２００８年，ＯＥＣＤ成员国个人所得税最高边际税率保持不变的有５个国家，提高的有新西兰和葡萄牙两个国家，其余２３个国家均不同程度降低了个人所得税最高边际
税率（详见下表）。
②
（三）个人所得税累进性的变化
个人所得税的累进性是度量个人所得税对收入分配调节程度的重要指标。通常认为，随着收入上升，平均税率上升，税率结构是累进性的；收入上升，平均税率不变，则税率结构是比例性的；随着收入上升，平均税率下降，则税率结构是累退性的。个人所得税到底累进到什么程度比较适宜，并没有统一的答案，不同国家以及同一国家的不同时期，其经济社会发展情况不同，社会公众及政府对个人收入分配差距的容忍度不同，个人所得税的累进程度也就不同。影响税收累进
性的因素主要有：免征额、费用扣除额、税率结构、税率级距、最高边际税率以及税收优惠等。Ｗａｇｓｔａｆｆ采用ＯＥＣＤ成员国的分组数据，分析了１５个ＯＥＣＤ成员国个人所得税的累进性，并根据结果把这些国家分为三类：一类是税率型，即税率是累进性最重要的影响因素，包括澳大利亚、法国、意大利、荷兰和西班牙；二是免征额型，即免征额是累进性最重要的影响因素，主要包括澳大利亚以外的英语国家；三是混合型，这些国家个人所得税的累进性有大部分的影响权重来自税率结构，包括比利时、芬兰、德国和瑞典。③
２０００～２００８年，ＯＥＣＤ成员国个人所得税累进性呈整体上升趋势。低收入纳税人税收负担与高收入纳税人税收负担相比，２０００年这一比例为５３％，２００８年这一比例下降为５０％。低收入纳税人相对于高收入纳税人缴纳的税收更少，说明这一期间，ＯＥＣＤ成员国个人所得税累进性进一步增强。从各个国家看，累进性没有变化的有澳大利亚、比利时、日本等３个国家。累进性上升的国家有加拿大、捷克、丹麦、芬兰、匈牙利、爱尔兰、意大利、卢森堡、荷兰、
新西兰、波兰、葡萄牙、斯洛文尼亚、西班牙、瑞士、瑞典、土耳其、英国等１８个国家。这１８个国家，２０００低收入纳税人的税收负担是高收入纳税人税收负担的４０％，２００８年这一比例下降到１９％。累进性下降的有奥地利、法国、德国、希腊、冰岛、韩国、挪威、美国等８个国家（详
见下表）。
④
二、我国个人所得税的功能定位与税制改革重点
（一）个人所得税的功能定位应以调节收入分配为主
个人所得税具有筹集财政收入和调节收入分配的功能，而筹集财政收入功能是调节收入分配功能的前提。近几年，ＯＥＣＤ成员国个人所得税占ＧＤＰ和税收总收入的比重平均为１２％和２５％左右，个人所得税作为第一大税种承担着筹集财政收入和调节收
入分配的双重功能。⑤
２００８年，我
国个人所得税收入３７２２．３１亿元，占当年ＧＤＰ的１．２３％，占当
年税收总收入的６．４３％。⑥无论
从税收收入规模来看，还是从税种地位来看，我国个人所得税与ＯＥＣＤ成员国尚不具有可比性。与此同时，我国现阶段社会贫富差距远远大于ＯＥＣＤ成员国，基尼系数接近０．４８的警戒线。考虑
① ＯＥＣＤ Ｔａｘ Ｄａｔａｂａｓｅ， Ｐｅｒｓｏｎａｌ Ｉｎｃｏｍｅ Ｔａｘ Ｒａｔｅｓ：Ｔａｂｌｅ Ｉ．１Ｐｒｏｖｉｄｅｓ ｔｈｅ Ｐｅｒｓｏｎａｌ Ｉｎｃｏｍｅ Ｔａｘ Ｒａｔｅｓ ａｎｄ Ｔｈｒｅｓｈｏｌｄｓ ｆｏｒ Ｃｅｎｔｒａｌ Ｇｏｖｅｒｎｍｅｎｔｓ， ｗｗｗ．ｏｅｃｄ．ｏｒｇ／ ｃｔｐ／ｔａｘｄａｔａｂａｓｅ．
② Ｊｅｆｆｒｅｙ Ｏｗｅｎｓ， Ｆｕｎｄａｍｅｎｔａｌ Ｔａｘ Ｒｅｆｏｒｍ： Ａｎ Ｉｎｔｅｒｎａｔｉｏｎａｌ Ｐｅｒｓｐｅｃｔｉｖｅ， ｗｗｗ．ｏｅｃｄ．ｏｒｇ／ｃｔｐ． Ｊｏｈｎ Ｎｏｒｒｅｇａａｒｄ ＆ Ｔｅｈｍｉｎａ Ｓ．Ｋｈａｎ， Ｔａｘ Ｐｏｌｉｃｙ： Ｒｅｃｅｎｔ Ｔｒｅｎｄｓ
ａｎｄ Ｃｏｍｉｎｇ Ｃｈａｌｌｅｎｇｅｓ， ｗｗｗ．ｉｍｆ．ｏｒｇ／ｅｘｔｅｒｎａｌ／ｐｕｂｓ／ｆｔ／ｗｐ／２００７．
③ Ｗａｇｓｔａｆｆ， Ａ．， ２００１， Ｗｈａｔ Ｍａｋｅｓ ｔｈｅ Ｐｅｒｓｏｎａｌ Ｉｎｃｏｍｅ Ｔａｘ Ｐｒｏｇｒｅｓｓｉｖｅ？ Ａ Ｃｏｍｐａｒａｔｉｖｅ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｆｏｒ １５ ＯＥＣＤ Ｃｏｕｎｔｒｉｅｓ， Ｉｎｔｅｒｎａｔｉｏｎａｌ Ｔａｘ ａｎｄ Ｐｕｂｌｉｃ Ｆｉｎａｎｃｅ，Ｖｏｌ．８．④ Ｔａｘｉｎｇ Ｗａｇｅｓ ２００７／２００８： ２００８ Ｅｄｉｔｉｏｎ Ｐａｒｔ ＩＩ： Ｔａｘ Ｂｕｒｄｅｎ Ｔｒｅｎｄｓ ２０００－２００８， ｗｗｗ．ｏｅｃｄ．ｏｒｇ．⑤ ＯＥＣＤ Ｔａｘ Ｄａｔａｂａｓｅ： Ｔａｘ Ｒｅｖｅｎｕｅ Ｓｔａｔｉｓｔｉｃｓ， ｗｗｗ．ｏｅｃｄ．ｏｒｇ／ｃｔｐ／ｔａｘｄａｔａｂａｓｅ⑥ 国家税务总局收入规划核算司《简明税收统计资料》２００９年版。
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到现阶段我国个人所得税的收入规模和社会收入分配的现实，当前我国个人所得税的功能定位应以调节收入分配为主，以筹集财政收入为辅。要实现这一功能定位，就要进一步提高个人所得税的累进性。
（二）税收收入增长为个人所得税发挥功能创造了条件
从宏观来看，２０００年，我国个人所得税收入６６０亿元，占ＧＤＰ的比重为０．７４％。２００８年，我国个人所得税收入增长到３７２２．３１亿元，占ＧＤＰ的比重
上升到１．２０００年，９３７１元，平５／３高收入纳税人税负为１．９３％。２００８年，我国职工年
数据来源：根据Taxing Wages 2007/2008: 2008 Edition Part II: Tax Burden Trends 2000-2008, https://www.360docs.net/doc/0113559732.html, 以及OECD Tax Database ：Personal Income Tax Rates;Table I.1 Provides the Personal Income Tax Rates and Thresholds for Central Governments 的有关数据整理得出。
① 处于平均收入水平２／３的纳税人个人所得税与处于平均收入水平５／３的纳税人个人所得税相比。
OECD 成员国个人所得税税负变化、税率档次和最高边际税率表
最高边际税率(%)
2008年2000年个人所得税相关指标比较
国 别处于平均收入水平2/3的纳税人个人所得税占其工薪所得的比重(%)
澳大利亚2000年2008年处于平均收入水平的纳税人个人所得税占其工薪所得的比重(%)2000年2008年处于平均收入水平5/3的纳税人个人所得税占其工薪所得的比重(%)2000年2008年个人所得税累进性(%)①
2000年2008年税率档次
2000年2008年奥地利比利时加拿大捷克共和国丹麦芬兰法国德国希腊匈牙利冰岛爱尔兰意大利日本韩国卢森堡墨西哥荷兰新西兰挪威波兰葡萄牙斯洛文尼亚西班牙瑞典瑞士土耳其英国美国OECD 平均
4520.717.226.122.634.528.70.600.6044472915.112.419.516.225.922.30.580.5634295022.722.129.028.536.035.20.630.637550507.510.212.915.920.322.70.370.455350328.3 6.510.111.113.114.80.640.4454404012.312.215.414.120.720.20.590.606456.83221.217.327.223.834.330.90.620.56643926.4827.726.632.430.340.840.00.680.673363.54517.616.424.022.233.330.20.530.541025322.7515.719.322.524.334.928.30.450.6821453617.511.023.221.330.328.10.580.393248401.7 4.1 5.410.313.216.70.130.2553454111.1 4.115.29.426.721.70.420.192243350.7 1.8 2.1 4.9 6.49.50.110.194440405.5 6.47.08.111.212.90.490.4956504315.015.219.719.825.026.50.600.5775513810.28.017.115.126.223.00.390.35179463918.618.219.421.224.226.90.770.682433525.2 5.38.915.924.928.80.210.18346028-5.9-2.70.8 3.77.911.0--853524.6018.918.122.921.930.328.20.620.644347426.3 6.011.411.817.619.10.360.315740405.3 5.9 6.67.17.79.00.690.664340195.9 5.97.59.412.112.30.490.48714213.207.37.410.410.615.215.70.480.4799452524.716.826.719.736.332.50.680.52425527.138.47.513.412.718.418.20.460.4154493513.210.014.712.518.016.10.730.62644035.50
12.3
11.3
16.2
15.9
23.1
22.5
0.53
0.50
5.3
3.8
45.4
3514.914.717.317.024.222.80.620.644639.64015.114.617.416.423.023.20.660.633340
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平均工资为２９２２９元，月扣除额上升到２０００元，处于社会平均工资的纳税人的税负为０．８９％，处于平均收入水平５／３高收入
纳税人的税负为４．５％。①由此可
见，随着近年来我国经济的快速发展和居民收入的普遍提高，我国个人所得税收入增长迅速，占ＧＤＰ比重不断上升，并呈现出明显的累进性上升趋势，这为通过个人所得税来调节收入分配创造了更大的空间。那么，如何进一步优化税制，充分发挥个人所得税的功能是我们需要继续深入考虑的问题。
三、提高我国个人所得税累进性的建议
（一）建立随物价指数变动的费用扣除机制
通货膨胀会提高纳税人适用的个人所得税税率档次，造成税率档次的“自动爬升”，加重了低收入者的税收负担。个人所得税指数化是消除通货膨胀以及累进税率机制造成收入分配扭曲效应的有力措施。ＯＥＣＤ成员国大都实行个人所得税指数化，有的国家对免征额、扣除额以及税率级距等全部按物价指数予以调整。
我国个人所得税的工资薪金费用扣除标准在２００６年１月和２００８年３月进行过两次调整，由原来的８００元提高到１６００元，又提高到２０００元。这一标准基本符合我国范围内居民收入的平均
水平。但是，我国的个人所得税一直以来未实行指数化制度。由于我国处于经济增长时期，通货膨胀在大多数年份都存在，有时程度还比较严重，这增加了纳税人，特别是低收入纳税人的税收负担。我国目前工薪所得费用扣除标准调整必须由全国人大或其
常委会审议通过，规范性较强，灵活性不足。应建立充分考虑随物价变动的费用扣除标准自动调整机制，并授权相关行政管理机构每１～２年进行一次调整。
（二）合并税率档次，增大税率级距，扩大税率适用范围
１．合并税率档次。我国个人所得税工薪所得适用９档税率，而ＯＥＣＤ成员国２００８年平均的税率档次只有３．８档，我国税率档次明显过多，应适当合并税率档次。如将现行税率２０％、２５％、３０％、３５％和４０％进行合并，保留２～３档税率即可。税率适用的应纳税所得额范围就高不就低，以提升个人所得税的累进性。
２．增大税率级距并扩大税率适用范围。现行税法对５％、１０％和１５％税率，相对应的月应纳税所得额分别为０～５００元、５０１元～２０００元、２００１元～５０００元。应相应扩大税率适用的范围，如５％税率的适用范围可以从现在的０～５００元扩大到０～３０００元。这样不仅可以大大降低中等收入纳税人的税负，也有助于培养纳税人自觉纳税的
意识。
（三）保持现有的最高边际税率水平
尽管ＯＥＣＤ成员国普遍大幅降低了最高边际税率水平，但是，联邦所得税最高边际税率在４５％以上的国家还有５个，如果加上州和地方政府征收的个人
所得税的最高边际税率，名义税率在４５％以上的国家有９个。与这些国家相比，考虑到我国在经济转轨过程中社会贫富差距过大的问题，我国目前４５％的个人所得税最高边际税率并不算太高。从周边国家和地区看，日本个人所得税的最高边际税率为４０％，韩国中央政府个人所得税的最高边际税率为３５％，地方政府则适用５％～１５％的税率。与之相比，我国的税收竞争力也并不处于劣势。所以，我国可以在今后相当长的一段时期内保持４５％的最高边际税率水平。