第七讲 企业合并报表

合并日的合并财务报表包括合并资产负债表、期初至合 并日的合并利润表及合并现金流量表。 （一）合并资产负债表的编制要点
1、调整为统一会计政策、会计期间 2、对子公司净资产按其账面价值报告 3、将母公司长投与子公司股东权益抵销 4、调子公司合并前留存收益中母公司应享份额
（二）合并利润表的编制要点
包括参加合并各方自合并期初至合并日所发 生的收入、费用和利润
合并日的合并财务报表只包括合并资产负债表 合并资产负债表的编制要点 为统一会计政策、会计期间进行调整 对被购买方各项可辨认净资产以公允价值调整 合并成本与子公司可辨认净资产公允价值份额之差 ——确认为商誉，或计入留存收益
【例】甲公司20×1年1月1日以定向增发公司普通股票 的方式，购买取得A公司70%的股权。甲公司定向增发普 通股股票10 000万股（每股面值为1元），甲公司普通股 股票面值每股为1元，市场价格每股为2.95元。甲公司并 购A公司属于非同一控制下的企业合并，假定丌考虑甲公 司增发该普通股股票所发生的审计评估以及发行等相关的 费用。 A公司在购买日股东权益总额为32 000万元，其中股本为 20 000万元，资本公积为8 000万元、盈余公积为1 200万元 、未分配利润为2 800万元。A公司购买日应收账款账面价 值为3 920万元、公允价值为3 820万元；存货的账面价值 为20 000万元、公允价值为21 100万元；固定资产账面价 值为18 000万元、公允价值为21 000万元。购买日股东权 益公允价值总额为36 000万元
（2）间接拥有——多层控股
60% A公司 A拥有B60%（直接） A对C（间接）: B公司 70% C公司
加法规则：A通过B拥有C70%
（3）直接和间接合计拥有
多层控股
60% A公司 B公司 30% 30% C公司
【多选题】下列被投资企业中，应当纳入甲公司合并财 务报表合并范围的有（ ）。 A. 甲公司在报告年度购入其57%股份的境外被投资企业 B. 甲公司持有其40%股份，且受托代管B公司持有其 30%股份的被投资企业 C. 甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司A公司持有 其8%股份的被投资企业 D. 甲公司持有其40%股份，甲公司的母公司持有其11% 股份的被投资企业 E. 甲公司持有其38%股份，且甲公司根据章程有权决定 其财务和经营政策的被投资企业 【答案】ABCE
例： P公司80万并购S公司80%股份，S公司收到实收资本 100万，其中S公司股东出资20万，为简化处理，假设S公 司只有银行存款一项业务。
项目 货币资金 长期股权 投资 其他资产 资产总计 负债合计 实收资本 （股本） 未分配利 润 少数股东 权益 所有者权 益合计
P公司 420 80 500 1000 400 500 100
2.股权取得日后各期母公司不子公司所有者权益抵消处理。 例209
（二）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期 股权投资的投资收益的抵消 借：投资收益 少数股东损益 未分配利润——年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润——年末
四 编制原则和程序
1合并报表的编制原则
一体性原则
重要性原则
2、编制合并报表的基础工作
统一会计政策 统一会计期间
提供必备资料
3、合并财务报表的编制程序
开设工作底稿 将单独报表数据过入工作底稿 加计合计数 编制调整分录、抵销分录（关键） 计算合并数
将合并数抄入各合并报表
4、调整分录—前期准备工作
（一）合并范围的确定原则
含义： 是指纳入合并报表的 企业范围 确定实质： 辨认母子公司关系
合并 范围
判断条件： 母公司对子公司有投 资关系； 母公司控制子公司。
（1）直接拥有（单层控股）
A公司
60% B公司
A公司为母公司。母公司，是指有一个或一个以 上子公司的企业（或主体，下同）。 B公司子公司。子公司，是指被母公司控制的企 业。
二合并会计报表的构成
股权取得日的 合并报表
（一）按编制时间 及目不同进行分类
非同一控制下 企业合并
同一控制下 企业合并
股权取得日后 的合并报表
（二）按反映具体 内容不同分类 合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益 变动表 合并现金流量表
三、合并范围的确定
（一）合并范围的确定原则 （二）“控制”的认定 （三）对特殊目的的主体的合并
合并财务报述 (理解) 第二节 股权取得日合并财务报表的编制 (理解) 第三节 股权取得日后合并财务报表的编制 (掌握)
第一节 合并财务报表概述 一合并财务报表含义 二合并财务报表的构成 三合并报表范围（重点) 四合并报表的原则和编制(重点）
一合并财务报表的含义
甲公司20×2年1月1日以28 600万元的价格取得A公司 80%的股权，A公司净资产的公允价值为35 000万元。甲 公司在购买A公司过程中发生审计、评估和法律服务等相 关费用120万元。上述价款均以银行存款支付。甲公司不 A公司均为同一控制下的企业。A公司采用的会计政策不 甲公司一致。 A公司股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万 元，资本公积为8 000万元，盈余公积为1 200万元，未分 配利润为2 800万元。合并后购买该股权过程中发生的审 计、评估等相关费用直接计入当期损益，即计入当期管理 费用。做出合并日甲公司分录和合并抵消分录。
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（4）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动 借：长期股权投资 贷：资本公积
编制合并报表时的抵消项目 （一)长期股权投资与子公司所有者权益
1.股权取得日长期股权投资不子公司所有者权益的抵消 • 借：股本——年初 • ——本年 • 资本公积——年初 • ——本年 • 盈余公积——年初 • ——本年 • 未分配利润——年末（子公司） • 贷：长期股权投资（母公司） • 少数股东权益（子公司所有者权益× 少数股东投资持 股比例）
合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业 集团整体的财务状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。 反映的对象不同 企业集团整体财务信息 （非单个企业）
编制主体不同
企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业） 单独财务报表 （非账簿记录资料）
编制基础不同
编制方法不同
采用工作底稿，编制调整/抵消分录 （非按账簿余额/发生额填列）
调整A公司并购日的资产，负债工作底稿
借：存货 固定资产 贷：应收账款 资本公积 1 100 3 000 100 4 000
长期股权投资和子公司所有者抵消
借：股本 20 000 资本公积 12 000（8 000+4 000） 盈余公积 1 200 未分配利润 2 800 商誉 4 300 贷：长期股权投资——A公司 29 500 少数股东权益 10 800
借：长期股权投资——A公司 25 600 管理费用 120 资本公积 3 000 贷：银行存款 28 720（28 600+120）
借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益
20 000 8 000 1 200 2 800 25 600 6 400
二、非同一控制下企业合并的股权取得日合并报表
甲公司合并分录
甲公司合并成本=2.95×10 000=29 500（万元） 甲公司在A公司可辨认净资产公允价值的份额=36 000×70%=25 200（万元） 合并商誉=29 500-25 200=4 300（万元） 甲公司将购买取得A公司70%的股权作为长期股权投资 入账，其账务处理如下： 借：长期股权投资——A公司 29 500 贷：股本 10 000 资本公积 19 500
哪些调整？
对非同一控制下企业合并取得的子公司，将 其可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进行 调整
将母公司对子公司长期股权投资的成 本法调整成权益法
第二节 股权取得日合并报表的编制
一、同一控制下企业合并股权取得日的合并报表 二、非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表
主要知识点
•抵销分录的编制
母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵 消？
S公司 100
合计 520 80 500
抵消
合并数 520
-80
0 500
100 0 100 0
1100 400 600 100
-80
1020 400
-100
500 100
+20 600 100 700 -80
20 620
负债和所 有者权益
1000
100
1100
-80
1020
一、同一控制下企业合并股权取得日合并报表
（三）合并现金流量表的编制要点
要反映本期期初至合并日的现金流动情况
合并财务报表的主体是母公司和子公司组成的 企业集团，该集团的所有者是母公司投资者，因 此，在合并报表日，应抵销母公司长期股权投资 不子公司所有者权益。抵销分录： 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益
第三节 股权取得日后合并报表编制
编制财务报表前期准备 编制合并报表时的抵消项目 前期准备： （一）公司个别财务报表调整
（二）长期股权投资成本法调整权益法
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• 会计分录： • 1.投资当年 • （1）调整被投资单位盈利 • 借：长期股权投资 • 贷：投资收益 • （2）调整被投资单位亏损 • 借：投资收益 • 贷：长期股权投资 • （3）调整被投资单位分派现金股利 • 借：投资收益 • 贷：长期股权投资