同一控制下形成的长期股权投资会计处理相关问题研究
关于长期股权投资的会计分录
1、同一控制下企业合并形成的长期股权投资（1）取得被合并方所有者权益账面价值大于支付的合并对价的账面价值的借：长期股权投资—成本（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放现金股利或利润）有关负债科目贷：有关资产科目资本公积—资本溢价（股本溢价）（2）取得被合并方所有者权益账面价值小于支付的合并对价的账面价值的借：长期股权投资—成本（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）有关负债科目资本公积—资本溢价（股本溢价）盈余公积利润分配—未分配利润贷：有关资产科目2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（1）以货币资金作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷：银行存款（合并成本、支付的直接相关费用）（2）以交易性金融资产作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）投资收益—处置收益贷：交易性金融资产（公允价值）投资收益—处置收益同时，按作为对价的金融资产的公允价值变动借（贷）：公允价值变动损益贷（记）：投资收益（3）以存货作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷：主营业务收入、其他业务收入应交税费—应交增值税（销项税）同时借：主营业务成本、其他业务成本贷：库存商品、原材料等（4）以持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）持有至到期投资减值准备可供出售金融资产减值准备长期股权投资减值准备投资收益—处置收益贷：持有至到期投资可供出售金融资产长期股权投资投资收益—处置收益同时，按作为对价的可供出售金融资产的公允价值变动借（贷）：资本公积—其他资本公积（可供出售金融资产公允价值变动）贷（记）：投资收益以固定资产、油汽资产、无形资产等作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）累计折旧累计折耗累计摊销固定资产减值准备油汽资产减值准备无形资产减值准备营业外支出—非流动资产处置损失贷：固定资产油汽资产无形资产银行存款（支付的直接相关费用）营业外收入—非流动资产处置利得3、以支付现金方式取得的长期股权投资（1）采用成本法核算的借：长期股权投资（实际支付的价款）贷：银行存款（2）采用权益法核算的长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的借：长期股权投资—成本（实际支付的价款）贷：银行存款长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的借：长期股权投资—成本（应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额）贷：银行存款（实际支付的价款）营业外收入—初始长期股权投资利得（换出资产的公允价值加应支付的相关税费与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额）4、以存货换入长期股权投资（1）采用成本法核算的借：长期股权投资（换出资产的公允价值加应支付的相关税费）贷：主营业务收入（公允价值）其他业务收入（公允价值）应交税费—应交增值税（销项税额）银行存款（支付的相关费用）应交税费（应交的其他相关税金）同时，结转存货成本借：主营业务成本其他业务成本存货跌价准备贷：库存商品原材料（2）采用权益法核算的长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，账务处理与采用成本法相同。
（整理）IPO公司同一控制下合并处理的会计处理.
（整理）IPO公司同⼀控制下合并处理的会计处理.IPO公司同⼀控制下合并处理的会计处理[转载]Dec 22Accounting and Auditing【信永中和会计师事务所王仁平罗东先保荐业务通讯第3期】公司在IPO过程中，若同⼀控制⼈下有多家企业，为了解决同业竞争、关联交易、独⽴性、整体上市等问题，往往发⽣同⼀控制下的企业合并重组。
⼀、同⼀控制下合并的特点同⼀控制⽅式下的合并和⾮同⼀控制⽅式下的合并基本对应于“权益结合法合并”和“购买法合并”这两个概念，主要区别是被合并⽅资产负债是按公允价值还是按账⾯价值确认到合并报表，以及合并会计报表是否需要进⾏⽐较数据重述。
国际财务报告准则只规定了⾮同⼀控制下企业合并的会计处理⽅法即购买法，提及同⼀控制下的合并，但没有规定同⼀控制下企业合并的会计处理。
同⼀控制下的企业合并的特点是：（1）同⼀控制下的合并发⽣于同⼀控制下的公司之间，交易双⽅实质上受同⼀⽅控制，交易不是⼀个真正意义上的讨价还价的结果，因此，同⼀控制下的合并不是基于市场的真正意义上的交易，本质是实际控制⼈内部的⼀种资产组合。
（2）就会计处理⽽⾔，⼀⽅⾯，采⽤账⾯价值计价，同时将被合并⽅合并⽇前的净利润要纳⼊合并⽅的净利润，符合交易的实质并能提⾼合并⽅合并会计报表的可靠性和可⽐性，根据证监会公告［2008］第43号的规定，合并⽇之前被合并⽅的利润表为⾮经常性损益，故这种处理并不影响IPO 公司合并前后的经常性收益；另⼀⽅⾯，这种处理也为实际控制下利⽤同⼀控制下的企业合并的会计处理进⾏利润操纵粉饰业绩提供了⼀定的空间。
⼆、同⼀控制下的企业合并涉及的有关判断（⼀）所涉及的资本公积的性质同⼀控制下的合并，合并⽅长期股权投资初始计量按合并⽇合并⽅应享有的被合并⽅账⾯所有者权益的份额，合并⽅⽀付的对价与长期股权投资初始计量成本的差异，按《企业会计准则第20号企业合并》第六条的要求⾸先对资本公积进⾏调整。
《企业会计准则讲解2008》要求资本公积调整限额以资本公积中的资本（股本）溢价为限。
长期股权投资的初始计量会计处理整理总结
一、长期股权投资的初始计量原则（一）长期股权投资内容界定长期股权投资的内容包括两个方面：（1）企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资；（2）对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。
(二)长期股权投资初始计量的原则长期股权投资在取得时应按照初始投资成本入账。
对不同方式下所形成的长期股权投资，其初始投资成本应区分企业合并和非企业合并两种情况确定，不同方式下初始计量属性框架如图1所示。
二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项，并将企业合并划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
（1）同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性的。
（2）非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。
（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资1. 合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，分下述两种情况进行处理。
（1）在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额大于所支付合并对价的账面价值，应当调增资本公积（股本溢价）。
账务处理如下：借：长期股权投资（合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额A ）贷：现金、非现金资产、相关债务（账面价值B ）资本公积（差额C=A-B）（2）在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额小于所支付合并对价的账面价值，应当调减资本公积（股本溢价）；资本公积不足冲减的，调减留存收益。
账务处理如下：借：长期股权投资（合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额A）资本公积、盈余公积、利润分配-未分配利润（差额C=B-A）贷：现金、非现金资产、相关债务（账面价值B）2. 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
028_同一控制下企业合并取得的长期股权投资(2)
第一节长期股权投资的范围和初始计量二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并形成的长期股权投资2.同一控制下企业合并取得的长期股权投资（1）一次交换交易实现的同一控制下企业合并【例5-1】2×16年6月30日，A公司向其母公司P发行10 000 000股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。
合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。
2×16年6月30日，P公司合并财务报表中的S公司净资产账面价值为40 000 000元。
假定A公司和S公司都受P公司最终同一控制，在企业合并前采用的会计政策相同。
不考虑相关税费等其他因素影响。
A公司在合并日应确认对S公司的长期股权投资，初始投资成本为应享有S公司在P公司合并财务报表中的净资产账面价值的份额，账务处理为：借：长期股权投资——S公司40 000 000贷：股本10 000 000资本公积——股本溢价 30 000 000【例题•单选题】甲公司2017年1月1日自非关联方A公司购入乙公司80%的股份，初始投资成本为5 000万元，并于当日开始控制乙公司。
购买日乙公司可辨认净资产的账面价值为4 700万元，公允价值为5 000万元，乙公司一批存货公允价值高于账面价值300万元。
2017年乙公司实现净利润1 000万元，购买日存在的该批存货尚未出售。
当年乙公司分派现金股利200万元，除此之外无其他所有者权益变动事项。
2018年1月2日甲公司的另一子公司丁公司自甲公司处取得乙公司80%的股份。
不考虑其他因素，则丁公司该项长期股权投资的初始投资成本为（）万元。
A.4 640B.5 000C.5 640D.4 800【答案】C【解析】长期股权投资的初始投资成本=（5 000+ 1 000-200）×80%+（5 000-5 000×80%）=5 640（万元）。
长期股权投资和企业合并会计处理
长期股权投资和企业合并会计处理长期股权投资的分类：1、实施控制的子公司；2、有重大影响或共同控制的联营合营公司；3、无重大影响，但无市场报价，不可以可靠计量；（有公允市场报价的分类可供出售金融资产，新准则不再区分是否有公允市场价值，只要无重大影响不控制的都归类可供出售金融资产）同一控制合并和非同一控制合并的区别：1)一次合并的情况：个别报表上合并成本高于账面价值的部分，减少资本公积和留存收益,长期股权投资价值和按比例的所有者权益相等,因此合并报表上长期股权投资和子公司相关项目和少数股东权益刚好冲减；非同一控制合并，个别报表确认的长期股权投资为全部支付对价，合并报表上公允价值和账面价值差值调增资本公积（调整分录)，公允价值和合并成本差值确认商誉，长期股权对价和商誉、子公司相关项目和少数股东权益冲减（抵消分录)。
2）多次交易合并的情况：同一控制合并个别报表合并成本是按照最终控制方持续计量的账面价值＊比例+从外部得来的商誉算的,长期股权投资成本的账面价值和按照最终控制方持续计量的账面价值加商誉一致，因此合并报表中不产生新的商誉；非同一控制合并，个别报表上合并成本=原股权账面价值+ 新增的支付的对价，长期股权投资账面价值是按照权益法持续计量的净资产.合并报表编制，首先调整被合并方账面价值到公允价值,调增资本公积，调增长期股权投资账面价值到公允价值，确认投资收益。
(调整分录），然后确认商誉= 原有部分公允+新增公允– 可辨认的净资产＊所有比例。
权益法和成本法的区别1、应用情形：新的准则下，成本法只用于非同一控制合并和非同一控制合并的情形，权益法应用于共同控制或重大影响情形2、初始计量的区别:成本法不判断公允价值和账面价值，按照非同一和同一分别处理长期股权投资账面价值，非同一公允价值入账，同一账面价值入账,对价和账面差调减资本公积；权益法需要判断对价和公允价值的差，如果是正商誉,不调整，直接按照对价确定长期股权投资价值,如果是负商誉，差额部分确认营业外收入，调增长期股权投资账面价值。
浅析政府会计制度下事业单位长期股权投资的会计处理
AI KUAI GUAN LI财会管理C- 11-2019年对行政事业单位的会计人员来说，是一个会计制度改革的重要年份。
改革前预算会计制度的执行，对于加强预算管理和监督发挥了重要作用。
经过一年的实践工作，从陌生到熟悉，会计人在不断成长，应该说对政府会计制度已经有了一定的认识。
相对于其他业务，长期股权投资的会计处理较为复杂，《解释1号、2号》都涉及此方面的内容。
而且行政事业单位的会计处理和财务会计中的长期股权投资处理也不完全相同，本文梳理工作中“长期股权投资”的会计处理过程，并就一些业务举例加以说明。
一、长期股权投资的核算范围与方法（一）核算范围“长期股权投资”是指持有时间超过1年的股权性质的投资。
在实际工作中，其核算范围包含两个要点。
①行政单位不准开展长期股权投资业务，这是因为行政单位的钱，属于政府行政拨款，不准许开展投资业务，而一些事业单位使用非财政拨款资金开展一些专项业务活动，事前经有关部门批准，可以开展此项业务。
②股权性质投资主要是区分债权投资，投资方作为股东，参与利润分享，其无固定的投资收益。
投资方可以转让该类资产而不能撤资，相对于债权投资其风险及收益都较高。
而债权投资可以到期收回本金及利息，持有目的主要是为了获得高于银行存款的利息收益，如购买公司债券、国库券等。
（二）政府会计制度与企业会计制度下核算方法的对比分析“长期股权投资”核算方法包括“成本法”与“权益法”，政府会计制度与企业会计制度，在上述两种核算方法的选择上是有所不同的，下面我们就两种制度下，具体核算方法的选择展开对比解析。
1.政府会计制度下成本法（1）成本法的适用范围政府会计制度下，当投资方会计主体无权决定或无权参与被投资单位的财务和经营政策决策的，应当采用成本法进行核算。
那么实际工作中我们选择核算方法的关键就是判定本单位是否有决策权或参与权，关于有决策权或参与权通常有四种情况。
①投资方持股，占被投资方50%以上份额的，这属于完全控制被投资方，即我们通常所说的母子公司或单位的关系。
同一控制下子公司股权无偿划转的个别报表和合并报表处理研究
ACCOUNTING LEARNING09同一控制下子公司股权无偿划转的个别报表和合并报表处理研究杨海燕 中核环保有限公司摘要：为加强内部资源整合，实现产业重新布局，同一控制下的子公司股权无偿划转成为国有企业重组的重要手段。
但现行会计准则未对同一控制下子公司股权无偿划转的会计处理进行明确规定，本文认为同一控制下子公司股权无偿划转符合权益性交易的原理，结合同一控制下企业合并的处理方法，对相关的个别报表和合并报表处理进行了研究和探讨。
关键词：股权无偿划转；权益性交易；同一控制下企业合并集团内部股权无偿划转已经成为国有企业优化资源配置、调整产业布局和理顺管理机制的一种重要手段，但现行会计准则未对股权无偿划转事项的会计处理进行明确规定。
本文以实务中最常见的同一控制下子公司股权无偿划转事项为研究对象，对其经济业务实质以及相关的个别报表和合并报表处理进行研究和探讨。
根据研究对象，本文所称被划转股权是指企业集团具备控制权、纳入合并报表范围、在个别报表上按照成本法核算的子公司股权。
一、同一控制下子公司股权无偿划转的经济业务实质同一控制下子公司股权无偿划转是在最终控制方的主导下发起和完成的，目的是对集团内部资源进行重新整合配置，发挥资源协同效应。
此类交易不进行对价支付，可以不开展资产评估，公允价值难以确定，通常不具有商业实质。
同一控制下子公司股权无偿划转并未导致最终控制方控制的资源增加或减少，是最终控制方与其子公司之间或者最终控制方控制的子公司之间进行的交易，按照交易实质应属于权益性交易，因此相关的利得和损失应直接计入权益，不影响当期损益和其他综合收益。
二、同一控制下子公司股权无偿划转的个别报表处理按照划出方与划入方的关系，同一控制下子公司股权无偿划转通常分为向下划转、向上划转和平级划转三种类型。
(一)基本原理同一控制下子公司股权无偿划转的个别报表处理充分体现了权益法交易的一般原理，被投资方调整股东权益，投资方调整长期股权投资而不是调整其自身的股东权益，因为权益性交易导致的股东权益变动只是针对被投资方而言的。
【实用文档】对联营企业合营企业投资的初始计量,同一控制下控股合并形成的长期股权投资
第二部分重点、难点的讲解【知识点3】长期股权投资的初始计量（一）对联营企业、合营企业投资的初始计量原则：遵循市场交易理念，投资成本=公允价值+相关交易费用1.支付现金取得的长期股权投资初始投资成本包括实际支付的价款、直接相关费用、税金及其他必要支出。
但不包括支付对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。
2.发行权益性证券取得的长期股权投资（1）初始投资成本=发行的权益性证券的公允价值+直接相关费用（审计、评估、咨询费用等）（2）为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本，该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。
（3）发行债券的手续费和佣金等，应当计入所发行债券的初始计量金额。
（4）账务处理：借：长期股权投资（权益性证券的公允价值+直接相关费用）应收股利贷：股本（股票面值）资本公积——股本溢价（差额）银行存款（审计、评估咨询费用等）发行权益性证券支付的手续费、佣金等：借：资本公积——股本溢价贷：银行存款3.企业进行公司制改建取得的长期股权投资对资产、负债的账面价值按照评估价值调整的，长期股权投资应以评估价值作为改制时的认定成本，评估值与原账面价值的差异应计入资本公积（资本溢价或股本溢价）。
【提示1】企业无论以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于投资成本中包含的被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目单独核算，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。
即企业在支付对价取得长期股权投资时，对于实际支付的价款中包含的对方已经宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利。
【提示2】发生交易费用取得增值税专用发票的，按其注明的增值税进项税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目。
【例题·单选题】20×4年2月1日，甲公司以增发1000万股本公司普通股股票和一台大型设备为对价，取得乙公司25%股权。
长投：同控与非同控总结
管理费用（审计、法律、评估等相关费用）
贷：付出资产的公允价值 （承担债务或权益性证券的公允价值）
应交税费——应交相关税金
银行存款（支付的现金）
【考点】非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
【相关知识总结】 ①以存货进行投资
借：长期股权投资（公允价值：含税价）
股合并 计
形成的 处 长期股 理
权投资
【考点】同一控制下企业合并形成的长期股权投资
（1）长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的 形成同 一控制 会 非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整 资本公积（资本溢价）；资本公积（资本溢价）的余额不 足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。 （2）如果合并方以发行权益性工具作为合并对价的，应按 发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始投资 成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公 积（资本溢价）；资本公积（资本溢价）不足冲减的，依 次冲减盈余公积和未分配利润。
2018中级会计实务
同控与非同控的总结
【考点】同一控制下企业合并形成的长期股权投资
（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式 同一控 制下控 会 作为合并对价的，应当在合并日按照所取得的被合并方在 最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值份额作为 长期股权投资的初始投资成本。 （2）被合并方在合并日净资产账面价值为负数的，长期股 权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。 （3）如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同 一控制下的企业合并所控制的，则合并方长期股权投资的 初始投资成本还应包含相关的商誉金额。
万元，为发行股票支付手续费、佣金400万元，均以银行存款支付。A公司与C
长期股权投资会计核算改进
长期股权投资会计核算的改进中图分类号：f234 文献标识：a 文章编号：1009-4202（2010）10-251-012006年财政部在人民大会堂，对外公布我国《企业会计准则》正是出台新会计准则体系标志着适应我国市场经济发展要求与国际惯例趋同的会计准则体系正式建立。
我国早在1998年发布了《企业会计准则—投资》这一具体准则，并在2001年实施的《企业会计制度》中进一步进行了一定的规范，此次修改的会计准则，进一步细化了对投资的分类并对长期股权投资会计核算作了改进。
一、准则规范的范围变小《企业会计准则第2号--—长期股权投资》与原准则对比，。
一个重要的变化就是准则的范围变小了。
《企业会计准则第2号--—长期股权投资》只规范了长期股权投资，原准则则规范了短期投资、长期债权投资和长期股权投资。
在新的准则体系中，将原准则中的短期投资和长期债权投资归入《企业会计准则第22号--—金融工具确认和计量》进行规范，将短期投资依照其具体特种改称为交易性金融资产和可供出售金融资产等，将长期债权投资改称为持有到期投资等。
二、长期股权投资核算方法与国际接轨原准则对有控制权的投资即对子公司投资采用权益法核算，新准则规定采用成本法核算。
由于国际准则对子公司的投资采用成本法核算，本次新准则采用了与国际会计准则一致的做法。
三、长期股权取得时初始投资成本的计量属性多样性新准则虽然仍要求按初始投资成本对投资进行初始计量，但区分不同的取得方式规定了初始投资成本的确定方法，初始投资成本的内涵也不同于原准则的规定。
（1）同一控制下的企业合并中取得的股权投资，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
长期股权投资的初始投资成本与支付现金、转让非现金资产或承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
原准则以透出资产的账面价值作为初始投资成本；而新准则是以合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额。
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形成同一控制下企业合并的长期股权投资采用特殊的确认、计量方法。换言之，现行国际财务报告准则在 确定长期股权投资的日常处理或者单独财务报表编制的方法时，并没有受企业合并会计理论的影响。
（三）遵循不同准则体系可能导致的差异
目前，在单独财务报表上，对于涉及同一控制的企业合并的长期股权投资的会计处理方法，我国企业 会计准则与国际财务报告准则的规定存在一定差异。对于需要同时按照我国企业会计准则和国际财务报告
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万方数据
投资，以及对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能 可靠计量的权益性投资。除此之外的其他投资，包括交易性投资、可供出售投资、持有至到期投资等，应
适用《企业会计准则第２２号一金融Ｔ具确认和计量》等准则的相关规定。对于合并形成的长期股权投 资，同一控制与非同一控制的划分需要结合《企业会计准则第２０号——企业合并》的有关规定。此外， 涉及形成母子公司控制关系的股权投资，还需要按照《企业会计准则第３３号——合并会计报表》的规定
同一控制下形成的长期股权投资 会计处理相关问题研究
周明春袁延松
（中国石油天然气股份有限公司１００００７）
【摘要ｌ本文从是否与企业合并相联系以及是否雯｝Ｊ分同一控制的角度，比较了企业按照中国企业会计准则表国际 财务报告准则核算长期股权投资时应遵循的原则及其差异。并举例分析了同一控制下取得的长期股权投资会计
准则理事会对合并报表准则的修订目前仍在进行中。因此，与我国情况相似，在国际财务报告准则下，有
关长期股权投资的规定也同时体现在几个相关准则当中，其中比较主要的是当前正在被分阶段取代的 《国际会计准则第３９号一金融工具：确认和计量》。值得一提的是，按照现行国际财务报告准则，若企业
选择对子公司的长期股权投资采用成本法核算，则不需要区分取得该投资是否形成企业合并，也不需要对
准则编制单独财务报表的企业，可能因此在长期股权投资方面出现较为明显的不一致。不过，在编制合并
报表时，由于国际财务报告准则目前尚未对涉及同一控制的企业合并的会计处理做出规定，在实务中，我 国企业编制国际准则财务报表时一般比照权益结合法处理，因此与我国企业会计准则下的处理方法基本
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万方数据
一致。 二、同一控制下取得长期股权投资的会计处理及存在的问题 在涉及同一控制的长期股权投资，可以分为未形成企业合并和形成企业合并两种类型。在形成企业合 并的类型中，又包括一种在形成合并后进一步购买同一控制下的子公司少数股权的特殊情况。 １．同一控制下未形成企业合并的长期股权投资 对于在同一控制下未形成企业合并的长期股权投资的会计处理方法，长期股权投资准则并没有做｝ｎ特 殊规定，因此应当视同普通交易按照长期股权投资准则第四条的规定处理。也就是除债务重组、非货币性
权投资确认计量方法做出了特殊规定，即要求按照“在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额” 确认长期股权投资的初始投资成本，因此与一般情况下取得的长期股权投资以公允价值为主的初始计量方
法存在较大差异。该特殊规定主要体现了对于同一控制下的企业合并采用类似于权益结合法的会计处理思 路，这一思路基于将同一控制下企业合并视同为参与合并企业权益内部重新整合的会计判断，力图体现交 易的经济实质和会计准则之间在逻辑上的内在一致性。因此，要求在对长期股权投资进行初始确认和计量 时应重点关注投资双方是否处于同一控制之下，以及取得该长期股权投资后是否形成企业合并。判断是否 形成企业合并的重要标志是相关交易或事项发生后是否引起控制权的变化，相应是否引起报告主体的变
期股权投资支付的对价或承担的债务金额的公允价值等没有直接关系。确认的长期股权投资初始投资成本
与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担的债务账面价值之间的差额，应当依次调整资本公积和留存 收益。采取这种处理方法的主要依据是，在同一控制下的企业合并交易中，合并方取得被合并方的净资产
份额从本质上不应作为购买，而应视作两个或多个会计主体权益的整合，这种整合事实上发生在一个更大
化。这需要结合《企业会计准则第２０号一企业合并》和《企业会计准则第３３号一合并财务报表》的有 关规定判断和处理。由此可见，在我国企业会计准则体系下，对企业持有的权益性投资，需要综合各种因 素判断确定应采用的会计处理方法。
（－－）国际财务报告准则下长期股权投资应遵循的原则
《国际会计准则第２７号一合并财务报表和单独财务报表》第３８条规定，在编制单独财务报表时，对 于没有归类为持有待售的子公司投资，应当按成本或者按照《国际会计准则第３９号一金融Ｔ具：确认和 计量》的规定进行处理。同时，对于联营与合营中的股权投资，国际财务报告准则主要在《国际会计准 则第２８号一联营中的投资》和《国际会计准则第３ｌ号一合营中的权益》中加以规范。此外，国际会计
一、长期股权投资核算应遵循原则的对比分析
由于我国企业会计准则下的会计实务与国际财务报告准则下的会计实务对长期股权投资的会计处理规
定并不完全一致，因此对于需要同时按照我国企业会计准则和国际财务报告准则编报财务报表的企业
（例如同时在境内和境外上市的企业），可能导致股权投资会计处理方法和由此产生的相关信息出现不一
处理。因此，企业在取得一项权益性投资后，首先需要根据取得方式、交易形成的结果以及外部市场环
境、管理层持有该权益投资的目的等因素，判断适用的具体会计准则，以做好相应的会计处理和信息披露 工作。 ２．其次需判断适用于长期股权投资准则的权益性投资应采用的会计处理方法
如果企业判断所持有的权益性投资应适用长期股权投资准则，在确认、计量长期股权投资时就需要按 照该准则的规定做好相应的会计处理工作。由于长期股权投资准则对于同一控制下形成企业合并的长期股
并各方是否受到同一方的最终控制，划分了同一控制与非同一控制两种形式，很好地指导了企业长期股权
投资的会计实务。不过，由于划分不同控制类型的思路具有首创性，在长期股权投资准则发布之前，我国
没有对长期股权投资作出类似划分的先例，国际财务报告准则也没有在企业合并定义下区分同一控制与非
同一控制（事实上国际财务报告准则并未将股权投资与企业合并联系起来），因此造成我国企业会计准则 下的会计实务与国际财务报告准则下的会计实务在长期股权投资的会计处理上出现了部分差异，特别是在 涉及同一控制下的企业合并的情况。另一方面，对于同一控制下形成企业合并的长期股权投资的某些后续 计量问题，比如形成合并后进一步购买同一控制下子公司的少数股权的情况，我国长期股权投资准则没有 明确规定具体的会计处理，而采用不同的后续处理方法可能造成会计处理方法的不一致，会在一定程度上 损害会计信息的可比性。本文将主要对这些问题进行分析并提出相应建议。
资产交换等特殊交易外，对未形成合并的长期股权投资主要按照公允价值进行初始计量。
２．同一控制下形成企业合并的长期股权投资 根据长期股权投资准则的有关规定，对于同一控制下形成企业合并的长期股权投资，应当按照在合并
日取得被合并方所有常与为取得该长
Ｂ公司和Ｃ公司实施控制，Ｃ公司不拥有权益性投资。Ａ公司在个别资产负债表中采取成本法核算其对Ｂ
公司和Ｃ公司的长期股权投资。在Ａ公司个别资产负债表中，对Ｃ公司的长期股权投资的账面价值为２００
万元。
２０×８年底Ａ公司对其持有的ｃ公司８０％的股权进行了评估，认定公允价值为５００万元，２０×９年１ 月１日，Ａ公司将其持有的Ｃ公司股权的４０％按照公允价值２５０万元的价格以现金方式转让给Ｂ公司， 该交易行为已经按程序经Ｂ公司的小股东批准，股权已经交割。假定Ｃ公司２０×８年１２月３１日账面所有 者权益为３００万元。 分析：按照我国企业会计准则对同一控制的定义，该股权转让为同一控制下的交易，无论是否形成合
在实务中又往往受股东各方章程、协议等诸多因素的影响。由此带来的问题是，一方面，增加了会计实务
操作的复杂性，另一方面，对性质相同的业务可能采用了不同的处理方法并形成会计信息的差异，而且这
种差异有可能来自主观判断的结果，甚至隐含了管理层操纵的动机。比如根据上述资料，在同一交易中，
在按照公允价值作价的情况下，只是由于股东间的约定发生了变化，即造成Ｂ公司单独财务报表中对Ｃ 公司长期股权投资的初始确认成本相差一倍以上，在单独报表中反映的结果存在较大差异，没有合理反映 该股权交易的经济实质。因此，按照现行长期股权投资准则的规定，对同一控制下取得长期股权投资的会 计处理结果，可能不具有可比性，这在一定程度上影响了会计的反映职能。另外，这种结果上的较大差 异，主要来自于对是否形成合并的判断，而这种判断又直接根据股权转让协议的规定。可是，由于股权转 让双方即Ｂ公司和Ｃ公司都受同一主体即Ａ公司的最终控制，因此类似协议在多大程度上具有与独立交 易相似的经济实质、而不是体现最终控制方的意图，也是一个值得关注和探究的问题。换言之，对于Ｂ 公司和Ｃ公司之间究竟是否认定为形成合并，可能主要取决于Ａ公司这一最终控制方的动机和要求，而 因Ａ公司的不同选择所产生的会计计量方法和信息反映结果，可能是截然不同的。但是，这种看似较大 的差异，其实既不具有经济实质，也缺乏足够的客观性。 ３．实现企业合并后进一步购买同一控制下的子公司少数股权形成的长期股权投资 对于实现企业合并后进一步购买同一控制下的子公司少数股权所形成的长期股权投资的会计处理方 法，长期股权投资准则没有单独做出专门规定，但是《企业会计准则解释第２号》中却有下述规定，对 母公司购买子公司少数股权所形成的长期股权投资，应当按照长期股权投资准则第四条的规定确定其投资 成本．在合并报表时再按照权益交易的原则进行合并抵销。这实质上是把母公司购买子公司少数股权交易 认定为股东之间的权益性交易，并分别按母公司单独财务报表及合并报表规定了相应的处理方法。而在此 过程中，却并未考虑母子公司原投资关系是否系同一控制下的企业合并所形成，也就没有考虑母公司投资 在初始确认时的计量属性，由此将可能导致对实质上属于同一性质的投资采用了不同的计量方式。 接上例第二种情况，２０×９年５月１０日，Ａ公司将持有的对ｃ公司另外的４０％股权以２８０万元现金转 让给Ｂ公司，该交易行为已经按程序经Ｂ公司的小股东批准。 分析：Ｂ公司自Ａ公司购买对ｃ公司其余的４０％股权，属于形成企业合并后进一步购买同一控制下 的子公司少数股权，应按照《企业会计准则解释第２号》的规定处理，即Ｂ公司购买对ｃ公司４０％股权 的初始成本应按照购买价款的公允价值２８０万元确认，在合并报表时再按照规定进行合并抵销处理。 这样一来，对于同样被认定为实质上属于权益交易的相似业务，在现有企业会计准则体系之下，对于 在同一控制下的企业合并形成的长期股权投资规定的计量方法（账面价值），与实现企业合并后进一步购