外籍人员个人所得税相关政策介绍

外籍人员个人所得税相关政策介绍

一、纳税义务人

个人所得税的纳税义务人是指在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年，从中国境内和境外取得所得的个人，以及在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年但从中国境内取得所得的个人。

根据《中华人民XX国个人所得税税法实施条例》第三条的规定：在境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。临时离境是指在一个纳税年度中，一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。纳税年度是指自公历1月1日起至12月31日止。

例：一个外籍人员首次于2008年1月1日入境，2008年12月10日离境回国过圣诞，并于2009年1月22日回到中国，问：该人是否为我国个人所得税的纳税义务人？

解析：应该按照一个纳税年度中的离境时间计算，2008年为一个纳税年度，该人在该纳税年度内一次离境未超过30天，2009年这一纳税年度离境也不超过30天，所以本例中不扣减日数，他仍然是居民纳税人。

例：一个外籍人员首次于2008年1月1日入境，2008年2月离境12天，2008年5月离境17天、2008年7月离境8天、2008年9月离境15天、2008年12月离境11天，问：该人是否为我国个人所得税的纳税义务人？

解析：应该按照一个纳税年度中的离境时间计算，2008年为一个纳税年度，该人在该纳税年度内多次累计不超过90日（该人2008年累计的离境天数为63天），所以本例中不扣减日数，他仍然是居民纳税人。

二、关于工资、薪金所得来源地的确定

个人所得税是按属人税收管辖权和属地税收管辖权相结合来确定征税X围。因此，判定所得来源地是确定纳税义务的重要法律依据。根据实施条例第五条第（一）项的规定，属于来源于中国境内的工资薪金所得应为个人在中国境内工作期间取得的工资薪金，即：个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付的，均

属来源于中国境内的所得；个人实际在中国境外工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是由境外企业或个人雇主支付的，均属于来源于中国境外的所得。

下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得：

1．因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得；

2．将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得；

3．转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得；

4．许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得；

5．从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。

三、应税所得的确定

1、各项所得的计算，以人民币为单位。所得为外国货币的，按照国家外汇管理机关规定的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。

所得为外国货币的，应当按照填开完税凭证的上一月最后一日中国人民银行公布的外汇牌价，折合成人民币计算应纳税所得额。在年度终了后汇算清缴的，对已经按月或者按次预缴税款的外国货币所得，不再重新折算；对应当补缴税款的所得部分，按照上一纳税年度最后一日中国人民银行公布的外汇牌价，折合成人民币计算应纳税所得额。

2、据国税发[1995]173号文：企业和个人取得的收入和所得为美元、日元、港币以外的其他货币的，应根据美元对人民币的基准汇价和国家外汇管理局提供的纽约外汇市场美元对主要外国货币的汇价进行套算，按套算后的汇价作为折合汇率计算缴纳税款。套算公式为：某种货币对人民币的汇价=美元对人民币的基准汇价/纽约外汇市场美元对该种货币的汇价，企业和个人在报送纳税申报表时，应当附送汇价折算的计算过程。

四、对外籍人员居住日的确定

1、根据国家税务总局国税发[1995]155号文的规定：判断纳税人在税收协定规定的期间中在中国境内是否连续或累计居住超过183日时，居住时间的确定，应按有关入境证明，依据各税收协定具体规定予以计算。凡税收协定规定的停留期间以历年或纳税年度计算的，

应自当年1月1日起至12月31日止的期间计算居住时间；凡税收协定规定的停留期间以12个月或365天计算的，应自缔约国对方居民个人来华之日起，跨年度在任何12个月或365天内计算其居住时间。

关于判定纳税义务时如何计算在中国境内居住天数问题按国税发[2004]97号，对在中国境内无住所的个人，需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。

关于对个人入、离境当日如何计算在中国境内实际工作期间的问题，对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，在按《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知》（国税函发〔1995〕125号）第一条的规定计算其境内工作期间时，对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。

2、居住时间在90天以下（或在税收协定规定的期间居住183天以下）。

按国税发[1994]148号第二条规定负有纳税义务的个人应适用下述公式：

应纳税额＝(当月境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数)×（当月境内支付工资÷当月境内外支付工资总额）×（当月境内工作天数÷当月天数）

举例：日本人黑田2009年1-12月在中国境内企业任职，居住时间不超过183天，境内每月支付工资5000元人民币，境外每月支付并承担20000元人民币（以1月份为例）。

计算税款为：

{（25000-4800）*25%-1375}*5000/25000*31/31=735元。

3、在一个纳税年度中在中国境内连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住超过183日但不满一年的个人。应适用下述公式：

应纳税额=（当月境内外工资薪金应纳税所得额*适用税率—速算扣除数）*（当月境内工作天数*当月天数）

举例：日本人黑田2009年2-11月在中国境内企业任职，居住时间超过183天，境内每月支付工资5000元人民币，境外每月支付并承担工资20000元人民币。（假设全月须境内工作）

计算税款为：{（25000-4800）*25%-1375}*31/31=3675元。

4、在中国境内无住所但在境内居住满一年而不超过五年的个人。应适用下述公式：

应纳税额=（当月境内外工资薪金应纳税所得额*适用税率—速算扣除数）*[1—（当月境外支付工资/当月境内外支付工资总额）*（当月境外工作天数/当月天数）]

例：某外籍个人1995年在中国境内居住满一年，未满五年，其中10月份临时离境10天，当月从中国境内企业取得工资34000元人民币，境外雇主支付工资折合20000元人民币（假设境外支付的全属临时离境期间境外工作的报酬），则该外籍个人的个人所得税计算如下：

第一步：全月境内、除外工资的应纳税额＝（34000＋20000－4800）×30%－3375＝11385元

第二步：境内所得的应纳税额＝11385×（1－20000／54000×10／30）＝9979.44元。

5、居住时间超过五年的，从第六年起，就其境内、境外全部所得缴纳个人所得税。个人在中国境内是否居住满五年的计算起始日期，是从1994年1月1日起。（该个人从再次居住满一年的年度起重新计算五年期限。（财税字[1995]98号）

6、中国境内企业董事、高层管理人员纳税有特别规定。高层管理人员是指公司正副（总）经理和各职能总师、总监及其他类似公司管理层的职务。（国税函发[1995]125号）及国税函[2007]946号

五、奖金

1、全年一次性奖金；与中方人员一样计算。

2、除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。

六、纳税申报的期限

1、从中国境外取得所得的纳税义务人，应当在年度终了后30 日内，将应纳的税款缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。

2、上述个人每月应纳的税款应按税法规定的期限申报缴纳。其中，取得的工资薪金所得是由境外雇主支付并且不是由中国境内机构负担的个人，事先可预定在一个纳税年度中连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间中连续或累计居住超过183 日，其每月应纳的税款应按税法规定期限申报纳税；对事先不能预定在一个纳税年度或税收协定规定的有关期间连续或累计居住超过90日或183日的，可以待达到90 日或183日后的次月七日内，就其以前月份应纳的税款一并申报缴纳。

3、如果所述各类个人取得的是日工资薪金或者不满一个月工资薪金，均应以日工资薪金乘以当月天数换算为月工资薪金后，按照对应公式计算其应纳税额。（国税发〔1994〕148号，国税发[2004]97号）

应纳税额＝（当月工资所得的应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月实际在中国的天数／当月天数

其中，当月工资薪金所得应纳税所得额，是指按不满一个月的工资薪金收入换算成的全月工资薪金收入，减除费用标准后，计算出的应纳税所得额。

例：某外籍人员2007年2月份受派到中国某外商投资企业工作20天，该企业按日支付其工资，每日工资为人民币5000元。则该外籍人员的个人所得税计算如下：

第一步：计算全月的应纳税所得额。

全月的应纳税所得额＝日工资×当月天数－费用扣除标准

＝5000×28天－4800＝140000－4800＝135200（元）

第二步：计算工作20天的应纳税额

应纳税额＝（135200×45%－15375）×20天／28天＝32475元。

七、相关政策规定

1、外商投资企业和外国企业对境外企业支付其雇员工资薪金的扣缴义务规定

个人在中国境内外商投资企业中任职、受雇应取得的工资、薪金，应由该外商投资企业支付。凡由于该外商投资企业与境外企业存在关联关系，上述本应由外商投资企业支付的工资、薪金中部分或全部由境外关联企业支付的，对该部分由境外关联企业支付的工资、薪金，境内外商投资企业仍应依照《中华人民XX国个人所得税法》的规定，据实汇集申报有关资料，负责代扣代缴个人所得税。

在中国境内设有机构、场所的外国企业，对其雇员所取得的由境外机构或关联企业支付的工资、薪金，也应比照上述规定，负责代扣代缴个人所得税。（国税发[1999]241号）

2、外商投资企业和外国企业境内工作雇员境外保险费的扣除规定

企业为其在中国境内工作的雇员个人支付或负担的各类境外保险费，凡以支付其雇员工资、薪金的名义已在企业应纳税所得额中扣除的，均应计入该雇员个人的工资、薪金所得，适用税法和国际税收协定的有关规定申报缴纳个人所得税。

企业未在其应纳税所得额中扣除而支付或负担的其中国境内工作雇员的境外保险费，如确属于按照有关国家法律规定应由雇主负担的社会保险性质的费用，报经当地主管税务机关审核后，可不计入雇员个人的应纳税所得额。

在中国境内企业工作的雇员个人支付的各类境外保险费，均不得从该雇员个人的应纳税所得额中扣除。（国税发[1998]101号）

3、以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务的规定

在中国境内无住所的个人在华工作期间或离华后以折扣认购股票等有价证券形式取得工资薪金所得，仍应依照劳务发生地原则判定其来源地及纳税义务。上述个人来华后以折扣认购股票等形式收到的工资薪金性质所得，凡能提供雇佣单位有关工资制度及折扣认购有价证券办法，证明上述所得含有属于该个人来华之前工作所得的，可仅就其中属于在华期间的所得征收个人所得税。与此相应，上述个人停止在华履约或执行职务离境后收到的属于在华工作期间的所得，也应确定为来源于我国的所得。（国税函[2000]190号）

4、税收协定（安排）中对教师和研究人员的征税规定

（1）根据税收协定或安排的教师和研究人员条款规定，任何个人是、或者在紧接前往中国之前曾是缔约国居民，主要是为了在中国的大学、学院、学校或为中国政府承认的教育机构和科研机构从事教学、讲学或研究的目的，停留在中国。对其由于教学、讲学或研究取

得的报酬，根据教师和研究人员条款具体规定，中国自其第一次到达之日起，若干年内免予征税；或自到达之日起停留不超过若干年的，给予免税。

上述规定不适用于不是为了公共利益而主要是为某个人或某些人的私利从事研究取得的所得。

有关征免日期的具体计算规定可见：（86）财税协字第030号

有关执行税收协定教师条款的问题可见：国税发[1994]153号

（2）外籍教师、研究人员与我省的教学、研究机构签订雇佣合同，受雇为职员的，其取得的收入适用工资薪金项目；若是以独立个人身份在我省的教学、研究机构提供教学、讲学、研究等劳务服务的，其取得的收入适用劳务报酬所得项目；

5、关于股票期权所得性质的确认及其具体征税规定

（1）员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时，除另有规定外，一般不作为应税所得征税。

（2）员工行权时，其从企业取得股票的实际购买价(施权价)低于购买日公平市场价(指该股票当日的收盘价，下同)的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。

对因特殊情况，员工在行权日之前将股票期权转让的，以股票期权的转让净收入，作为工资薪金所得征收个人所得税。

（3）员工行权日所在期间的工资薪金所得，应按下列公式计算工资薪金应纳税所得额：

股票期权形式的工资薪金应纳税所得额 = (行权股票的每股市场价－员工取得该股票期权支付的每股施权价) ×股票数量。

（4）员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额，是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得，应按照“财产转让所得”适用的征免规定计算缴纳个人所得税。

（5）员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得，应按照“利息、股息、红利所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。

（6）关于工资薪金所得境内外来源划分

总体按员工在中国境内所负的纳税义务确定，一是对中国境内居民取得股票期权所得应当全数履行纳税义务；二是对无住所人员取得股票期权所得，应当先按国家税务总局2000年制定的《关于在中国境内无住所个人以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务有关问题的通知》（国税函[2000]190号）规定，划分境内、外工作期间月份数比例，以确定哪些工作期间属于在中国境内必须承担纳税义务的时间，并以此比例来计算全部股票期权所得中应当在境内履行纳税义务的比例。

税款计算办法：对股票期权形式的工资薪金所得实行单独计税（不与当月的工资薪金收入合并计算），且不扣除费用（因为当月工资薪金收入计税时已扣除了费用）的办法计算个人所得税。由于公司实行股票期权都事先设定了条件，如工作时间必须达到多少月或多少年后才能得到，所以计税时允许将一次性取得的股票期权工资薪金所得按其境内的工作月份数（最长不超过12个月，超过12个月的按12个月计算）平均后计算个人所得税。计算公式是：应纳税所得额=股票期权形式的工资薪金所得=（行权股票的每股市场价－员工取得该股票期权支付的每股施权价）×股票数量；应纳税额=（应纳税所得额÷规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数。

例，英国人麦克2005年6月1日被总部在英国的某电讯公司派到中国的该电讯公司分公司工作，根据该电讯公司规定，员工在该公司及全球各地分公司只要工作满10个月即可得到该公司在伦敦上市的股票1万股，每股按10元人民币（折合后的人民币价，下同）购买。2005年11月1日，麦克购得1万股股票，支付10万元人民币，当日股票市价为13元人民币。由于电讯事业比较红火，麦克决定把股票留一段时间后再考虑是否卖出。按照合同规定，麦克将在中国分公司停留1年。

根据上述情况分析，可知麦克进入该电讯公司总部的时间是2005年1月1日，2005年他在英国的时间为5个月，在中国的时间为7个月，按照涉外税收的有关规定，这7个月里麦克在中国取得的收入必须在中国纳税。他在11月1日购买股票时每股挣3元（不考虑其他税费），共取得股票期权形式的工资薪金所得3万元。由于他在英国工作的时间是5个月，占取得该项收入应达到的10个月的50%，因此，这3万元的收入中也必须有50%的部分属于英国的收入，不需要在中国纳税。所以，他的个人所得税计算如下：

股票期权形式工资薪金所得在中国应纳的个人所得税＝（在中国应当纳税的股票期权形式工资薪金一次性所得÷在中国的工作月份数×适用税率－扣除数）×在中国的工作月份数＝（30000×50%÷5×15％－125）×5＝1625（元）。

麦克在取得该股票期权形式的工资薪金所得的同时，必须申报缴纳1625元的个人所得税。

例，上例麦克于2006年3月1日将其拥有的该电讯公司1万股股票全部以每股17元转让（假设没有其他税费），当初购买该股票时，每股市场价是13元，因此他每股挣了4元钱，应纳税所得额=（17－13）×10000=40000（元）。由于麦克2006年在中国境内只停留到5月31日，因此他2006年度在中国境内只有5个月时间，因此，根据税法规定，麦克不是中国的居民纳税人，因此他在境外转让私有财产取得的所得不需要在中国纳税。

如果麦克在中国的时间超过5年且从第6年起每年在中国境内都呆满1年，他就成为了中国的居民纳税人，那么他的全球所得均必须在中国纳税，这笔股票转让所得当然也必须在中国纳税，只是在境外已纳的税款可以按规定在中国境内计税时抵扣。

常见问题解答

1．如何界定外籍个人实际在中国境内、境外工作期间？

在中国境内企业、机构中任职（包括兼职、下同）、受雇的个人，其实际在中国境内工作期间，应包括在中国境内期间在境内、外享受的公休假日、个人休假日以及接受培训的天数；其在境外营业机构中任职并在境外履行该项职务或在境外营业场所中提供劳务的期间，包括该期间中的公休假日，为在中国境外的工作期间。税务机关在核实个人申报的境外工作期间时，可要求纳税人提供派遣单位出具的其在境外营业机构任职的证明，或者企业在境外设有营业场所的项目合同书及派往该营业场所工作的证明。

2．外籍纳税义务人申报个人所得税时应提供什么证明资料？

据（86）财税外字第027号《财政部税务总局关于纳税义务人申报个人所得税应提供证明资料问题的通知》，明确如下：

一切纳税义务人，在申报个人所得税时，都应按税法规定如实申报其在中国境内和境外雇主取得的收入，并向税务机关报送派遣公司单位开据的原始明细工资单（书）（包括奖金、津贴证明资料），或提供派遣公司、单位委托在中国注册的会计师出具的证明。对一些国家

的纳税义务人，还应提供“海外驻在规定”、“出差规定”等与征税有直接关系的必要的证明资料。税务机关和主管人员对纳税义务人申报的“纳税申报表”和提供的有关证明资料，应负责XX，不得对外泄露。

3．如何确定外籍人员的个人所得税自行纳税地点？

根据《个人所得税法实施条例》第三十五条及有关税收规定：

（1）外籍人员个人所得税由扣缴义务人代扣代缴的，扣缴义务人应向其所在地的主管地方税务机关申报纳税；

（2）自行申报的纳税义务人，应向取得所得的当地主管税务机关申报纳税；

（3）同时在几处地方工作的外籍人员或提供劳务的临时来华人员，应以税法所规定的申报纳税的日期为准，在某一地达到申报纳税的日期，即在该地申报纳税。但准予其提出固定在某地申报的申请，经批准后，也可固定在一地申报纳税。

4．外籍人员取得的补贴，有哪些可以免征个人所得税？

外籍人员取得的下列补贴，凡能向主管税务机关提供有效凭证及证明材料，经主管税务机关审核确认为合理的，免征个人所得税：

（1）以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴和洗衣费。

（2）因到中国任职或离职，以实报实销形式取得的搬迁收入中的合理部分。合理部分指：(a)提供有效凭证；(b)主要指生活必需品的邮寄、搬运费用。

（3）实报实销的探亲费：(a) 交通费凭证；(b)外籍人员在我国受雇地与其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之间；(c)1年内不超过2次。

（4）语言培训费和子女教育费补贴的合理数额内的部分：(a)实报实销；(b)语言培训费：须提供中国境内语言培训机构出具的有效凭证；(c) 子女教育费补贴：须提供中国境内学校相关资料，包括学校注册资料、学校章程、所在地主管部门核准或备案的收费标准、收费明细清单；正式学科学费以外的非学科学费、住宿、伙食、校内外课余活动及应由个人自行承担的其它费用等不得税前扣除；只提供无明细收费凭证的，按收费凭证列明金额的50%税前扣除。

（5）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。

5．有哪些外籍人员在中国取得的收入可以免征个人所得税？

（1）依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得，是指依照《中华人民XX国外交特权与豁免条例》和《中华人民XX国领事特权与豁免条例》规定免税的所得。（个人所得税法及其实施条例）

（2）凡符合下列条件之一的外籍专家取得的工资、薪金所得：

a.根据世界银行专项贷款协议由世界银行直接派往我国工作的专家，其工资、薪金所得由世界银行负担的。

b.联合国组织直接派往我国工作的专家，其工资、薪金所得由联合国负担的。

c.为联合国援助项目来华工作的专家。

d.援助国派往我国专为该国无偿援助项目工作的专家。

e.根据两国政府签订文化交流项目来华工作两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的。

f.根据我国大专院校国际交流项目来华工作两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的。

g.通过民间科研协定来华工作的专家，其工资、薪金所得由该国政府机构负担的。（财税字[1994]020号、国税函[1996]417号）