中国会计准则的制定与实施

《会计研究》1997.6

中国会计准则的制定与实施

●张佑才

近年来,国际经济合作和交流出现了新的格局。国际资金流动更加迅速,资金市场工具多样化,对外贸易在经济结构中的比重不断增加,并有效地推动了各国经济的发展。更为重要的是,人们在实践中认识到,对外经济合作和交流并不是可有可无的小事情,而是关系到能否发挥各国经济技术人文优势、推动技术进步、合理配置资源、最终造福于人类社会的大事情。对外开放,才能不断增进人类福利,互不往来,不利于社会发展和进步。

在邓小平同志建设有中国特色社会主义理论的指导下,我们不断推进对外开放事业,在吸收和利用外资、发展对外贸易、开展经济技术文化交流等方面取得了令人瞩目的成就。同时,围绕对外开放,我们不断完善和优化投资环境,推动基础设施建设,着力培训人才,完善涉外经济法律法规。中国市场在当今世界经济中发挥着越来越重要的作用,并与世界其他新兴市场一起,成为世界经济发展的推动力量。中国经济的发展得益于对外开放,中国经济的对外开放也对世界经济的发展作出了贡献。

会计行业既是对外开放的一个重要方面,也是对外开放的基础和条件。中国改革开放成就是与会计行业积极推进对外开放分不开的。当然,会计行业对外开放,也与其他行业的对外开放一样,是一个不断发展的过程,它将随着国际国内经济环境的变化以及行业本身的内在规律逐步创新和完善。今天,在世界经济进一步融合的大背景下,在人类即将迈进21世纪门槛的前夕,总结和研究中国会计市场开放的成就和经验,探讨和展望中国会计市场的开放和发展问题,是一件十分有意义的事情。

在探讨中国会计市场开放和发展这一话题时,显然绕不开会计准则问题。本文就中国会计准则的制定和实施及其中涉及到的一些问题提出来与大家一起讨论,以便于各国会计界、金融界、企业界等各方面人士更好地认识、理解中国的会计政策和主张。

中国会计准则的发展和成就

会计信息作为反映经济运行状况和经营成果、考核管理责任、服务于科学决策的重要信息资源,在经济管理和经济决策中发挥着无可替代的作用。在不同的经济制度和经济体制下,会计信息需求的内容、结构和方式是存在很大区别的,对经济运行的反映重点也是不一样的。随着中国经济的改革和开放,有必要对服务于计划经济体制的会计模式进行改革,建立起适应新的经济体制的会计规范体系。为此,我们对中国会计制度改革进行了系统研究和论证,将中国会计制度改革进程设定为三个阶段,即试点和探索阶段、模式转换阶段、体系完善阶阶。到目前,前两个阶段的改革已经完成,基本上建立起了与国际会计惯例相衔接的、适应当前中国市场经济发展状况的会计规范体系。目前我们正着手第三阶段的改革,即根据改革开放和市场经济发展的新情况和新形势,通过建立会计准则体系,对新的会计规范体系进行补充和完善。

改革开放以来,我国的会计工作一直处于率先改革的地位。我们一方面针对国有企业改革

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的各项新举措,相机对适用于国有企业的会计制度进行了个别改革和补充;另一方面,适应股份制试点和引进外资的需要,根据股份制试点企业和外商投资企业的运行机制和管理要求,分别于1985年和1992年上半年制定并实施了中外合资经营企业会计制度和股份制试点企业会计制度,后来又将其中的中外合资经营企业会计制度扩展为外商投资企业会计制度。以上试点和探索,为全面改革会计制度积累了经验,也培训了人才。经过几年的研究和准备,我们于1992年底发布了《企业会计准则》以及据以制定的十多个行业的会计制度,并于1993年全面实施,基本实现了计划经济会计模式向市场经济会计模式的转换,在与国际会计惯例的协调方面也取得了重大进展,具体表现在:

第一,在考虑会计信息服务于宏观经济决策需要的同时,充分肯定了投资者、债权人以及社会公众对会计信息的要求;

第二,明确了会计信息质量标准,提出了包括客观性、相关性、可比性、谨慎性等在内的会计信息质量指标体系;

第三,确立了包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的会计要素体系。

通过以上改革,各行业、各部门、各种经济成份之间的会计信息口径大体上得到了协调,会计信息质量得到了很大提高,主要会计原则、会计方法和会计程序等与国际会计惯例基本衔接,推动了企业经营机制的转换,促进了公平竞争,为国内外投资者有效地作出投资和信贷决策、客观评价企业的风险和机会创造了条件,增强了投资者的信心。

我们清楚地认识到,会计信息作为服务于特定经济体制和经济环境的有效机制,必须不断进行补充和完善,并建立起与改革开放和经济发展进程相适应的会计信息质量完善机制。为此,我们在新的会计制度实施以后,立即着手进行第三阶段的改革,即建立起与国际会计惯例相协调、适应中国社会主义市场经济发展进程的会计准则体系。自1993年年初以来,这项工作进展顺利并取得了预想成果,从1994年开始陆续完成并发布了近30个会计准则征求意见稿。这些征求意见稿正在最后定稿阶段,即将发布并在部分企业试行,然后逐步推开,可望在“九五计划”时期全面实施。

制定和实施中国会计准则的主要做法

为了顺利推进中国会计准则事业,我们在制定和实施会计准则的方法上进行了一些探索。我想就这方面的情况作些说明,希望有助于国际会计界的同行们更好地理解中国的会计政策,对处于经济体制转换中的其他国家也许有一些参考价值。

第一,在会计准则的制定主体上,处理好政府与民间的关系。我们注意到,世界上有许多国家都是由民间组织制定会计准则,即所谓的公认会计原则。但在我国,制定会计准则的职责则是由作为政府部门的财政部负责的。我们认为,在中国这样一个发展中国家,市场经济发展时间不长,由政府部门来组织推动会计准则的制定和实施,无疑是十分必要的。

当然,由于会计准则涉及到许多技术性问题,会计信息涉及到社会经济生活的方方面面,不同的会计信息使用者有不同的会计信息需求,会计准则的制定过程更是不同经济利益的协调,所以在制定会计准则过程中应当吸收各方面力量参与。为此,我们在设计会计准则制定程序时,将向社会公众征求意见作为会计准则制定程序中的必经环节;为体现社会各方面的意见,我们建立了国内国外咨询专家组;召开国际研讨会专门就会计准则征求意见稿听取国内外专家和社会各方面的意见。实践证明,目前这样一种以政府部门为主体、社会各方面广泛参与的会计准则制定形式是有效的。

第二,在改革进程上,处理好渐进改革与模式转换的关系。改革会计制度、建立会计准则, 2

实际上是会计模式的转换,涉及到会计目标、会计要素、会计报表以及计量基础等诸多方面。国内外许多同行也早就建议尽快建立起符合市场经济要求的会计准则体系。然而,中国是一个发展中大国,行业之间、地区之间、不同经济成份之间,发展很不平衡;更为重要的是,改革开放和经济体制转换本身就是一个渐进的过程,市场体系的建立也是一个相对长期的事业,因此在改革开放初期就全面转换会计模式是不现实的,即使是在转换会计模式时也不能指望全面采用发达国家的全部会计原则、方法和程序。所以,处理好渐进改革与模式转换之间的关系尤其重要。我们的做法是,通过在不同所有制、不同组织形式、不同经营方式的企业进行试点,特别是先在外商投资企业、股份制试点企业这样一些新经济成份实行新的会计模式,积累经验,然后相机推进会计模式的转换。

第三,在国际协调上,处理好国际会计协调与中国国情的关系。世界许多国家在制定会计准则方面已经有很长一段历史,取得了积极成果,并积累了丰富的经验。而且,为服务于国际经济技术资金流动,也要求搞好国际会计协调。所以我们在制定会计准则的过程中,十分注意借鉴发达国家以及国际会计准则制定机构的经验,研究其他国家的会计准则和国际会计准则,注意吸收其他国家和国际会计准则中适用于中国市场经济发展情形的理论、原则、程序和方法。同时,我们也认识到,会计信息是服务于特定社会经济环境的,它受到法律结构、经济发展水平、市场发育程度、会计队伍状况等许多因素的制约。所以,在制定会计准则时,我们也考虑了中国现实经济环境及其对会计信息的特殊规定性。

我们对国际会计协调的主张

各国会计界在国际会计协调方面的努力已有很长一段历史。随着世界经济的发展,特别是国际金融市场、跨国公司和境外筹资规模的扩大,对国际会计协调提出了更为迫切的要求。各国会计准则之间存在的差异,给国际资金融通、资源的合理流动和配置造成了很大障碍。我们在这方面也是深有体会的。为顺利推进国际会计协调事业,使会计职业和会计信息更多、更好地造福于人类社会,使会计信息真正成为沟通世界经济的桥梁,我们有以下一些基本看法。

第一,我们十分赞赏并积极支持国际会计准则委员会以及联合国、世界银行、证监会国际组织、国际会计师联合会等国际组织在推进国际会计协调方面所作的努力,特别是国际会计准则委员会作为国际会计协调主要机构在这方面的有效工作,以及目前正在进行的会计准则核心项目。

第二,国际会计协调应当本着服务和促进国际金融市场和国际贸易发展这一目标,提高会计信息的可信性、有用性和可比性,平等协商,保证质量。

第三,区域会计协调应当成为国际会计协调的推动力量。我们注意到,一些国家和地区在区域协调方面进行了积极尝试,还出现了双边的、多边的会计协调机制。本着推进国际会计协调事业这一宗旨,我们支持区域的、双边的或多边的会计协调形式和途径,希望区域的、双边的、多边的会计协调为国际会计协调创造有利条件和积累经验。

第四,中国会计界将积极参与国际会计协调事业,并身体力行,在制定和实施中国会计准则的过程中,关注国际会计协调和各国会计准则的最新进展,将国际会计发展的最新成果吸收和体现到中国会计准则中。

本文系财政部副部长张佑才在迈向二十一世纪——中国经济改革与会计市场开放国际研讨会上的讲话。

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