第36讲_国际避税与反避税、国际税收合作

第四节国际避税与反避税

一、国际避税地

国际避税地也称避税港、税务天堂、税收避难所，是指能够为纳税人提供某种合法避税机会的国家和地区。

1.没有所得税和一般财产税的国家和地区，如巴哈马、百慕大群岛、开曼群岛等。

2.征收所得税和一般财产税，但税负较低的国家和地区，如中国澳门、瑞士、列支敦士登、英属维尔京群岛。

3.所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区，如中国香港、巴拿马、阿根廷。

4.虽有规范税制但有某些税收特例或提供某些特殊税收优惠的国家和地区，如爱尔兰、英国、加拿大、希腊、卢森堡和荷兰。

二、国际避税方法

1.选择有利的企业组织形式避税

纳税人对外投资时，可以根据合伙企业与公司、子公司与分公司在不同国家之间的税制差异，选择最有利的组织形式以实现税收利益最大化。

2.个人住所和公司居所转移避税

（1）跨国自然人可以通过迁移住所避免成为某一国的居民，从而躲避或减轻纳税义务。

（2）跨国法人可以将其总机构或实际管理机构移居到低税区，避免成为高税国的居民纳税人，得以降低整个公司的税收负担。

（3）企业也可通过跨国并购，将自己变成低税区企业的组成部分，实现税收从高税区向低税区的倒置。

3.利用转让定价避税

跨国公司集团从整体利益出发，利用各关联企业所在国的关税税率和所得税的差异，通盘考虑所有成员企业的收入和费用，通过内部转让价格处理关联交易，将费用和成本从低税区转移至高税区，将利润从高税区转移至低税区，以减轻整个集团在全球负担的关税和所得税。

4.利用税收协定避税

一个第三国居民（缔约国的非居民）可以通过改变其居民身份，得以享受其他两个国家签署的税收协定中的优惠待遇。

5.利用资本弱化避税

由于债务人支付给债权人的利息可以税前扣除，选择债务性融资方式比权益性融资方式具有税收优势；很多国家对非居民纳税人获得利息征收的预提所得税税率，通常比对股息征收的企业所得税税率低，采用债权投资比股权投资税负低。

6.利用信托转移财产避税

利用信托转移财产，可以通过在避税港设立个人持股信托公司、受控信托公司和订立信托合同的方式实现。

7.利用避税港中介公司避税

跨国公司使用的“双层爱尔兰”“双层爱尔兰荷兰三明治”“双层爱尔兰一荷兰一百慕大”架构，是利用中介公司避税的典范。（2019年新增）

8.利用错配安排进行避税

纳税人在跨国交易中，利用两个国家对同一实体、同一笔收入或统一支出的税务处理规则的不同，同时规避或减轻跨国交易在两个国家的税负。

三、国际反避税基本方法

1.防止通过纳税主体国际转移进行国际避税的一般措施。

2.防止通过纳税客体实现国际转移进行国际避税的一般措施。

3.防止利用避税地避税的措施。

4.转让定价调整。

5.加强税收多边合作。

第五节国际税收合作

一、我国税收情报交换

（一）情报交换的种类

情报交换的类型包括专项情报交换、自动情报交换、自发情报交换以及同期税务检查、授权代表访问和行业范围情报交换等。

（二）税收情报的保密

（1）税收情报一般应确定为秘密级（10年）。

（2）属以下情形的，应确定为机密级（20年）：

①税收情报事项涉及偷税、骗税或其他严重违反税收法律法规的行为。

②缔约国主管当局对税收情报有特殊保密要求的。

（3）税收情报事项涉及最重要的国家秘密，泄露会使国家的安全和利益遭受特别严重的损害，应确定为绝密级（30年）。

二、美国海外账户税收遵从法案

1.美国制定《海外账户税收遵从法案》（简称FATCA）的主要目的是追查全球范围内美国富人的逃避缴纳税款行为。

2.FATCA要求外国机构向美国税务机关报告美国账户持有人信息，若外国机构不遵守FATCA，美国将对外国机构来源于美国的所得和收入扣缴30%的惩罚性预提所得税。

3.美国公布以政府间合作方式实施FATCA的两种协议模式：

模式一：通过政府开展信息交换，包括互惠型和非互惠型两种子模式；

模式二：金融机构直接向美国税务机关报送信息。

4.虽然金融机构负有尽职调查与信息报告义务，但举证责任最终仍由纳税人承担。

5.2014年6月，中国按照模式一中的互惠型子模式与美国签订政府间协议。

三、OECD金融账户涉税信息自动交换标准

1.OECD参照美国的FATCA制定了《金融账户涉税信息自动交换标准》（AEOI标准），标准由《主管当局协议范本》（MCAA）和《统一报告标准》（CRS）两部分内容组成。

2.MCAA是规范各国（地区）税务主管当局之间如何开展金融账户涉税信息自动交换的操作性文件，以互惠型模式为基础，分为双边和多边两个版本。CRS规定了金融机构收集和报送外国税收居民个人和企业账户信息的相关要求和程序。

3.统一报告标准和尽职调查标准是AEOI的核心。

4.根据AEOI标准开展金融账户涉税信息自动交换，首先由缔约一方的金融机构通过履行尽职调查程序，识别出缔约另一方的税收居民，包括全部自然人和账户余额在25万美元以上的实体在该金融机构所开设的账户。

5.我国首次对外交换非居民金融账户涉税信息的时间是2018年9月。

四、我国的非居民金融账户涉税信息尽职调查管理

金融机构：包括存款机构、托管机构、投资机构、特定的保险机构及其分支机构。

金融机构包括：①商业银行、农村信用合作社等吸收公众存款的金融机构以及政策性银行；②证券公司；

③期货公司；④证券投资基金管理公司、私募基金管理公司、从事私募基金管理业务的合伙企业；⑤开展有现金价值的保险或者年金业务的保险公司、保险资产管理公司；⑥信托公司；⑦其他符合条件的机构。

不属于金融机构的有：①金融资产管理公司；②财务公司；③金融租赁公司；④汽车金融公司；⑤消费金融公司；⑥货币经纪公司；⑦证券登记结算机构；⑧其他不符合条件的机构。

1.存款机构是指在日常经营活动中吸收存款的机构。

2.托管机构是指近三个会计年度总收入的20%以上来源于为客户持有金融资产的机构，机构成立不满三年的，按机构存续期间计算。

3.投资机构是指符合以下条件之一的机构：

（1）近三个会计年度总收入的50%以上来源于为客户投资、运作金融资产的机构，机构成立不满三年的，按机构存续期间计算。

（2）近三个会计年度总收入的50%以上来源于投资、再投资或者买卖金融资产，且由存款机构、托管机构、特定的保险机构或者本项目第1项所述投资机构进行管理并作出投资决策的机构，机构成立不满三年的，按机构存续期间计算。

（3）证券投资基金、私募投资基金等以投资、再投资或者买卖金融资产为目的而设立的投资实体。

4.特定的保险机构是指开展有现金价值的保险或者年金业务的机构。

5.金融资产包括证券、合伙权益、大宗商品、掉期、保险合同、年金合同或者上述资产的权益，前述权益包括期货、远期合约或者期权。金融资产不包括实物商品或者不动产非债直接权益。

6.金融账户

（1）存款账户，是指开展具有存款性质业务而形成的账户，包括活期存款、定期存款、旅行支票、带有预存功能的信用卡等。

（2）托管账户，是指开展为他人持有金融资产业务而形成的账户。

7.其他账户

其他账户是指符合以下条件之一的账户：

（1）投资机构的股权或者债权权益，包括私募投资基金的合伙权益和信托的受益权；

（2）具有现金价值的保险合同或者年金合同。

8.非居民和非居民金融账户

非居民是指中国税收居民以外的个人和企业（包括其他组织），但不包括政府机构、国际组织、中央银行、金融机构或者在证券市场上市交易的公司及其关联机构。

非居民金融账户是指在我国境内的金融机构开立或者保有的、由非居民或者有非居民控制人的消极非金融机构持有的金融账户。金融机构应当在识别出非居民金融账户之日起将其归入非居民金融账户进行管理。

账户持有人同时构成中国税收居民和其他国家（地区）税收居民的，金融机构应当按照《办法》规定收集并报送其账户信息。

9.账户持有人

账户持有人是指由金融机构登记或者确认为账户所有者的个人或者机构，不包括代理人、名义持有人、授权签字人等为他人利益而持有账户的个人或者机构。

10.消极非金融机构

消极非金融机构是指符合下列条件之一的机构：

①上一公历年度内，股息、利息、租金、特许权使用费收入等不属于积极经营活动的收入，以及据以产生前述收入的金融资产的转让收入占总收入比重50%以上的非金融机构；

②上一公历年度末，拥有可以产生第①项所述收入的金融资产占总资产比重50%以上的非金融机构；

③税收居民国（地区）不实施金融账户涉税信息自动交换标准的投资机构。

下列非金融机构不属于消极非金融机构：

①上市公司及其关联机构；

②政府机构或者履行公共服务职能的机构；

③仅为了持有非金融机构股权或者向其提供融资和服务而设立的控股公司；

④成立时间不足24个月且尚未开展业务的企业；

⑤正处于资产清算或者重组过程中的企业；

⑥仅与本集团（该集团内机构均为非金融机构）内关联机构开展融资或者对冲交易的企业；

⑦非营利组织。

11.控制人

控制人是指对某一机构实施控制的个人。

公司的控制人按照以下规则依次判定：①直接或者间接拥有超过25%公司股权或者表决权的个人；②通过人事、财务等其他方式对公司进行控制的个人；③公司的高级管理人员。

合伙企业的控制人是拥有超过25%合伙权益的个人。

信托的控制人是指信托的委托人、受托人、受益人以及其他对信托实施最终有效控制的个人。

基金的控制人是指拥有超过25%权益份额或者其他对基金进行控制的个人。

12.关联机构

关联机构是指一个机构控制另一个机构，或者两个机构受到共同控制，则该两个机构互为关联机构。控制是指直接或者间接拥有机构50%以上的股权和表决权。

13.存量账户和新开账户

14.账户加总余额

15.非居民标识

16.证明材料

五、税收征管互助