最优税制理论研究

摘要：目前我国税制正处于转轨时期,如何理解西方的理论成果, 并为我国税制改革提供更好的思路，是摆在我们面前的一个重大问题。本文通过介绍最优税制理论，分析最优税制理论存在的现实意义，提出对我国税制改革的借鉴意义, 以便优化我国当前税制改革，从而更好地促进我国经济发展。

关键词：税制；纳税人

中图分类号：f20 文献标识码：a 文章编号：1009-0118（2011）-06-0-02

一、最优税制理论概述

最优税收理论是一种规范性的经济税收理论，它从公平与效率的税收原则出发，利用福利经济学和数学工具，通过分析各种税收的性质、效应及其权衡关系，找出进行最优税收决策的决定因素及一些一般性原则，用以指导现实的税收政策与税制改革。最优税制理论研究的是政府在信息不对称的条件下，如何征税才能保证效率与公平的统一问题。信息的不对称使得政府在征税时丧失了信息优势，在博弈中处于一种不利的地位，在自然秩序作用下无法达到最优的帕累托状态。我们只能通过制度的安排，使之接近于这个状态。最优税制理论就是在这个时候悄然兴起。由于该理论是建立在信息不对称即政府对纳税人的纳税能力、习惯偏好不完全了解这个基础之上的，因此更具有现实意义。另一方面税收的基本原则主要为效率与公平，最优税制应该是同时兼顾效率原则与公平原则的税制。税收的效率原则要求税收不干预资源的配置，保持一种中性，以免造成对纳税人的行为扭曲。

二、最优税制理论的评价

最优税制理论是对税收调控作用的重新认识。在自由主义经济学的传统中，市场是万能的，税收要保持中性的原则，不能干预市场的正常运行。但是随着人们对市场失灵的认识，税收被认为在存在失灵的领域具有调控作用。现代的最优税制理论更加明确了税收在市场中的调控作用，这种作用不仅在失灵领域，而且还作用于非失灵领域。政府可以通过税收对市场运行进行调控，其目标定位于减少经济波动、促进经济增长、增加就业和促进产业结构的优化。最优税制理论无论是从假设上还是从模型建立的意义上，都是为调控经济这个目标服务的，这使得我们对税收的调控作用有了更深一步的理解。

三、最优化实践的经验与教训

(一)最优税制改革的目标选择。对于目标的选择，人们越来越多地认识到在中性的效率和横向公平及更加简化的税制改革目标之间有高度的互补性，并且更注意经济效率与税制效率的统一，这也符合“最优税理论”的观点。

(二)最优化的税收工具必须与其要实现的目标相统一，并取消多数而不是全部的税收优惠。目标不明确的措施必定出现负效应，例如，筹集税收收入的关税会导致无效的高级别的贸易保护。大多数的税收优惠不仅很难设定目标，而且明显地不是浪费了税收收入就是鼓励了无效的资源配置。

(三)对于税制结构的优化，确定更宽和更加简单限定的税基，加上更加统一的税率结构是改革成功的重要保证。对狭窄的税基征收的高税率不仅违背了效率和公平的原则，也鼓励了逃税，提高了优惠税收待遇的需求且降低了纳税遵从。而宽税基的间接税(增值税)比宽税基的直接税(所得税)更容易设计和实施。

(四)一国的历史和改革起点对税制的优化过程有显著影响。这一点并不奇怪，因为西方国家的税制改革就是如此。但是对于发展中国家和经济转型国家来说，早期税制的理论与实践以及具体税收制度与现代市场经济条件下的东西存在巨大差异。如果税制形成的历史没有一个正确的认识，就不可能对税制的现有问题全面地把握。

(五)税制的真实优化程度取决于其实施状况。改革的经验清楚地表明，有效的直接税/间接税结构优化不可能脱离税务管理体系的现有能力和纳税人的思想观点。回过头来看，改

革国家所犯的一个最严重的普遍错误是把精力主要放在税收政策的现代化上，把税务管理和纳税人遵从纳税问题贬低到了远不那么重要的第二的位置。成功的税制改革必定要投资于提高税务管理，但最后的改革措施必须与现有的税务管理能力兼容。

(六)最优税制的改革实践应保持连续和稳定，要安排一段合理的时间为改革作细致的准备，从而有时间对政策制定者和实际工作者就改革的复杂性进行培训教育，对改革方案取得一致意见。认真的准备和达成共识使得改革更容易成功。税制的连续迅速变动引起税务管理者和纳税人的思想混乱，给国内外投资者带来不确定性。

(七)大多数国家感觉难以将税制简明性、经济中性以及稳定性方面的教训(包括本国历史教训和西方国家的教训)贯彻到优化直接税/间接税结构的税制改革中去。大多数国家继续采取干预主义立场，提供特别的税收待遇，以及税法不必要的复杂性和不必要的规定都会重复导致逃税、扭曲、条款滥用、税收成本上升，以及纳税人之间的不公平和不满情绪的产生。

四、优化我国税制结构的政策建议

(一)巩固间接税

1、增值税

要深化改革，逐步完善，促进技术进步和产业升级。为适应经济发展变化的需要，可以渐次扩大增值税的征收范围，逐步实现从“收入型”到“消费型”的转变。同时要完善增值税的征收管理办法，“强化管理是关键”。可以先从高新技术产业试行，允许抵扣购进固定资产的进项税金。然后逐步向建筑业、运输业、服务业、房地产业及转让无形资产等其他产业推行，从而基本解决重复征税和因固定资产有机构成不同而引起的税负不公问题。从增值税“中性”原理出发，适当取消减免税项目，并相应改进现行的专用发票计算增值税的办法，通过结合帐簿计算各年平均增值率和利润率，以便准确地计算出销项税金，防止和减少偷、骗税。降低与国内消费需求密切相关的商业小规模纳税人的增值税征收率，准许小规模纳税人依“征多少开多少”的征税原理开具增值税专用发票。对农民贩运农产品免征增值税，促进农产品的流通。对农产品加工业给予增值税扶持，建议通过“虚拟扣除”的方式把农产品加工业的增值税税负降下来。

2、消费税

在普遍征收增值税的基础上，通过调整消费税的征收范围与税率，增强消费税的调控能力与筹资能力。废止某些已不再属于奢侈品限制消费的税目，对于新出现的高档消费，例如高档音响、高档摄像器材、保龄球、高尔夫球等产品纳入消费税新税目。对政策上一些需要鼓励消费的项目，可适当下调消费税税率，如私有汽车等。在适当的时机，可以将消费税改为零售环节征收，并改价内税为价外税。

3、营业税

目前还不具备将营业税的征收范围普遍的改征增值税的条件，因此要暂时稳定营业税，但是要对逐步缩小营业税的征收范围，对不同的营业税调控对象适用税率调增或调减，反映政府的政策意图。

4、关税

进一步降低关税税率，继续加大税收对外贸出口的支持力度。有数学模型表明，外贸出口每增长10%，可推动gdp增长1个百分点。可考虑将报关出口的货物全部实行零税率;对生产性自营出口企业，应不折不扣地执行“免抵退”政策，纠正各地普遍存在的“先征后退”的变通做法:适当扩大“以产顶进”的范围，除钢材外，可再选择一部分需要支持的工业品，如成套机械设备、仪器仪表、技术含量高的高科技产品等，纳入“以产顶进”范围给予出口退税。

5、资源税

进一步完善资源税结构，扩大征收范围，拓宽资源税税基。对所有矿产、土地、水源、

森林等资源可设置不同税率进行调控，一方面使资源得到更有效地综合利用，另一方面对开采使用进行了适度调节。同时合理归并税目，如将城镇土地使用税并入资源税;适时开征专款专用的矫正性或受益性新税目，如环境保护税、燃油税等。在强调可持续发展战略的21世纪，资源税的地位将有所提高。

(二)规范直接税

1、企业所得税

降低税率，扩大税基。通过诸如将现行具有所得税性质的预算外专项基金转化为所得税;在利息税的基础上，出台一些对高收入者的税收政策措施等手段，使所得税的税基逐步扩大，以便更好地参与宏观经济调控和社会分配的调节。

2、个人所得税

个人所得税潜力很大。其征收模式应尽快有分类课征改为分类与综合相结合的征收制度，加大调节力度，明确应税所得范围，逐步扩大税基，税率设置适当拉开，9级级距可减少至6级左右，最高边际税率降为40% 。

3、财产税

进一步完善财产税系，开征新税种，补充所得税之不足，调节社会成员之间的收入差距，促进公平，同时使地方税保持适当规模稳步发展。将现行房产税与城市房地产税合并为房产税；将车船使用税和车船使用牌照税合并为车船使用税。结合“费改税”，把分散的由政府有关部门征收、管理、使用的各种社会保险费、社会保障基金统一改为社会保障税，弥补个人所得税之不足，缓解国有企业改革、下岗职工再就业压力和21世纪我国人口老龄化等问题，未来有可能将社会保障税与个人所得税合二为一。开征遗产税和赠与税，发扬中华民族艰苦奋斗、勤劳俭朴的传统美德，调节社会分配。

4、农业税

农业税虽然已经停止征收，但当条件完备时，应彻底改革农业税制，将对待农产品征税方法视同其它非农(工业)产品，一律在生产或销售环节征收流转税，在收益环节征收所得税，其他环节征收财产行为税等，但是仍要给农产品一定程度的税收优惠。

(三)配套措施：净化环境、简化税制、强化征管

1、净化税收的外部环境

要真正做到用税收固定和规范政府收入的分配渠道，对政府收入进行存量调整，清费立税，从宏观上扩大税基，提高税收占gdp的比重，重塑公共收入分配的格局，为实施包括结构性减税政策在内的积极财政政策莫定基础。具体可以通过大力推行“费改税”，将不合理的预算外收入和制度外收费纳入税收体系，使税收占财政收入的比重上升到70%至95%，占gdp 的比重逐步上升到20%至25%，并将预算外收入纳入预算并控制在5%至10%之间，坚决取消制度外收费。另外要做到合理划分税权，适当调整税种的归属，建议中央税与地方税逐步实现彻底分离;同时健全转移支付制度、完善税法。

2、简化税制

我国在1994年税改后，税种已大为减少，税制也有较大的简化，但税种重复、交叉、缺位的问题仍未得到根本解决。应当根据市场经济的发展变化，对现行税制进一步理顺简并。如，合并重复设置、性质相近、征收有交叉的税种；清理一些在通货膨胀时期出台的税收政，取消固定资产投资方向调节税、土地增值税、耕地占用税、筵席税和屠宰税等与市场经济发展不相适应的税种等。

3、强化征管

所谓“完善应是主旋律、征管应是重头戏”256严格税收征管，降低税收成本，是整个税制优化改革的重要保证。提高征管能力势在必行。“最优税理论”是在没有考虑税收征管成本的前提下讨论的，因此在实践中借鉴时要特别注意税收成本的最小化。同时，加强征管可以使政府获得更多有效信息。另外通过强化税收约束，运用税收手段可以压缩无效过剩供给，以实现总供给与总需求的相对平衡。要建立健全和逐步完善各类规章制度，并实行规范化管理；改革税收计划管理与考核办法，加强税收预测科学性，引入税收监控概念，积极实行包括计算机化管理的专业管理办法;加强税收宣传，提供优质服务；加大税务稽查力度，严惩违法者。