房地产开发企业销售(出租)地下(人防工程)车位的税务难题
房地产企业地下室车位成本核算及税务问题解析
工作交流房地产企业地下室车位成本核算及税务问题解析◎文/杨祥云摘 要：随着经济水平的迅猛增长，有限的城市地面空间制约了汽车停放的需求，利用地下空间便成为最佳的解决方案，但依附地下室空间建造的车位却在产权归属、建造成本、面积测绘、税收计算等方面有着巨大的争议，不同的计算方法能够直接影响房地产项目是否盈利，是否产生税务风险。
依据房地产行业实际操作经验提出在账务处理上将人防工程成本作为公建配套分配到其他可售的产品成本中，土地成本不分摊到地下室车位，建筑成本在其他可售产品中分摊的方式，能最大限度地平衡利润和纳税，但各地方政府的政策法规和税务管理者管理差异也对结果造成巨大影响，因此财务人员需要根据本地区政策及管理规范找到最合适的财务和税务处理方案。
关键词：地下室车位；成本核算；税务问题1 地下室车位的政策规定及产权车位与人防车位的区别在城市化进程中为合理利用有限的土地空间，国家通过制定法律法规来保障地下室车位和人防工程的建造。
根据住房和城乡建设部颁布的《民用建筑设计统一标准》中规定：地下室和半地下室应合理布置地下停车库、地下人防工程。
各地方政府也明确要求新建建筑应配置相应的机动车停放场（库），这类车位在立项、设计时就定位为地下车位，具有产权登记证明，即俗称的地下产权停车位。
《人民防空法》规定：城市新建民用建筑，按照国家有关规定修建战时可用于防空的地下室；人民防空工程平时由投资者使用管理，收益归投资者所有。
根据《关于加强人民防空工作的决定》规定：明晰人民防空设备设施的产权，实行产权与使用权、经营权的分离。
大多数房地产开发商会利用人防设施建设停车位，这类车位不具备产权登记证明，通常称为地下人防车位。
地下产权车位权属明晰，归买受人所有，并办理相关产权证明，但人防车位归属则有较大争议。
《人民防空法》中明确了人民防空设备设施的产权属于国家所有，实行产权与使用权、经营权分离，把使用权、经营权推向市场，因此，开发商将人防车位使用权出租给业主，业主并不具备所有权［1］。
房地产开发公司销售地下车位使用权—土地增值税问题
房地产开发公司销售地下车位使用权，与业主签订合同约定使用年限为20年，使用费一次性收取，是否应当缴纳土地增值税？辽地税函〔2007〕104号
对拥有地下车位产权的单位和个人征收房产税，对于出售地下车位使用权的，由于其权属未发生转移，因而，不应对其征收土地增值税，应按租赁合同征收印花税。
大连市地税局12366答复（2009年10月9日）：大地税函〔2008〕188号
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则有关规定，土地增值税是对出售或者其他方式有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的行为所征收的税。
出售或转让应当以办理相应产权为标志，产权未发生转移就不构成出售或转让，实际上只发生出租地下车位的行为，因此不缴纳土地增值税。
应按照“服务业—租赁业”以5%的税率缴纳营业税
地下车位转让，如果没有产权转移，不存在
缴纳土地增值税。
但必须按取得的租赁收入缴纳营业税。
实际收到时缴纳。
房地产企业以租赁方式销售地下人防车位的税务处理
房地产企业以租赁方式销售地下人防车位的税务处理房地产企业与业主签订20年的长期租赁合同，合同到期后再无偿续租（一般租期为50年），以租赁方式销售地下人防车位该如何缴纳企业所得税、土地增值税、增值税、房产税？在小颖言税群的交流探讨的基础上，笔者进一步梳理。
一、企业所得税根据国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发〔2009〕31号）第三十三条规定，企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。
利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。
因此，企业“销售”地下人防车位的销售收入应确认收入，由于对应的成本已作为公共配套设施分摊进开发产品，不再单独扣除成本、费用。
二、土地增值税实务中有两种观点，第一种观点认为房地产企业与业主签订的合同虽名为租赁，但合同的本质就是出售人防工程车库的产权，应作为土地增值税应税销售收入，其分摊的成本、费用可在清算配比扣除。
其政策依据为：《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定，条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。
不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。
第四条规定，条例第二条所称的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。
因此，以租赁方式销售地下人防车位属于以其他方式有偿转让房地产，其他方式是指出售所有权以外的方式，包括转让永久使用权。
同时，《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》国税发〔2006〕187号“四、土地增值税的扣除项目”（三）房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：1.建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；2.建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；3.建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。
“人防车位”的成本核算和涉税问题探讨
理论探讨摘要：房地产开发企业利用人防工程修建的地下车位（本文中简称为“人防车位”）因无法办理独立的产权登记，因此权属存在较大争议，“人防车位”的成本核算和税负对房地产企业经营均有重大影响，本文主要结合相关政策对其进行理论探讨。
关键词： 房地产开发企业；人防车位一、“人防车位”的定义本文中所述的 “人防车位”主要是指房地产开发企业利用地下人防工程投资修建的车位，主要具有如下特点：（一）由房地产开发企业利用国家和省依照《中华人民共和国人民防空法》等相关规定修建的防空地下室而投资开发的停车位；（二）因地下人防设施权属应为国家所有，所以一般情况“人防车位”均无法办理独立的产权登记；（三）房地产开发企业作为“人防车位”的投资主体享有取得收益的权利，并产生有偿转让的经济行为。
二、“人防车位”成本核算相关问题（一）成本确认原则。
房地产开发项目竣工交付后将附属人防工程移交给政府人防工程管理部门。
房地产开发企业一般再向人防工程管理部门缴纳10-20年的使用费后返租人防工程给居民作为地下停车位，然后将其出售或出租10-20年、或70年的使用权给业主。
“人防车位”使用权的转让虽无法办理权属转移的登记手续，但根据相关法律法规规定：销售建筑物或构筑物是指有偿转让建筑物或构筑物的所有权的行为。
以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物，所以“人防车位”使用权的转让行为应界定为房地产企业的建筑物销售活动，应计算收入，并按照“收入与成本配比原则”作为成本对象单独核算。
（二）成本核算方法。
房地产开发企业核算成本项目主要包括以下6项：“土地征用及拆迁补偿费”、“建筑安装工程费”、“前期工程费”、“基础设施费”、“公共配套设施费”及“开发间接费用”。
1.土地征用及拆迁补偿费。
土地征用及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，即通常所称的土地成本。
一般来说，地下车位、车库等，如果其建筑面积属于计容面积，则地下建筑应分摊土地成本；如果地下车位、车库等建筑面积不属于计容面积，则不需要分摊土地成本。
房地产企业地下车位的税务处理问题整理
房地产企业地下车位的税务处理问题整理地下车位可以分为可以办理产权证的地下车位，不可以办理产权证的地下车位，其中不可以办理产权证的地下车位又分为人防地下车位，非人防地下车位（譬如：权属归属于小区居民）1、可以办理产权的地下车位具体界定：停车场在小区房屋销售时未按公建面积公摊，同时具有规划许可证和规划验收许可证的地下停车位的产权应归开发商所有。
开发商有权对业主出售，此时开发商与业主签订的车位使用权转让合同是合法有效的，应得到法律保护。
第一，若将其进行出售。
总原则：凡房地产开发企业与购房人签订销售合同，约定将地下车库所有权(使用权)转让给购房人的，取得的收入视同向购房人收取房款外的价外费用，并单独计算相关成本，若此，按销售开发产品计算缴纳增值税及附加、土地增值税等。
土地增值税：单独办理产权(所有权、使用权)转移的车库、储藏间等辅房及停车位、地下停车场所，缴纳土地增值税，且按照“其他类型房产“预征土地增值税。
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，出售房屋所取得的收入减除取得土地使用权所支付的金额、开发的成本、费用及与转让房地产有关的税金后的余额为计税依据，按适用税率计算缴纳土地增值税。
增值税及附加：按照销售收入缴纳增值税及相关税金及附加。
房产税：由于产权已经发生转移，无需缴纳房产税。
第二，若将其进行出租。
土地增值税：不涉及产权转移，无需缴纳土地增值税。
增值税及附加：按照出租不动产缴纳增值税及相关税金及附加。
房产税：从租计征房产税。
自用的具有产权的地下车库，其处理应同房开企业自用开发产品相同，在自用时将开发产品地下车库转为固定资产，并计提折旧。
自用部分按财政部、国家税务总局《关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》(财税[2005]181号)的相关规定，对出租部分房产从租计征房产税。
第三，若将其进行自用。
土地增值税：不涉及产权转移，因此不涉及缴纳土地增值税。
增值税及附加：无需缴纳。
房产税：从价计征房产税。
房地产开发企业车位税务处理探讨
房地产开发企业车位税务处理探讨房地产开发企业开发的车位，有两种形式，一种是车位属于人防设施; 另一种是地产公司拥有所有权，但是在销售时，只能出售使用权，因为根据建筑法相关规定，车位办不了房产证（包下地上或地下，各地有一定差异，现在有些省市可以办理房产证），第二种情况还包括超规划，不能办理产权。
因此，不同形式的车位，在税务处理上，采取不同的核算方式。
一、属于地下人防工程车位税务处理地下人防工程，是房地产开发公司经常碰到的一个项目，是房地产公司会计人员的一个重点和难点。
人民防空工程包括为保障战时人员与物资掩蔽、人民防空指挥、医疗救护等而单独修建的地下防护建筑，以及结合地面建筑修建的战时可用于防空的地下室。
（《人民防空法》第十八条。
）对于开发公司来说，人防工程的支出是一种义务，带有强制性的特点。
根据《人民防空法》第二十二条规定：“城市新建民用建筑，按照国家有关规定修建战时可用于防空的地下室。
”同时，根据《关于改变结合民用建筑修建防空地下室规定的通知》（人防委字〔１９８４〕９号）：“三、结合民用建筑修建防空地下室，一律由建设单位负责修建。
”开发公司可以选择的只能是修建人防工程，还是缴纳异地建设费。
根据《建设部印发关于规范防空地下室易地建设收费的规定的通知》（计价格〔2000〕4 74号）：“二、对按规定需要同步配套建设，但确因下列条件限制不能同步配套建设的，建设单位可以申请易地建设。
”当然了，如果要修建人防工程的，从节约成本的角度来说，开发公司尽量选择物资掩蔽的地下人防，尽量避免修建人员的地下人防。
在房屋测量和销售的时候，根据建设部《商品房销售面积计算及公用建筑面积分摊规则》第九条明确规定，“作为人防工程的地下室也不计入公用建筑面积。
”从中可以看出，人防工程是不包含在商品房的面积当中，当然是无法正常对外销售的。
目前，人防工程的所有权有一定的争议。
通常，有三种意见：1、国家所有：根据《关于平时使用人防工程收费的暂行规定》第二条：“人防工程及其设备设施是国家的财产”，同时各地方也有相类似的规定，例如《大连市人民防空管理规定》第二十条：“人民防空工程使用人应向人民防空主管部门申领人防工程使用证，按规定签订使用协议书。
房地产开发企业销售(出租)地下(人防工程)车位的税务难题
房地产开发企业销售（出租）地下（人防工程）车位的税务难题房地产开发企业销售（出租）地下（人防工程）车位的税务难题作者：毕君业★可能有两种情况：A、购买（销售）永久使用权B、长期租赁30年或50年………人防工程：对房地产企业来说，如果开发面积达不到规模，要缴纳“人防费”，达到规定的，必须建造（人防工程）。
实质开发权是房地产，费用成本属于全体业主（成本由全体业主分分摊了）。
所有权属于“人防办”。
开发商无权买。
所以——不能办理产权：买时——是否开发票？开什么发票？没人能回答，如果要开，只能开税目：销售不动产。
子目：永久使用权。
如果有明确使用年限的——可开租赁业发票。
一、出租的国税函[2005]83号：“对具有明确租赁年限的房屋租赁合同，无论租赁年限为多少年，均不能将该租赁行为认定为转让不动产永久使用权，应按照"服务业－－租赁业"征收营业税。
”这个文件是对“有明确租赁年限的房屋租赁合同”而言。
1、企业出租地下车位，应当按场地出租对待，缴纳税营业税、城、教、教（5.6%）。
取得租金时一次性缴纳。
（企业所得税可按国税函[2010]79号：“在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入”。
）。
2、对该车位形成的（地下）房产，属于房屋，应对其整体按原值计算缴纳房产税。
（视同商业企业出租柜台），根据吉地税发[2006]42号和财税〔2006〕186号以及财税[2005]181号和吉财税[2006]119号这几个文件缴纳房产税）吉地税发[2006]42号：对商（市）场或其他纳税人将部分房屋整间出租，应按租金收入征收房产税；对未构成房屋的柜台、铺面、场地等出租的，仍按房产的原值征收房产税。
（这里谈到了场地）具体计算方法按财税[2005]181号和吉财税[2006]119号规定计算。
A、工业用途房产，以房屋原值的50%作为应税房产原值；B、商业和其他用途房产，以房屋原值的70%作为应税房产原值。
应纳房产税的税额=应税房产原值×（1－30%）×1.2%。
房地产开发企业地下车库所得税处理——为何如此纠结？[
地下车库因产权复杂，房地产开发企业和税务机关在地下车库的所得税处理一直争议不断，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发〔2009〕31号文第三十三条的规定：“ 企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。
利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。
”各省市或同一省市国税局和地税局的理解和执行都存在很大差异，主要观点如下：观点一：开发商利用地下基础设施形成的停车场所，所得税处理通过判断车库是否拥有产权，来决定车库建筑面积的分摊。
1、开发商利用地下基础设施形成的停车场所，产权归开发商所有的，建筑面积不分摊，即该部分建造成本不分摊至可售面积之中。
其性质属于营利性的公共配套设施，根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发［2009］31号文第十七条第二款：“属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。
除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
”因此，作为营利性配套设施的地下车库，成本应单独核算开发成本，将其归集至开发成本----公共配套设施（地下车库）之中，完工后结转至开发产品----地下车库之中。
2、开发商利用地下基础设施形成的停车场所，产权归全体业主所有的，其建筑面积可以分摊，其成本已分配至可售面积部分。
因此其产权应归属全体业主所有，性质属于非营利性的公共配套设施。
开发商无权对该地下车库进行处置取得收益。
根据国税发［2009］31号文第十七条第一款“属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠送与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
”因此其建造成本归集在开发成本---公共配套设施费，最后分摊至可售面积成本之中。
以上观点对于《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发〔2009〕31号文第三十三条的规定的理解同时要受到本文第十七条的规定的限制。
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房地产开发企业销售（出租）地下（人防工程）车位的税务难题
房地产开发企业销售（出租）地下（人防工程）车位的税务难题作者：毕君业
★可能有两种情况：
A、购买（销售）永久使用权
B、长期租赁30年或50年………
人防工程：对房地产企业来说，如果开发面积达不到规模，要缴纳“人防费”，达到规定的，必须建造（人防工程）。
实质开发权是房地产，费用成本属于全体业主（成本由全体业主分分摊了）。
所有权属于“人防办”。
开发商无权买。
所以——不能办理产权：
买时——是否开发票？开什么发票？
没人能回答，如果要开，只能开税目：销售不动产。
子目：永久使用权。
如果有明确使用年限的——可开租赁业发票。
一、出租的
国税函[2005]83号：“对具有明确租赁年限的房屋租赁合同，无论租赁年限为多少年，均不能将该租赁行为认定为转让不动产永久使用权，应按照"服务业－－租赁业"征收营业税。
”这个文件是对“有明确租赁年限的房屋租赁合同”而言。
1、企业出租地下车位，应当按场地出租对待，缴纳税营业税、城、教、教（5.6%）。
取得租金时一次性缴纳。
（企业所得税可按国税函[2010]79号：“在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入”。
）。
2、对该车位形成的（地下）房产，属于房屋，应对其整体按原值计算缴纳房产税。
（视同商业企业出租柜台），根据吉地税发[2006]42号和财税〔2006〕186号以及财税[2005]181号和吉财税[2006]119号这几个文件缴纳房产税）
吉地税发[2006]42号：对商（市）场或其他纳税人将部分房屋整间出租，应按租金收入征收房产税；对未构成房屋的柜台、铺面、场地等出租的，仍按房产的原值征收房产税。
（这里谈到了场地）
具体计算方法按财税[2005]181号和吉财税[2006]119号规定计算。
A、工业用途房产，以房屋原值的50%作为应税房产原值；
B、商业和其他用途房产，以房屋原值的70%作为应税房产原值。
应纳房产税的税额=应税房产原值×（1－30%）×1.2%。
（2006年1月1日执行）
出租地下车位属于商业用途，假如原值600万元，应纳房产税？
600×70%×（1－30%）×1.2% = 3.528（全年的）
【上述处理应当是正确的】
3、是否缴纳土地使用税？
先看一下《财政部国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）经研究，现对房产税、城镇土地使用税有关政策明确如下：
对居民住宅区内业主共有的经营性房产，由实际经营（包括自营和出租）的代管人或使用人缴纳房产税。
其中自营的，依照房产原值减除10%至30%后的余值计征，没有房产原值或不能将业主共有房产与其他房产的原值准确划分开的，由房产所在地地方税务机关参照同类房产核定房产原值；出租的，依照租金收入计征。
虽然这个文件是关于“房产税、城镇土地使用税有关政策”，但只说了房产税，为什么没说土地使用税？我想（下发文件的人也不是傻子）是因为房地产开企业的土地使用权，在开发产品全部销售后，土地使用权就属于全体业主所有，对居民住房用地免征土地使用税。
所以，没说征土地使用税的事。
以下是关于地下建筑用地征收土地使用税的文件：
（财税[2009]128号）关于地下建筑用地的城镇土地使用税问题
对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地，按规定征收城镇土地使用税。
其中，已取得地下土地使用权证的，按土地使用权证确认的土地面积计算应征税款；未取得地下土地使用权证或地下土地使用权证上未标明土地面积的，按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。
对上述地下建筑用地暂按应征税款的50%征收城镇土地使用税。
自2009年12月1日起执行。
如果按这个文件分析，应当——按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。
这就难了，如果按186号反向推理可以不征，按128号应当征。
所以——这是个难题。
怎么办？
作为纳税人，如果不差钱——就交了吧（反正没几个钱）
如果差钱——挺着吧——让税务检查时判定吧，说不定判定不交。
（即使补交也没多少滞纳。