注册会计师审计的基本概论

第一章注册会计师审计概论

一、审计的概念

总概念：审计是由独立的专门机构或人员同意托付或依照授权，对国家行政、事业单位和企业单位及其它经济组织的会计报表和其它资料及其所反映的经济活动，进行审计并发表意见。

审计的分类表：

二、审计的目的：

审计目的的确定要紧受审计对象的制约，同时也与审计的本质属性与职能及托付人的具体要求紧密相关。

（一）一般目的：指注册会计师对被审计单位的会计报表进行审计，并发表审计意见。通常包括合法性、公允性两个方面，简称“两性”。

“合法性”是指会计报表的编制要符合国家颁布的《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定，这既符合我国国情，同时也符合国际惯例。

“公允性”是指被审计单位会计报表在符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定的前提下，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营

成果和现金流量。

理解此概念时，要把握两点：

（1）“所有重大方面”不是所有方面，也不是单纯的重大方面，也不是其他方面；（2）注册会计师的审计意见，应合理保证会计报表使用者确定已审计会计报表的可靠程度，从而做出相关的推断或决策。

（3）公允确实是指按照企业会计准则和企业会计制度核罢了，这确实是公允反映。

（二）专门目的：是指注册会计师对被审计单位按照专门编制基础（如收付实现制）编制的会计报表或其他会计信息进行审计，并发表审计意见。通常包括：（1）对按照专门编制基础编制的会计报表进行审计；

（2）对会计报表的组成部分，包括对会计报表特定项目、特定账户或特定账户的特定内容进行审计；

（3）对法规、合同所涉及的财务会计规定的遵循情况进行审计；

（4）对简要会计报表进行审计等。

☆一般目的与专门目的的关系。专门目的的审计意见和一般目的的审计意见一样，也包括合法性、公允性几个方面，只是审计意见所表述的对象有所差异。三、注册会计师审计与其他审计的关系

（一）注册会计师审计与政府审计的关系（新增考点）

1、不同点：

2、联系：政府审计和注册会计师审计均是外部审计，都具有较强的独立性。（二）注册会计师审计与内部审计的关系（新增考点）

内部审计

（1）由各部门、各单位内部设置的专门机构或人员实施的审计；

（2）是组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部操纵的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。

1、不同点

2、联系：

任何一种外部审计在对一个单位进行审计时，都要对其内部审计的情况进行了解并考虑是否利用其审计工作成果。这是因为：

第一，内部审计是单位内部操纵的一个重要组成部分；

第二，内部审计和外部审计在工作上具有一致性（审计内容、审计方法等方面）；第三，利用内部审计工作成果能够提高工作效率，节约审计费用。

第二章注册会计师治理

一、我国注册会计师考试与注册登记（重点了解）：

注意：申请注册执业会员时，全科合格和具有两年会计师事务所工作经验，这两个条件没有先后顺序。

二、我国注册会计师审计业务与会计咨询和会计服务业务的比较

三、我国注册会计师审计业务与会计咨询和会计服务业务所依据的法律比较见下表：

四、我国目前两种会计师事务所设立及审批条件比较如下表：

五、我国目前两种会计师事务所的特点如下表（了解）：

六、会计师事务所设立与审批（了解）

依照《注册会计师法》的规定，设立会计师事务所由财政部或省级财政部门批准。省级财政部门批准的会计师事务所，应当报财政部备案。会计师事务所审批设立、备案和发证程序如下：

（1）会计师事务所发起人向省级财政部门提出申请；

（2）省级财政部门应自收到申请文件之日起30天内决定批准或不批准，同时将批准符合规定条件的会计师事务所成立的有关材料报财政部备案，同时抄送省注协和中注协；

（3）财政部发觉批准不当的，应自收到备案报告之日起30日内通知原审批机关重新审查，同时抄送省注协和中注协；

（4）《会计师事务所执业证书》由财政部统一印制，交地点财政部门发放。七、中国注册会计师行业的治理体制

（一）法律规范：《注册会计师法》是规范注册会计师行为的要紧法律；

（二）政府监督：财政部门依法对注册会计师协会及其会员进行监督和指导；（三）行业自律：注册会计师协会对其会员实行自律治理。

八、中国注册会计师协会会员有三类：个人会员、团体会员、名誉会员。

第三章注册会计师职业规范体系

第一节独立审计准则

一、独立审计准则是用来规范注册会计师执行审计业务，猎取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准。是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师在执行独立审计业务过程中应当遵循的行为准则，是衡量注册会计师审计工作质量的权威标准。

二、独立审计准则的框架与结构独立审计准则框架由以下几个层次组成，如下图：

第一层次独立审计差不多准则属法定要求部分

独立审计差不多准则是独立审计准则的总纲，是对注册会计师的任职条件、执业行为的差不多规范，是制定独立审计具体准则、实务公告和执业规范指南的差不多依据。只要注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告，就都要遵照执行第二层次独立审计具体准则与独立审计实务公告属法定要求部分

独立审计具体准则是依据独立审计差不多准则制定的，是对注册会计师执行各项独立审计业务、出具审计报告的具体规范。独立审计实务公告也是依据独立审计差不多准则制定的，是对注册会计师执行各项专门行业、专门目的、专门性质的审计业务的具体规范。只要注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告，就都

要遵照执行

第三层次执业规范指南属非法定要求部分

执业规范指南是依据《注册会计师法》和第一、二层次准则制定的，是对独立审计差不多准则、具体准则和实务公告的解释和补充讲明，为注册会计师执行各项审计业务提供可操作的指导性意见。对注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告的具体指导，不具有强制性，可参照执行。

第二节质量操纵准则

一、质量操纵的含义

审计质量操纵是指为了确保会计师事务所的审计工作符合审计准则的要求而建立和实施的操纵政策和程序的总称。

二、中国注册会计师质量操纵差不多准则

《中国注册会计师质量操纵差不多准则》对会计事务所审计质量操纵的内容和要求作了原则规定。该准则要求会计师事务所合理制定和运用两个层次的质量操纵政策与程序：

一是各会计师事务所审计工作的全面质量操纵政策与程序；以使所有审计工作符合独立审计准则的要求；

二是各审计项目的质量操纵程序。以使各审计项目的审计工作遵照独立审计准则进行。

操纵政策是指会计师事务所为确保审计质量符合独立审计准则的要求而采取

的差不多方针与策略；

操纵程序是指会计师事务所为贯彻执行质量操纵政策而采取的具体措施与方法。

（一）全面质量操纵

全面质量操纵是指一个会计师事务所为合理地确信其执行的所有审计业务差不多上按照独立审计准则进行而采取的操纵政策与程序。包括七个方面：

1．职业道德原则。独立、客观、公正。（注意：要求全体专业人员遵守，包括助理人员。）

2．专业胜任能力。

3．工作委派。相应专业胜任能力。

4．督导。

（1）分级督导制度与三级复核制度：事务所应当建立各级督导人员对各层次的审计工作给予充分的 a.指导b.监督c.复核d.聘请专家（必要时）；

（2）督导人员：是指对审计工作负有指导、监督和复核责任的各级人员，包括三种人：事务所业务负责人、对审计项目负直接责任的注册会计师、负有督导责任的其他人员。

5．咨询。必要时向有关专家咨询。

6．业务承接。不管是新业务依旧老业务，事务所均应考虑：

（1）自己的独立性；

（2）是否有能力完成审计托付；

（3）托付人的要紧治理人员是否正直、老实等情况。

7．监控。监督、检查操纵政策和程序的执行情况，发觉问题，及时完善

☆☆注意事项

1、事务所应当将全面质量操纵政策和相应程序告知所有执业人员，保证准确地理解和掌握。

2、事务所在制定全面质量操纵政策和程序时，应当综合考虑以下因素，使其更加有效和符合实际：

（1）事务所的业务规模和范围；

（2）事务所的组织形式及业务部门的设置；

（3）事务所分支机构的设置及区域分布情况；

（4）事务所的成本与效益原则；

（5）人员素养及构成；

（6）其他阻碍上述操纵政策和程序的因素。

（二）项目质量操纵

在执行具体审计项目时，负直接责任的注册会计师（督导人员）应当执行全面质量操纵政策和程序中适用于审计项目的质量操纵程序：考虑助理人员的专业胜任能力等因素，合理确定对助理人员的工作进行指导、监督和复核的方式及程序。

1．指导[审计前]。

2．监督[过程中]。

3．复核[审计后]：督导人员应当及时复核:

一总体审计打算与具体审计打算；

二对固有风险与操纵风险的评估，包括依照操纵测试结果对总体审计打算和具体审计打算所做的修改；

三进行实质性测试所取得的审计证据及形成的审计结论；

四会计报表、审计调整事项和审计报告草稿。

独立审计准则与质量操纵准则的联系和区不如下表（理解）

第三节职业道德准则

一、中国注册会计师职业道德差不多准则一览表

要紧包括独立、客观、公正原则，专业胜任能力与技术规范，对客户的责

任、对同行的责任和其他责任。如下：

二、《中国注册会计师职业道德规范指导意见》

（一）差不多准则

1、注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益；

2、注册会计师执行审计、审核和批阅等鉴证业务，应当恪守独立、客观、公正的原则。

☆鉴证业务是指为被鉴证对象在所有重大方面遵循了既定的适当的标准提供高度和适度保证的业务；

3、注册会计师应当保持应有的职业慎重，保持和提高专业胜任能力，遵守独立审计准则等职业规范，勤勉尽责；

4、注册会计师应当履行对客户的责任，对执业过程中获知的客户信息保密；

☆除非有法定的或专业的披露权利或义务，在未经适当或特不授权的情况下，注册会计师不得使用或披露任何相关信息。

5、注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行的工作。

（二）具体要求

1、独立性

（1）注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系阻碍其客观、公正的立场。

独立性，是指实质上的独立和形式上的独立。

A、实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业推断不受阻碍，公正执业，保持客观和专业怀疑；

B、形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组幸免出现如此重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。

★可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等。（2）会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形要紧包括：

①与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；

②收费要紧来源于某一鉴证客户；

③过分担心失去某项业务；

④与鉴证客户存在紧密的经营关系；

⑤对鉴证业务采取或有收费的方式；

⑥可能与鉴证客户发生雇佣关系。

（3）会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害

独立性的情形要紧包括：

①鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键治理人员或能够对鉴证业务产生直接重大阻碍的职员；

②为鉴证客户提供直接阻碍鉴证业务对象的其他服务；

③为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。

（4）会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形要紧包括：

①与鉴证小组成员关系紧密的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键治理人员或能够对鉴证业务产生直接重大阻碍的职员；

②鉴证客户的董事、经理、其他关键治理人员或能够对鉴证业务产生直接重大阻碍的职员是会计师事务所的前高级治理人员；

③会计师事务所的高级治理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；

④同意鉴证客户或其董事、经理、其他关键治理人员或能够对鉴证业务产生直接重大阻碍的职员的贵重礼品或超出社会礼仪的招待。

（5）会计师事务所和注册会计师应当考虑外界压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形要紧包括：

①在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；

②受到有关单位或个人不恰当的干预；

③受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。

（6）当识不出损害独立性的因素时，会计师事务所和注册会计师应当采取必要的措施以消除阻碍或将其降至可同意水平。

（7）会计师事务所应当从整体上维护其独立性。

维护独立性的措施要紧包括：

①会计师事务所的高级治理人员重视独立性，并要求鉴证小组成员保持独立性；

②制定有关独立性的政策和程序，包括识不损害独立性的因素、评价损害的严峻程度以及采取相应的维护措施；

③建立必要的监督及惩戒机制以促使有关政策和程序得到遵循；

④及时向所有高级治理人员和职员传达有关政策和程序及其变化；

⑤制定能使职员向更高级不人员反映独立性问题的政策和程序。

（8）在承办具体鉴证业务时，会计师事务所应当维护其独立性。

维护独立性的措施要紧包括：

①安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；

②定期轮换项目负责人及签字注册会计师；

③与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；

④向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；

⑤制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使治理决策或承担相应责任的政

策和程序；

⑥将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。

（9）当维护措施不足以消除损害独立性因素的阻碍或将其降至可同意水平常，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。

2、专业胜任能力

（1）注册会计师应当通过教育、培训和执业实践保持和提高专业胜任能力。（2）注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验。

（3）注册会计师不得提供不能胜任的专业服务。

（4）在提供专业服务时，注册会计师能够在特定领域利用专家协助其工作。（5）在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。

注册会计师在利用专家工作时，不仅自己遵守职业道德，也应当提请并督导专家遵守职业道德。

3、保密

（1）注册会计师应当对在执业过程中获知的客户信息保密，这一保密责任不因业务约定的终止而终止。

（2）注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则。

（3）注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益。

（4）注册会计师在以下情况下能够披露客户的有关信息：

①取得客户的授权；

②依照法规要求，为法律诉讼预备文件或提供证据，以及向监管机构报告发觉的违反法规行为；

③同意同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。（5）在决定披露客户的有关信息时，注册会计师应当考虑以下因素：

①是否了解和证实了所有相关信息；

②信息披露的方式和对象；

③可能承担的法律责任和后果。

4、收费与佣金

（1）在确定收费时，会计师事务所应当考虑以下因素，以客观反映为客户提供专业服务的价值：

①专业服务所需的知识和技能；

②所需专业人员的水平和经验；

③每一专业人员提供服务所需的时刻；

④提供专业服务所需承担的责任。

（2通常以每一专业

人员适当的小时费用率或日费用率为基础计算。

（3）专业服务的收费依据、收费标准及收费结算方式与时刻应在业务约定书中予以明确。

（4）假如收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，会计师事务所应当确保：

①在提供专业服务时，工作质量可不能受到损害，并保持应有的职业慎重，遵守执业准则和质量操纵程序；

②客户了解专业服务的范围和收费基础。

（5）除法规同意外，会计师事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。

（6）会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推举方支付佣金，也不得因向第三方推举客户而收取佣金（阻碍职业质量）。

（7）会计师事务所和注册会计师不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金（容易导致形式上的不独立）。

5、与执行鉴证业务不相容的工作

（1）注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动。

（2）注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服务是否相容做出评价。