第一章 企业合并

1.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限 于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产 生新的资产和负债（1） 2.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持 在被合并方的原账面价值不变 3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行 企业合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产 的处置损益，不影响合并当期利润表，有关差额应调整 所有者权益相关项目。 4.对于同一控制下的控股合并，合并方在编制合并财务报 表时，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始 实施控制时一直是一体化存续下来的，参与合并各方在 合并以前期间实现的留存收益应体现为合并财务报表中 的留存收益
（三）合并方为进行企业合并发生的有关费 用的处理 1．合并方为进行企业合并发生的各项直接相 关费用，包括为进行企业合并而支付的审 计费用、资产评估费用、法律咨询费用等， 应当于发生时计入当期损益。
2．为企业合并发行的债券或承担其他债务 支付的手续费、佣金等，应当计入所发行 债券及其他债务的初始计量金额。企业合 并中发行权益性证券发生的手续费、佣金 等费用，应当抵减权益性证券溢价收入， 溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
（三）确定企业合并成本 1.非同一控制下遵循的原则是市场原则，即 用投出非现金资产的公允价值加上相关的 交易费用作为企业合并成本。发行股票方 式取得的长期股权投资，入账价值应以发 行股票的公允价值为基础计算。 2.非同一控制下企业合并中发生的与企业合 并直接相关的费用，包括为进行合并而发 生的会计审计费用、法律服务费用、咨询 费用等，应当计入企业合并成本。如果是 吸收合并，则购买方应按被合并方资产、 负债的公允价值入账。
（二）确定购买日 购买日是购买方获得对购买方控制权的日期，即企业合 并交易进行过程中，发生控制权转移的日期。同时满足 了以下条件时，一般可以认为实现了控制权的转移，形 成购买日。 1.企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过 2.按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的， 已获得相关部门的批准 3.参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续 4.购买方已支付了购买价款的大部分，并且有能力支付剩 余款项 5.购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策， 并享有相应的收益和分担相应的风险
二、企业合并的方式 企业合并从合并方式划分，包括控股合并、 吸收合并和新设合并。 1.控股合并 企业合并后能够通过所取得的股权等主导 被合并方的生产经营决策并自被合并方的 生产经营活动中获益，被合并方在企业合 并后仍维持其独立资格继续经营的。 即A+B=A + B
2.吸收合并 合并方在企业合并中取得被合并方的全部资产， 并将有关资产、负债并入合并方自己的账簿和报 表进行核算。企业合并后，注销被合并方的法人 资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资 产、负债，在新的基础上继续经营。 即 A+B=A 3.新设合并 参与合并的各方在企业合并后法人资格均被注销， 重新注册成立一家新的企业。 即A+B=C
100 700 -100 1 100 -100
100 600 1 000

②P公司投出100万元货币资金取得S公司 100%股权，即P公司向S公司原股东支付 100万元货币资金，取得S公司原股东拥有 的S公司100%股权。为简化，假定S公司 资产负债表中只有银行存款100万元，实 收资本100万元。作为企业集团整体，相 当于用100万元货币资金取得了S公司原有 的资产和负债（即净资产），P公司个别财 务报表中的长期股权投资和S公司个别财务 报表中的所有者权益不应存在，应予抵消。 图示如下：



3.实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合并前后 较长时间内为最终控制方所控制。具体是指在企业合并之 前(即合并日之前)，参与合并各方在最终控制方的控制时 间一般在1年以上(含1年)，企业合并后所形成的报告主 体在最终控制方的控制时间也应达到1年以上(含1年)。 4．企业之间的合并是否属于同一控制下的企业合并，应 综合构成企业合并交易的各方面情况，按照实质重于形式 的原则进行判断。通常情况下，同一控制下的企业合并是 指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。同受国家控 制的企业之间发生的合并，不应仅仅因为参与合并各方在 合并前后均受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并。
抵消
合并数 500
-100 -100 -100 -100 -100
0 500 1 000 400 500
100
700 1 100
100
600 1 000
负债和所有者权益总计 1 000
（二）同一控制下的吸收合并 借：资产（被合并方账面价值） 贷：负债（被合并方账面价值） 资产（合并方非现金资产账面价值） 银行存款 股本 资本公积（资本溢价或股本溢价）

第二节 同一控制下企业合并的处理
一、同一控制下企业合并的处理原则 合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当 按照合并日在被合并方的账面价值计量（2）。 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价 账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当 调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存 收益。（3）
4.合并利润表 合并方在编制合并日的合并利润表时，应 包含合并方及被合并方自合并当期期初至 合并日实现的净利润，双方在当期发生的 交易，应当按照合并财务报表的有关原则 进行抵消
（1）合并资产负债表
如何理解合并日长期股权投资与子公司所有者权益 的抵消？ ①P公司投出100万元货币资金形成S公司，作为 企业集团整体，相当于货币资金100万元由一个 账户转入另一个账户，P公司个别财务报表中的 长期股权投资和S公司个别财务报表中的实收资 本不应存在，应予抵消。
第三节 非同一控制下企业合并的处理
一、要解决的问题 购买方、购买日、企业合并成本的确定、合并中 取得各项可辨认资产、负债的确认和计量、合并 差额的处理 二、处理原则 （一）确定购买方
1.非同一控制下的企业合并，在购买日取得 对其他参与合并企业控制权的一方为购买 方，参与合并的其他企业为被购买方。
2.控制的确认 合并中一方取得另一方半数以上有表决权股份的，除非 有明确的证据表明该股份不能形成控制，一般认为取得 控股权的一方为购买方。某些情况下，即使一方没有取 得另一方半数以上有表决权股份，但存在以下情况时， 一般也可认为其获得了对另一方的控制权。 1）通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企业 半数以上表决权 2）按照协议规定，具有主导被购买企业财务和经营决策 的权利 3）有权任免被购买企业董事会或类似权力机构绝大多数 成员 4）在被购买企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投 票权
2．合并日合并财务报表的编制 1）同一控制下的企业合并形成母子公司关系 的，合并方一般应在合并日编制合并财务 报表，反映于合并日形成的报告主体的财 务状况、视同该主体一直存在产生的经营 成果等 2）编制合并日的合并财务报表时，一般包括 合并资产负债表、合并利润表及合并现金 流量表
3）合并资产负债表 同一控制下企业合并的基本处理原则是视同合并 后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在， 在合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并 前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和） 中归属于合并方的部分，在合并工作底稿中，应 编制下列会计分录。 借：资本公积（以资本溢价或股本溢价的贷方余额 为限） 贷：盈余公积 利润分配---未分配利润
第一章
企业合并
本章主要内容： 1.企业合并 2.同一控制下企业合并的处理 3.非同一控制下企业合并的处理
第一节 企业合并概述
一、企业合并的界定 企业合并是指将两个或两个以上单独的企 业合并形成一个报告主体的交易或事项。

2.构成企业合并至少包括两层含义 一是取得对另一个或多个企业（或业务）的控制权。 二是所合并的企业必须构成业务。
合并资产负债表 2012年12月31日 项目 货币资金 长期股权投资 其他资产 资产总计 负债合计 实收资本（股本） 未分配利润 所有者权益合计
P公司 400 100 500 1 000 400 500 100 600
S公司 合计 100 500 100 500 100 0 100 0 100 100 1 100 400 600


借：长期股权投资 资本公积——资本溢价 贷：银行存款
800 100 900
【例题1-2】甲公司和乙公司同为A集团的子 公司，2009年8月1日甲公司发行600万股普 通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司 60％的股权，同日乙企业账面净资产总额 为1300万元。 借：长期股权投资 780 贷：股本 600 资本公积—股本溢价 180
企业合并类型
概念
同一控制下企业合并
是指参与合并的企业在合并前后均 受同一方或相同的多方最终控制且 该控制并非暂时性的
是指参与合并各方在合并前后不受 同一方或相同多方最终控制的合并 非同一控制下企业合并 交易，即除判断属于同一控制下企 业合并的情况以外其他的企业合并

判断某一企业合并是否属于同一控制下的企业合并，应当 把握以下要点: 1.能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方 通常指企业集团的母公司。 2.能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相 同多方，是指根据合同或协议的约定，拥有最终决定参与 合并企业的财务和经营政策，并从中获取利益的投资者群 体。



业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的 组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力， 能够独立计算其成本费用或所产生的收入。
3.不形成企业合并事项 一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权， 而被购买方（或被合并方）并不构成业务。


企业合并准则中所界定的企业合并，包括但不限于 以下情形: 1.企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取 得企业B的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍 持续经营。 即A+B=A + B 2.企业A支付对价取得企业B的净资产，该交易事项 发生后，撤销企业B的法人资格。 即 A+B=A 3.企业A以其资产作为出资投入企业B，取得对企业 B的控制权，该交易事项发生后，企业B仍维持其独 立法人资格继续经营。 即A+B=A + B