第11章 企业合并.ppt

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③2011年1月1日
借：长期股权投资 5 220
贷：银行存款
5 220
（2）计算2011年1月1日长江公司追加投资后 个别财务报表中长期股权投资的账面价值。
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2011年1月1日长江公司个别财务报表长期 股权投资账面价值 =（3 300+294+60）+5 220 =8 874（万元）。 （3）计算长江公司对大海公司投资形成的商 誉的金额。
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2011年1月1日，大海公司除一项固定资产 的公允价值与其账面价值不同外，其他资 产和负债的公允价值与账面价值相等。该 固定资产的公允价值为390万元，账面价值 为90万元，按9年、采用年限平均法计提折 旧，无残值。
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原30%股权在该日的公允价值为3 915万元。
吸
收
1
+
=
合 并
新
+
=
2
设 合
并
3
+
=
+
母公司
子公司
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控股合并
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三、企业合并类型的划分
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举例：同一控制下的企业合并
同一控制
A（母公司）
非暂时性
B、C同为A 的子公司
A控制B、C在12个月以上
（子公司）
（子公司）
B
+
C
B、C合并，属于同一控制下的企业合并
C+B
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第二节 同一控制下的企业合并
一、同一控制下的控股合并 【例题2】A公司拥有两家全资子公司P公司 和S公司，因股权改革，2012年6月30日，P 公司向A公司定向增发600万股普通股（每 股面值1元，每股市价3.5元）取得A公司对 S公司的100%股权。P公司在该项企业合并 中，另发生审计、法律咨询等相关费用80
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（2）如果合并方的资本公积（资本/股本溢 价）的余额小于被合并方在合并日以前实 现的留存收益归属于合并方的部分，应以 合并方的资本公积（资本/股本溢价）的贷 方余额为限,在合并资产负债表中自合并方 的资本公积转入留存收益。
会计分录： 借：资本公积——资本/股本溢价
贷：盈余公积 未分配利润
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二、同一控制下的吸收合并
（3）接例题2，若该合并为吸收合并，P公司 合并日的会计处理为：
借：银行存款
50
应收账款
100
库存商品
300
长期股权投资 100
固定资产
750
无形资产
50
商誉
50
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贷：短期借款
50
应付账款
250
长期应付款
100
股本
600
资本公积——股本溢价 400
300
（5）在购买日合并财务报表工作底稿中编 制调整长期股权投资的会计分录。
将原30%持股比例长期股权投资账面价值调 整到购买日公允价值，调整金额
=3 915-（3 300+294+60）
=261（万元）。
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借：长期股权投资 261
贷：投资收益
261
将原30%持股比例长期股权投资权益法核算 形成的资本公积转入投资收益
P公司
账面 价值
S公司 账面价值 公允价值
750
50
100
100
1250
300
950 1500
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100 750
50
100 315
125 900
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无形资产
450
商誉
0
资产总计
5000
负债和所有者权益：
短期借款
400
应付账款
600
长期应付款
500
负债合计
1500
50 50（系S公司本次 合并前对丙公司 进行吸收合并形
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利润的10%提取法定盈余公积。大海公司 在2010年1月1日和20Байду номын сангаас1年1月1日的资产 负债表各项目的账面价值和公允价值资料 如下（单位：万元）：
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项目
货币资金和应收 款项 存货 固定资产 长期股权投资 应付账款 短期借款
2010年1月1日
账面 价值
公允 价值
借：资本公积——其他资本公积 60
贷：投资收益
60
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Ø 核算原理：同一控制下的企业合并，由于 合并各方在合并前、后的最终控制方没有 发生变化，准则没有把这种合并视为“交 易”，只是当作一个经济事项。因此，相 应的会计处理中采用账面价值进行计量。
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举例：非同一控制下的企业合并
A（母公司）
B（母公司）
A、B分别控制C、D
（子公司）
300
30
股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 所有者权益合计
5 000 5 000 5 000
2 000 2 200 2 200
380
380 480
3 420 3 420 4 320
10 800 11 000 12 000 12 300
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2010年1月1日，大海公司除一项固定资产 的公允价值与其账面价值不同外，其他资 产和负债的公允价值与账面价值相等。该 固定资产的公允价值为300万元，账面价值 为100万元，按10年、采用年限平均法计 提折旧，无残值。
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长江公司对大海公司投资形成的商誉 =（3 915+5 220）-12 300×（30%+40%） = 525（万元）。
（4）在购买日合并财务报表工作底稿中编 制对大海公司个别财务报表进行调整的会 计分录。
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借：固定资产 300（6700-6400）
贷：资本公积
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C.A企业和甲企业共同出资设立B企业，双方
的出资比例均为50%，该交易事项发生后，
A企业和甲企业可以对B企业实施共同控制
D.A企业取得B企业30%的股权，该交易事项发生 后，A企业可以对B企业施加重大影响
E.A企业全资子公司拥有B企业30%的股权，A企
业又从B企业其他股东处取得B企业25%的股权，
借：资本公积——股本溢价 100
贷：银行存款
100
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借：管理费用 80
贷：银行存款 80
（2）合并日合并财务报表中的抵销分录
①抵销报表中P公司长期股权投资项目和S公 司所有者权益项目：
借：实收资本 500
资本公积 200
盈余公积
30
未分配利润 270
贷：长期股权投资
1000
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1200 1600
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要求： （1）编制合并日P公司该项企业合并相关的
会计分录。 （2）编制合并日合并财务报表的抵销分录。 （3）若该合并为吸收合并，编制合并日有关
的会计分录。
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【解析】 （1）合并日P公司的会计分录：
借：长期股权投资
1000
贷：股本
600
资本公积——股本溢价 400
营业外收入
200
（11 000×30%-3 100）
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②2010年12月31日
借：长期股权投资——损益调整 294
{[1 000-（300-100）÷10]×30%}
贷：投资收益
294
借：长期股权投资——其他权益变动 60 贷：资本公积——其他资本公积 （200×30%） 60
成） 1400
50 250 100 400
60 50
1600
50 250 100 400
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实收资本（股本） 资本公积 盈余公积 未分配利润
所有者权益合计 负债和所有者权益
总计
2000 500 100 900 3500 5000
500 200
30 270 1000 1400
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注：P公司向A公司定向增发600万股普 通股（1000万元）形成S公司，作为企业 集团整体，相当于货币资金1000万元由一 个账户转入另一个账户，P公司个别财务 报表中的长期股权投资和S公司个别财务 报表中的实收资本等所有者权益不应存在， 应予抵消。
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②将被合并方在企业合并前实现的留存收 益中归属于合并方的部分，自资本公积转 入留存收益，合并调整分录为：
借：资本公积——股本溢价
100
贷：银行存款
100
借：管理费用 贷：银行存款
80 80
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第三节 非同一控制下的企业合并（购买法）
【例题3·计算题】长江公司于2010年1月1 日以货币资金3 100万元取得了大海公司 30%的所有者权益，对大海公司能够施加 重大影响，大海公司在该日的可辨认净资 产的公允价值是11 000万元。假设不考虑 所得税的影响。长江公司和大海公司均按 净
2 000 2 000
3 000 6 000 2 000 1 200 1 000
3 000 6 200 2 000 1 200 1 000
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2011年1月1日
账面 公允 价值 价值
2 600 2 600
3 200 6 400 1 500 1 400
300
3 200 6 700 1 500 1 400
借：资本公积
300
贷：盈余公积
30
未分配利润
270
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◆合并日合并财务报表的编制 合并日是指合并方实际取得对被合并方控
制权的日期。 对于被合并方在合并日以前实现的留存收
益归属于合并方的部分的处理： （1）如果合并方的资本公积（资本/股本 溢价）的余额大于被合并方在合并日以前 实现的留存收益归属于合并方的部分，应 按归属部分在合并资产负债表中自合并方 的资本公积转入留存收益。
（子公司）
C
D
C、D合并，属于非同一控制下的企业合并
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➢核算原理：非同一控制下的企业合并，由 于参与合 并各方在合并前、后不属于同一方或相同 的多方最终控制，这种合并实质上是一种 交易——购买方购买被购买方控制权的交 易。正因为如此，相应的会计处理中需要 遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能 够接受的价值——公允价值。
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2
第一节 企业合并概述
一、企业合并的界定
企业合并是将两个或两个以上单独的企 业合并形成一个报告主体的交易或事项。
企业合并的结果通常是一个企业取 得了对一个或多个业务的控制权。
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4
【例题1·多选题】下列各项中，属于企业 合并准则界定的企业合并的有（ ）。 A.A企业通过增发自身的普通股自B企业原股 东处取得B企业80%的股权，该交易事项发生 后，A企业能够对B企业的生产经营决策实施 控制 B.A企业支付对价取得B企业的全部净资产， 该交易事项发生后，撤消B企业的法人资格
长江公司和大海公司属于非同一控制下的 公司。
假定不考虑所得税和内部交易的影响。
要求：
（1）编制2010年1月1日至2011年1月1日 长江公司对大海公司长期股权投资的会计 分录。
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①2010年1月1日
借：长期股权投资——成本 3 300
（11 000×30%）
贷：银行存款
3 100
第11章 企业合并会计
第一节 企业合并概述 第二节 同一控制下企业合并的处理 第三节 非同一控制下企业合并的处理
核心知识点： 对企业合并的确认、计量
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案例导入：
2004年12月8日，联想集团有限公司召开新 闻发布会，宣布收购IBM公司PC业务部门。此次 联想收购IBM公司的PC业务部门的实际交易价格 为17.5亿美元，其中含6.5亿美元现金、6亿美元 股票以及5亿美元的债务。联想将通过公司内部 现金和向银行贷款来筹集现金。在股份收购上， 联想会以每股2.675港元，向IBM发行包括8.21亿 股新股，及9.216亿股无投票权的股份。本次收 购完成后，联想将成为全球第三大PC厂商，年收 入规模约120亿进入世界500强企业。
该交易事项发生后，A企业可以对B企业实施
间接控制
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6
【答案】ABE
【解析】选项C和D，交易事项发生后，B企业 的控制权均没有转移到A企业，所以不属于 企业合并准则界定的企业合并。选项A如图
对于B公司来讲，只是股东由甲公司变成 了A公司，B公司不需要做账务处理。
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二、企业合并的方式
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万元，为证券发行支付给相关机构的佣金 和手续费为100万元。P公司与S公司在2012 年6月30日企业合并前，有关资产、负债情 况下表所示：
资产负债表（简表） 2012年6月30日
单位：万元
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项目
资产： 货币资金（全部为 银行存款） 应收账款 存货（S公司全部 为库存商品） 长期股权投资 固定资产
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大海公司2010年度实现净利润1 000万元， 没有支付股利，因可供出售金融资产公允 价值变动增加资本公积200万元（考虑所得 税因素后的金额）。
2011年1月1日，长江公司以货币资金5 220万元进一步取得大海公司40%的所有 者权益，因此取得了控制权。大海公司在 该日的可辨认净资产的公允价值是12 300 万元。