外币交易的会计处理与外币财务报表折算

第21章讲义第二十一章外币折算第一节记账本位币的确定一、记账本位币的定义记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。

二、企业记账本位币的确定企业通常应选择人民币作为记账本位币。

业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。

但是，编报的财务报表应当折算为人民币。

企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：（1）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；（2）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；（3）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。

三、境外经营记账本位币的确定（一）境外经营的定义境外经营，是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。

在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用不同于企业记账本位币的，也视同境外经营。

（二）境外经营的记账本位币的确定企业选定境外经营的记账本位币，还应当考虑下列因素：（1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；（2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；（3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。

四、记账本位币变更的会计处理企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本。

由于采用同一即期汇率进行折算，因此，不会产生汇兑差额。

当然，企业需要提供确凿的证据证明企业经营所处的主要经济环境确实发生了重大变化，并应当在附注中披露变更的理由。

企业记账本位币发生变更的，其比较财务报表应当以可比当日的即期汇率折算所有资产负债表和利润表项目。

第二节外币交易的会计处理一、外币交易的核算程序（一）外币交易的概念外币交易，是指以外币计价或者结算的交易，包括买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。

（二）外币核算的基本程序1.将外币金额采用交易发生日的即期汇率或即期汇率近似的汇率折算为记账本位币金额。

2.期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额即为汇兑差额3.结算外币货币性项目时，将其外币计算金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用—汇兑差额”科目。

二、即期汇率和即期汇率的近似汇率（一）即期汇率的选择买入价和卖出价都是从银行的角度而言，通常公布的汇率就是中间价。

准则中规定企业用于记帐的即期汇率一般是指当日的中国人民银行公布的人民币汇率的中间价。

企业和银行等金融机构之间的外币买卖涉及到的是外币买入价或外币卖出价。

（二）即期汇率的近似汇率在汇率变动不大时。

为简化核算，企业也可以选择即期汇率的近似汇率折算。

即期汇率的近似汇率是“按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率”，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。

加权平均汇率需要采用外币交易的外币金额作为权重进行计算。

确定即期汇率的近似汇率的方法应在前后各期保持一致。

如果汇率波动使得采用即期汇率的近似汇率折算不适当时。

应当采用交易发生日的即期汇率折算。

至于何时不适当，需要企业根据汇率变动情况及计算近似汇率的方法等进行判断。

三、外币交易的会计处理（一）初始确认企业发生外币交易的，应在初始确认时采用交易日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。

这里的即期汇率可以是外汇牌价的买入价或卖出价，也可以是中间价，在与银行不进行货币兑换的情况下，一般以中间价作为即期汇率。

【例21一3】甲股份有限公司属于增值税一般纳税企业，选择确定的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。

20×7年3月12日，从美国乙公司购入某种工业原料500吨。

每吨价格为4 000美元。

当日的即期汇率为1美元=7．6元人民币，进口关税为1 520 000元人民币，支付进口增值税2 842 400元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税由银行存款支付。

会计分录如下：借：原材料(500×4 000×7．6+1 520 000)16 720 000应交税费——应交增值税(进项税额) 2 842 400贷：应付账款——乙公司(美元) 15 200 000银行存款4 362 400【例21—4】甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。

20×7年4月3日，向乙公司出口销售商品12 000件，销售合同规定的销售价格为每件250美元，当日的即期汇率为1美元=7.65元人民币。

假设不考虑相关税费，货款尚未收到。

相关会计分录如下：借：应收账款——乙公司（美元）22 950 000 贷：主营业务收人（12 000×250×7.65）22 950 000 【例21—5】乙股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。

20×7年3月3日，从境外丙公司购入不需要安装的设备一台，设备价款为250 000美元，购人该设备当日的即期汇率为1美元=7.6元人民币，款项尚未支付。

相关会计分录如下：借：固定资产——机器设备（250 000×7.6）1 900 000 贷：应付账款——丙公司（美元） 1 900 000 企业收到投资者以外币投入的资本。

无论是否有合同约定汇率，均不采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算。

而是采用交易日即期汇率折算，这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。

【例21—6】甲股份有限公司的记账本位币为人民币。

对外币交易采用交易日的即期汇率折算。

根据其与外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币资本，投资合同约定的汇率是1美元=8．O0元人民币。

20×6年7月1日，甲股份有限公司第一次收到外商投入资本300 000美元当日即期汇率为1美元=7．8元人民币；20×7年2月3日，第二次收到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为1美元=7．6元人民币。

相关会计分录如下：20×6年7月1日。

第一次收到外币资本时：借：银行存款——美元(300 000×7．8)2 340 000贷：股本 2 340 00020×7年2月3日，第二次收到外币资本时：借：银行存款——美元(300 000×7．6)2 280000贷：股本 2 280 000根据《关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行意见》(工商外企字[2006]81号)，外商投资公司的注册资本只能采用收到出资当日的即期汇率，不再使用合同汇率也不使用与即期汇率近似的汇率。

与其相对应的资产类科目也不使用与即期汇率近似的汇率，这样，外币投入资本不会产生汇兑差额，资产类科目在期末仍分别货币性项目与非货币性项目处理。

虽然“股本(或实收资本)”账户的金额不能反映股权比例。

但并不改变企业分配和清算的约定比例，这一约定比例通常已经包括在合同中。

【例21—7】乙股份有限公司的记账本位币是人民币。

对外币交易采用交易日即期汇率折算。

20×7年4月1日，从中国银行借人1 500 000港元，期限为6个月，借入的港元暂存银行。

借入当日的即期汇率为1港元=1.10元人民币。

相关会计分录如下：借：银行存款——港元（1 500 000×1.10）1 650 000 贷：短期借款一一港币 1 650 000【例21—8】乙股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。

20×7年6月1日，将50 000美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为1美元=7.55元人民币，中间价为1美元=7.60元人民币。

本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价或卖出价，而通常记账所用的即期汇率为中间价，由于汇率变动而产生的汇兑差额计入当期财务费用。

有关会计分录如下：借：银行存款——人民币（50 000×7.55）377 500 财务费用 2 500贷：银行存款——美元（50 000×7.6）380 000 【例21—9】甲股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。

20×7年6月1日，因外币支付需要，从银行购入10 000欧元，银行当日的欧元卖出价为1欧元=1 1元人民币，当日的中间价为1欧元=10.7元人民币。

相关会计分录如下：借：银行存款——欧元（10 000×10.7）107 000 财务费用 3 000贷：银行存款——人民币（10 000×11）110 000 （二）期末调整或结算期末，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。

1．货币性项目货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。

货币性项目分为货币性资产和货币性负债,货币性资产包括现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等，货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、长期应付款等。

期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇率差额计入当期损益。

【例21—10】沿用【例21一3】，20×7年3月31日，甲股份有限公司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。

当日即期汇率为1美元=7.55元人民币。

应付乙公司货款按期末即期汇率折算为15 100 000元人民币（500×4 000×7.55），与该货款原记账本位币之差100 000元人民币冲减当期损益。

相关会计分录如下：借：应付账款——乙公司（美元）100 000贷：财务费用——汇兑差额100 000【例21—11】沿用【例21—4】，20×7年4月30目，甲股份有限公司仍未收到乙公司发来的销售货款。

当目的即期汇率为1美元=7.6元人民币。

乙公司所欠销售货款按当日即期汇率折算为22 800 000元人民币（12 000×250×7.6），与该货款原记账本位币之差额为150 000元人民币（22 950 000-22 800 000）。

相关会计分录如下：借：财务费用——汇兑差额150 000贷：应收账款——乙公司（美元）150 000假定20×7年5月20日收到上述货款，兑换成人民币后直接存入银行，当日银行的美元买入价为1美元=7.62元人民币，相应的会计分录为：借：银行存款——人民币（12 000×250×7.62）22 860 000 贷：应收账款——美元22 800 000财务费用——汇兑差额60 000【例21—12】沿用【例21—7】，6个月后，乙股份有限公司按期向中国银行归还借入的1 500 000港元。