自考-高级财务会计-(打印版)第八章 企业合并会计(三)——购并日后合并会计报表

第八章企业合并会计（三）——购并日后合并会计报表由母公司和子公司分别编制的、反映母公司和子公司各自的财务状况和经营成果的会计报表，称为“个别会计报表”。

合并财务报表能够反映整个企业集团总体的财务状况、经营状况和现金流量及所有者权益变动情况。

第一节集团内部经济业务
集团内部母公司与子公司，以及子公司之间发生的经济业务事项，我们称之为集团内部经济业务事项。

编制抵销分录，抵销集团内部经济业务是相对个别会计报表的影响是编制控制权取得日后合并会计报表的中心内容。

一、集团内部经济业务事项的类别及其对合并会计报表编制的影响
（一）企业内部经济业务事项（只发生在个别会计主体内部）企业内部经济业务事项，是指本企业内部发生的各种经济业务事项，如材料的领用、工资的发放、固定资产的折旧等等。

自然应当将其纳入合并范围。

（不需要抵销）
（二）集团内部经济业务事项
集团内部经济业务事项是指企业集团内部各企业之间发生的各种经济业务事项，如母公司对子公司的投资、子公司购买母公司发行的债券、子公司购买其他子公司生产的产品等。

在编制合并会计报表时应当通过抵销的方法来消除集团内部经济业务事项对个别会计报表造成的影响。

（三）集团外部经济业务事项
集团外部经济业务事项，是指集团内部企业与外部企业之间发生的经济业务事项，如集团内企业向集团外企业购买材料、销售商品、提供劳务、借入资金等。

理所当然应纳入合并范围。

（不需要抵销）
二、集团内部经济业务事项的分类
（一）投资事项
（二）交易事项
（三）借贷事项
三、合并会计报表编制的抵销项目
１、母公司对子公司权益性投资项目与子公司相应所有者权益项目；
2、内部债权性投资性与相应的负债项目
3、母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债权债务项目；
4、集团内部购进存货中包含未实现内部销售利润的项目；
5、集团内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润；
6、集团内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售利润。

项目
１、营业收入和营业成本项目中的内部销售收入和内部销售成本的数额；
2、管理费用项目中的内部应收账款计提的坏账准备等；
3、账务费用项目中的内部利息费用；
4、投资收益项目中的内部权益性资本投资收益和内部债券投资收益等；
5、纳入合并范围的子公司利润分配项目，等等。

１、经营活动产生的现金流量项目，具体包括：
(１)集团内部企业间销售商品、提供劳务收付的现金项目；(2)集团内部企业间经营租赁收付的租金项目。

2、投资和筹资活动产生的现金流量项目，具本包括：(１)集团内部企业间权益性投资、支付股利或利润及收回投资收付的现金项目
(2 )集团内部企业间债权性投资、本金及利息偿付的现金项目；
(3)集团内部企业间借款、本金及利息偿付的现金项目；
(4)集团内部企业间融资租赁收付的现金项目；
(5)集团内部企业间转让固定、无形资产和其他资产收付的现金项目。

第二节编制合并会计报表集团内部投资事项的抵销
一、集团内部权益性投资的抵销
二、集团内部债权性投资的抵消
第三节编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消
一、集团内部交易事项的类别及其合并财务报表的影响
按交易内容可分为：内部存货交易事项、内部固定资产交易事项、内部无形资产交易事项和内部租赁交易事项。

二、内部交易的已实现内部利润和未实现内部利润
三、集团内部存货交易的抵消
（一）内部购进存货全部售出的抵销处理
（二）内部购进存货全部未对外销售时的抵销处理
（三）内部购进存货未全部对外销售时的抵销处理
（四）连续编制合并财务报表时内部购进存货的抵消处理
四、内部固定资产交易的抵消
（一）当期购入并计提折旧的固定资产内部交易的抵消
（二）内部交易固定资产在用期间的抵消
（三）内部交易固定资产清理的抵消
（1）内部交易固定资产使用期满进行清理时的抵销。

在当期由于仍然是按固定资产原价计提折旧，本期计提折旧中仍然包含有因未实现内部销售利润而多计提的折旧部分，因此需要将多计提的折旧费用予以抵销。

（2）内部交易固定资产提前进行清理时的抵销。

五、内部无形资产交易的抵消
六、内部债权债务项目的抵消
进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：
1、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收账款与应付账款；
2、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收票据与应付票据；
3、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的预付账款与预收账款；
4、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收股利与应付股利；
5、母公司与子公司，以及子公司之间相对应的其他应收款与其他应付款。

对于以上内部债权债务项目，在编制合并会计报表时，应当编制抵销分录，将一方的债权与另一方的债务相抵销。

第四节控制权取得日后合并会计报表编制方法的应用
一、集团公司内部个别会计报表资料
二、编制合并工作底稿的抵销会计分录
首先，应当根据各单位的资产负债表抵销母公司投资与子公司相应的所有者权益。

其次，应当根据利润及其分配表将母公司投资收益与子公司提取盈余公积、应付利润和年末未分配利润等进行抵销。

（二）集团内部债权债务的抵销
（三）集团内部债权性投资的抵销
（四）集团内部固定资产交易的抵销
（五）集团内部存货交易的抵销
三、编制合并工作底稿
四、编制合并财务报表
第五节合并现金流量表的编制
一、合并现金流量表的作用和编制方法
合并现金流量表是综合反映母公司和子公司所形成的企业集团在一定期间现金流入量、流出量，以及现金净流量增减变动情况的会计报表。

其重要作用在于：
1、有利于投资者、债权人评价企业集团未来的现金流量，评估企业集团偿债能力、支付股利能力和对外筹资能力。

2、有利于报表使用者分析企业集团本期净利润与经营活动现金流量的差异及其原因，便于评估报告期内与现金有关或无关的投资及筹资活动。

合并现金流量表可以合并资产负债表、合并利润表为基础来编制，也可以个别现金流量表为基础直接编制。

相对而言，以个别现金流量表为基础编制合并现金流量表较为简便易行。

二、合并现金流量表的编制
1、母公司向子公司的权益性投资应区别对待。

母公司向子公司少数股东购买子公司股票时，其现金支出应作为企业集团投资活动，视为现金流出。

2、母公司对子公司的债权性投资要有所区别。

3、子公司与少数股东之间的现金流量需单独反映。