2020年中级会计师 会计实务 第40讲_金融资产和金融负债的计量(4)
2020年中级会计师 会计实务 第39讲_金融资产和金融负债的计量(3)
第三节 金融资产和金融负债的计量3★★★【考点 】以摊余成本计量的金融资产（ ）8-8【教材例 】情形 ：22×1511625假定在 年 月 日，甲公司预计本金的一半（即 万元）将会在该年末收回，而其余的一半本金将于 年末付清。
则甲公司应当调整 年初的摊余成本，计入当期损益；调整2×172×158-38-4时采用最初确定的实际利率。
据此，调整表 中相关数据后如表 所示。
单位：万元年份期初账面余额（ ）A实际利息收入（ × ）B=A10%现金流入（ ）C期末账面余额（ ）D=A+B-C2×13年1000100591041 2×14年1041104591086 2×15年1139114684569 2×16年5695730596 2×17年59659 6550注： （万元）*625+30-596=59根据上述调整，甲公司的账务处理如下（金额单位：元）：（ ） 年 月 日，调整期初账面余额：12×1511*借：债权投资—— 利息调整 53000011390000-10860000 （ ）投资收益530000 贷： 【提示】因为存续期内未来现金流量的改变，而使得实际利息收入发生变化，全部调整当期。
22×151231（ ） 年 月 日，确认实际利息、收回本金等：借：应收利息 590000 债权投资——利息调整 550000 贷：投资收益 1140000借：银行存款 590000 贷：应收利息 590000借：银行存款 6250000 贷：债权投资 成本 ——625000032×161231（ ） 年 月 日，确认实际利息等：借：应收利息 300000 债权投资——利息调整 270000 贷：投资收益 570000借：银行存款 300000 贷：应收利息 300000（ ） 年 月 日，确认实际利息、收回本金等：42×171231借：应收利息 300000 债权投资——利息调整 2900002500000-410000-450000-530000-550000-270000 （ ） 贷：投资收益 590000借：银行存款 300000 贷：应收利息 300000借：银行存款 6250000——6250000 贷：债权投资 成本 情形 ：3假定甲公司购买的乙公司债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不以复利计算。
《中级财务会计》第四章 金融资产
金融资产
第四章
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ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
第一节 金融资产及其分类
第三节 持有至到期投资 第四节 可供出售金融资产
第二节 交易性金融资产
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第一节 金融资产及其分类
• 金融资产的含义 • 金融资产的分类
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第一节 金融资产及其分类 一、金融资产的含义
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第一节 金融资产及其分类 一、金融资产的分类
（二）持有至到期投资
持有至到期投资，是指到期日固定、回 收金额固定或可确定，且企业有明确意图 和能力持有至到期的非衍生金融资产。通 常情况下，能够划分为持有至到期投资的 金融资产，主要是债权性投资，如企业从 二级市场上购入的固定利率国债、浮动利 率金融债券等。持有至到期投资通常具有 长期性，但期限较短（1年以内）的债券投 资，符合持有至到期投资条件的，也可将 其划分为持有至到期投资。持有至到期投 资应具备以下特征：
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第一节 金融资产及其分类 一、金融资产的分类
1．交易性金融资产
交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，如企业 以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。金融资产满足下 列条件之一的，应当划分为交易性金融资产：
（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售，如企业以赚取差价为目的从 二级市场购入的股票、债券、基金等。通常情况下，这是企业交易性金融资产的主要 组成部分。
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第一节 金融资产及其分类 一、金融资产的分类 1．交易性金融资产
交易性金融资产应具备以下两个特征： （1）企业持有目的是短期性的，此处的短期应该是不超过一个会计期间； （2）该金融资产具有活跃的市场，其公允价值能够通过活跃市场获得。
第40讲_金融资产和金融负债的计量(6)
第三节金融资产和金融负债的计量★★考点4.金融负债的后续计量一、基本原则1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应当按照公允价值后续计量，相关利得或损失应当计入当期损益。
2.上述金融负债以外的金融负债，除特殊规定外，应当按摊余成本进行后续计量。
二、金融负债后续计量的会计处理1.对于按照公允价值进行后续计量的金融负债，其公允价值变动形成利得或损失，除与套期会计有关外，应当计入当期损益。
（对比交易性金融资产）【例题·教材8-15】2×16年7月1日，甲公司经批准在全国银行间债券市场公开发行10亿元人民币短期融资券，期限为1年，票面年利率5.58%，每张面值为100元，到期一次还本付息。
所募集资金主要用于公司购买生产经营所需的原材料及配套件等。
公司将该短期融资券指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。
假定不考虑发行短期融资券相关的交易费用以及企业自身信用风险变动。
2×16年12月31日，该短期融资券市场价格每张120元（不含利息）；2×17年6月30日，该短期融资券到期兑付完成。
（1）2×16年7月1日，发行短期融资券。
借：银行存款 100 000贷：交易性金融负债——成本 100 000（2）2×16年12月31日，年末确认公允价值变动和利息费用①借：公允价值变动损益20 000贷：交易性金融负债——公允价值变动20 000②借：财务费用 2 790（100 000×5.58%×1/2）贷：应付利息 2 790（3）2×17年6月30日，短期融资券到期。
①借：财务费用 2 790贷：应付利息 2 790②借：交易性金融负债——成本 100 000——公允价值变动20 000应付利息 5 580贷：银行存款 105 580公允价值变动损益20 0002.以摊余成本计量且不属于任何套期关系的一部分的金融负债所产生的利得或损失，应当在终止确认时计入当期损益或在按照实际利率法摊销时计入相关期间损益。
2020年中级会计师 会计实务 第38讲_金融资产和金融负债的计量(2)
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【教材例 8-8】 2 × 13年 1月 1日，甲公司（制造业企业）支付价款 1000万元（含交易费用）从上海证券交 易所购入乙公司同日发行的 5年期公司债券 12500份，债券票面价值总额为 1250万元，票面年利率 为 4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为 59万元），本金在债券到期时一次性偿还。 合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款 项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。甲公司根据其管理该债券的业务模式和该 债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。
以长期应付款为例： ①长期应付款的 摊余成本 （ 账面价值 ） = 长期应付款的账面余额 -未确认融资费用的账面余额 ②本期应分摊的 利息费用 =期初摊余成本×实际利率 以长期应收款为例： ①长期应收款的 摊余成本 （ 账面价值 ） = 长期应收款的账面余额 -未实现融资收益的账面余额 ②本期应分摊的 利息收入 =期初摊余成本×实际利率 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的 估计未来现金流量 ，折现为该金融资 产 账面余额（不考虑减值） 或该金融负债 摊余成本 所使用的利率。 企业各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项费用、交易费用即溢价或折价等， 应当在确定实际利率时予以考虑。 2. 摊余成本 （通俗理解：预计未来现金流量的现值） 金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后 的结果确定： ①扣除已偿还的本金。 ②加上或减去采用实际利率法将该 初始确认金额 与 到期日金额 之间的差额进行摊销形成的 累计摊销额。 【理解】例如，某公司债券的还款方式为“到期一次还本、分次付息”，债券的到期日金额为 票面本金 （即面值），每期收取的也是 票面利息 ，但当公司债券存在溢价时，初始确认金额（购 买价格 +交易费用）与票面本金存在差额，每期要将“票面利息”调整为“实际利息”。折价时， 利息调整的方向相反。 借：应收利息（到期一次还本、分次付息： 票面利息 ） 贷：投资收益（ 实际利息 ） 债权投资——利息调整
中级财务会计第四章金融资产
中级财务会计第四章金融资产1.什么是金融资产？如何分类？金融资产通常是指企业的库存现金，银行存款，应收账款，应收票据，贷款，其他应收款项，股权投资，债券投资和衍生金融工具形成的资产等。
分类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收账款可供出售金融资产2.什么是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产？以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以进一步划分为交易性金融资产和制定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
交易性金融资产①取得的目的主要是为了近期内出售（股票，债券，基金）②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明采用短期获利方式对该组合进行管理。
③属于衍生金融工具。
指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：一般是指该金融资产不满足确认为交易性金融资产的条件时，企业仍可以在符合某些特定条件的情况下将其直接指定为按公允价值计量，并将公允价值变动计入当期损益的。
3.什么是持有至到期投资？是指到期日固定，回收金额固定或可以确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
（主要是债权性投资，如固定利率国债，浮动利率金融债券等。
）特征：①到期日期固定，回收金额固定或可确定②有明确意图持有至到期③有能力持有至到期4.什么是可供出售金融资产？是指初始确认是即被认制定为可供出售的非衍生性金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：①贷款和应收款项②持有至到期投资③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
5.在资产负债表中，交易性金融资产的价值应如何反应？资产负债表日，交易性金融资产应按公允价值反应，公允价值的变动计入当期损益。
资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时，应按二者之间的差额调增交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值上升的收益，借记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；交易性……6.如何确认持有至到期投资的利息收益？持有至到期投资在持有期间应按照摊余成本计量，并按摊余成本和实际利率计算确认当期利息收入，计入投资收益。
中级财务会计第4章金融资产PPT课件
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实际利率是使持有至到期投资未来收回的 利息和本金的现值恰等于持有至到期投资 取得成本的折现率。
计算方法：插值法估算
例4-13～4-16
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四、持有至到期投资的处置与重分类
处置持有至到期投资时，应将所取得 的价款与该投资账面价值之间的差额 计入投资收益。
企业将某金融资产划分为持有至到 期投资后，可能会发生到期前将该 金融资产予以处置或重分类的情况
可单设“可供出售金融 资产减值准备”核算减 值。
取得金融资产的初始确认金额 处置金融资产的账面余额 利息调整的摊销额
到期一次还本付息计提的利息 到期一次还本付息收到的利息
公允价值高于账面余额的差额 公允价值低于账面余额的差额 可供出售金融资产的公允价值 明细账： 可供出售金融资产——XX投资（成本） 可供出售金融资产——XX投资（利息调整） 可供出售金融资产——XX投资（应计利息） 可供出售金融资产——XX投资（公允价值变动）
贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实 际利率计算。
企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得 的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差 额计入当期损益。
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（一）应收账款
1.应收账款概述 销售商… 经营活动引起 提供劳务 与确认收入相关
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2.应收账款的计价（解决计量问题）
（1）正常销售按应收的全部款项入账
例4-17
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第四节
贷款和应收款项
一、贷款和应收款项概述 贷款和应收款项，是指在活跃市场中没 有报价、回收金额固定或可确定的非衍 生金融资产。贷款和应收款项泛指一类 金融资产，主要是指金融企业发放的贷 款和其他债权，但不限于金融企业发放 的贷款和其他债权。
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二、贷款和应收款项的会计处理
2020中级会计 会计 0802第八章__金融资产和金融负债
第八章金融资产和金融负债考点精讲考点2 金融资产的分类（★★★）【随堂题解5·单选题】甲公司对其购入债券的业务管理模式是以收取合同现金流量为目标。
该债券的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿还本金金额为基础的利息的支付。
不考虑其他因素，甲公司应将该债券投资分类为（）。
（2019年）A.其他货币资金B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产C.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产D.以摊余成本计量的金融资产【斯尔解析】企业管理金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标，且合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付的金融资产，应当划分为以摊余成本计量的金融资产。
企业管理金融资产的业务模式是既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目的，且合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付的金融资产，应当划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
除此之外的应划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
【答案】D（五）金融资产分类的特殊规定1.权益工具投资的合同现金流量评估一般不符合基本借贷安排（即无法通过SPPI测试），因此应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）。
例如，股票、基金、可转债等。
2.企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他权益工具投资），并按规定确认股利收入，该指定一经做出，不得撤销。
指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，其公允价值的后续变动计入其他综合收益，不需计提减值准备。
除了获得的股利（明确代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。
当金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。
中级会计实务第八章金融资产和金融负债
第八章金融资产和金融负债第一节金融资产和金融负债的分类一、金融资产的分类金融工具是指形成一方的金融资产（债权投资、股权投资）并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。
金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具，也可能包括一些尚未确认的项目。
企业的金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、贷款（金融企业）、垫款（金融企业）、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。
企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：①以摊余成本计量的金融资产（债权投资）；②以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资、其他权益工具投资）；③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）。
上述分类一经确定，不得随意变更。
（一）企业管理金融资产的业务模式1.业务模式评估。
企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。
业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。
企业确定其管理金融资产的业务模式时，应当注意以下方面：（1）企业应当在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必按照单个金融资产逐项确定业务模式。
（2）一个企业可能会采用多个业务模式管理其金融资产。
（不同的投资组合）（3）企业应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础，确定管理金融资产的业务模式。
（4）企业的业务模式并非企业自愿指定（不等于企业持有金融资产的意图，而是一种客观事实），通常可以从企业为实现其目标而开展的特定活动中得以反映。
（5）企业不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定管理金融资产的业务模式。
（以客观事实为依据）2.以收取合同现金流量为目标的业务模式。
在以收取合同现金流量为目标的业务模式下，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来取得现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。
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单位：万元
日 期
现金 流入 (A)
实际利息 收入
(B= 期 初
D×10%)
已收回 的本金
(C=A-B)
摊余成 本余额
(D= 期 初 D-
债权投资
其他债权投资
初始
借：债权投资 100
借：其他债权投资 100
贷：银行存款 100 贷：银行存款 100
利息收入
借：应收利息 6 贷： 投资收益 5 债权投资 1
借：应收利息 6 贷： 投资收益 5 其他债权投资 1
其他债权投资有“两层皮”，一层为 摊余成本 ，一层为 公允价值 。
【教材例 8-9】 2×13年 1月 1日，甲公司（制造业企业）支付价款 1000万元（含交易费用） 从公开市场购入乙公司同日发行的 5年期公司债券 12500份，债券票面价值总额为 1250万元，票面 年利率为 4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为 59万元），本金在债券到期时一次偿 还。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外 款项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回，甲公司根据其管理该债券的业务模式和 该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公允价计量且其变动计入其他综合收益的金融资 产。
其他资料如下： （ 1） 2×13年 12月 31日，乙公司债券的公允价值为 1200万元（不含利息）。 （ 2） 2×14年 12月 31日，乙公司债券的公允价值为 1300万元（不含利息）。 （ 3） 2×15年 12月 31日，乙公司债券的公允价值为 1250万元（不含利息）。 （ 4） 2×16年 12月 31日，乙公司债券的公允价值为 1200万元（不含利息）。 （ 5） 2×17年 1月 20日，通过公开市场出售了乙公司债券 12500份，取得价款 1260万元。 假定不考虑所得税、减值损失等因素，计算该债券的实际利率 r： 59×（ 1+r） -1 +59×（ 1+r） -2 +59×（ 1+r） -3 +59×（ 1+r） -4 +（ 59+1 250） ×（ 1+r） -5 =1 000（万元） 采用插值法，计算得出 r=10%。 根据表 8-6中的数据，甲公司的有关账务处理如下：
借：银行存款 70 投资收益 19 贷：其他债权投资 89 借： 投资收益 2 贷：其他综合收益 2 出售损益 =-19-2= -21 （万元）
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【结论】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产计入各期损益的金额应当与视同 其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等，即 “其他债权投资”与“债权投资”各期的利 息收入、减值损失、出售损益均相等。
公允价值
借：其他综合收益 10
变动
×
贷：其他债权投： 信用减值损失 8 贷：债权投资减值准备 8 贷：其他综合收益 8
借：银行存款 70 债权投资减值准备 8 投资收益 21 贷：债权投资 99 出售损益 = -21 （万元）
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贷： 其他综合收益 ——信用减值准备 【提示】计提信用减值准备时，贷方记入“其他综合收益”科目，而不是冲减“其他债权投资账 面价值”科目，因为其他债权投资是以公允价值进行后续计量的，不能改变公允价值的计量属性； 同时又要按照“预期信用损失法”计量其减值损失，体现“收取合同现金流量”业务模式的管理要 求。所以，只能这样处理。 3.出售 借：银行存款等 贷：其他债权投资 ——成本、应计利息 ——利息调整、公允价值变动（可能借方） 投资收益 （倒挤差额，可能借方） 之前计入其他综合收益的公允价值累计变动额： 借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 贷： 投资收益 之前计入其他综合收益的信用减值准备累计金额： 借：其他综合收益——信用减值准备 贷： 投资收益 【思考】与“债权投资”出售损益的计算结果一样吗？ 回答：一样。两者账务处理的异同对比，如表所示：
第三节 金融资产和金融负债的计量
【考点 4】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（★★★）
【提示】此处仅指债务工具投资，不包括指定为此类的非交易性权益工具投资（该考点我们另行 讲解）。接下来以公司债券为例学习。
1.取得： 借： 其他债权投资 ——成本（面值） ——利息调整（倒挤差额） 应收利息（支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的利息） 贷：银行存款等 2.资产负债表日： （ 1）利息收入 借：应收利息（一次还本、分次付息：票面利息） 其他债权投资——应计利息（一次还本付息：票面利息） 贷： 投资收益【期初账面余额（不考虑公允价值变动）或者摊余成本 ×实际利率】 其他债权投资 ——利息调整（溢价贷方，折价借方） 【提示】该金融资产计入 各期损益 的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的 金额相等，即在计算利息收入时，不能考虑公允价值变动对账面余额的影响。 理解：与“债权投资”利息收入、信用减值损失、处置损益的核算方法相同，体现了 “收取合 同现金流量”业务模式的管理要求。 （ 2）公允价值变动 借：其他债权投资——公允价值变动 贷： 其他综合收益 ——其他债权投资公允价值变动 或者相反。 【提示】其他债权投资所产生的所有利得或损失， 除减值损失或利得（信用减值损失）和汇兑 损益（财务费用）之外， 均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认 （转入投资收益） 或被重分类。 理解：体现了 “收取合同现金流量”和“出售金融资产”双重目标业务模式的管理要求 。 （ 3）减值 借：信用减值损失