浅析无形资产所得税会计处理..

浅析无形资产所得税会计处理（提纲）麦青梅一、无形资产所得税会计的现行规定（一）无形资产的概念（二）关于无形资产计税基础确定的规定1、外购的无形资产计税基础的确定2、自行开发的无形资产计税基础的确定3、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产计税基础的确定（三）无形资产摊销的规定（四）无形资产计税基础的所得税差异的处理二、无形资产所得税会计应用中存在的问题（一）无形资产所得税面临的计量问题1、难以辨认和计量为获取智力资源和产品所产生的耗费2、难以确定智力资源和智力资产的未来收益能力和期限3、对于企业会计期末拥有智力资源和智力产品的再计价困难（二）无形资产价值和年限摊销所面临的问题（三）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产计税基础的确定不利于加强税收征管三、完善无形资产所得税会计的建议（一）完善内部研究开发形成无形资产费用的确认1、资本化的范围2、资本化的金额3、资产的摊销（二）完善不确认无形资产使用寿命的摊销问题（三）完善无形资产计提减值准备的问题（四）进一步完善企业无形资产信息披露体系1、完善企业无形资产信息披露制度，增加无形资产披露的强制性2、完善无形资产信息披露体系，建立统一、规范的无形资产报表披露格式3、完善第三方评估机制浅析无形资产所得税会计处理麦青梅内容提要：随着科学技术的发展，特别是知识经济时代的到来，无形资产在企业的经营管理中发挥着越来越大的作用，在资产负债表总额中所占的比重也会越来越大，企业的日常会计工作中也越来越多地涉及无形资产有关业务，本文主要分析了我国现行无形资产所得税会计准则的规定，进而剖析了目前无形资产所得说会计处理存在的问题，并针对这些问题提出完善的建议，以期进一步完善我国现行无形资产所得税会计准则。

关键词：无形资产；所得税；会计处理一、无形资产涉税会计的现行规定（一）无形资产的概念无形资产可以说是税法中经常接触到的概念，无论是原内资、外资所得税，还是新的所得税法，介绍的都很详细，但是实际工作中我们还是没能深刻把握无形资产的所得税处理要点，有必要对它进行再次解读。

企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

从目的上看，无形资产是企业基于生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有。

所以企业所得税中允许税前扣除的支出，也是以与生产经营活动有关为原则限制的。

企业所得税法所规定的无形资产，必须是基于生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有；从形态和种类上看，无形资产是没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

与固定资产等不同，无形资产没有实物形态，是看不见、摸不着的，也不表现为货币形式，但对企业来说，又能带来一定的经济利益流入，对有些企业来说，无形资产对企业的意义和作用远远超过其他资产。

会计准则规定，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或者资本增值的，应当将其转为投资性房地产。

税法没有将土地使用权分别归属于无形资产和投资性房地产，而是一律按照无形资产进行处理。

会计上将商誉作为独立于无形资产之外的单独一类资产进行确认、计量和报告，但现行规定将商誉作为无形资产的一部分来规定。

（二）关于无形资产计税基础确定的规定1、外购的无形资产计税基础的确定外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。

会计准则规定，购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。

购买价款，就是直接支付给出让人的货币性资金或者其他有价支付物；相关税费，是指企业因购买该无形资产而缴纳的各种法定税金、收费等；直接归属于使该项财产达到预定用途所发生的其他支出，包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等，但不包括引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用，也不包括在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用，对于这些不构成无形资产成本的费用、支出，可以按照规定确认为当期损益。

2、自行开发的无形资产计税基础的确定自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。

根据企业会计准则的有关规定，判断特定无形资产是否符合资本化条件有五个标准，而且必须同时满足才能构成资本化条件：完成该无形资产以使其能够使用或者出售在技术上具有可行性；具有完成该无形资产并使用或者出售的意图，即企业能够说明其开发无形资产的目的；无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或者无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或者出售该无形资产；归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

在企业的开发活动同时符合上述五个标准后，企业开发活动发生的支出，就可以计入计税基础，直至无形资产达到预定可用途状态。

税法规定，自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。

税法规定发生的研究开发费用可税前加计扣除——税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，分别情况处理：未形成无形资产计入当期损益的——在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的——按照无形资产成本的150%摊销。

即其计税基础应在会计上入账价值的基础上加计50%，因而产生账面价值与计税基础在初始确认时的差异，但如该无形资产的确认不是产生于企业合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。

3、通过交换、债务重组等方式取得的无形资产计税基础的确定通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

除了外购和自行开发取得无形资产外，企业获取无形资产的途径还包括捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式。

（三）无形资产摊销的规定所得税法实施条例第六十七条规定，无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

无形资产的摊销年限不得低于10年。

作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

（四）无形资产计税基础的所得税差异的处理资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

如果有关的经济利益不需纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。

如果资产的计税基础不等于资产的账面价值，就会产生暂时性差异。

无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因，一是对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法规定，企业发生的研究开发费用允许追计50%。

无形资产后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。

比如会计准则规定，使用寿命不确定的无形资产不要求摊销，税法则要求在不少于10年的期限摊销。

二、无形资产所得税会计应用中存在的问题（一）无形资产所得税面临的计量问题知识经济条件下资源投入的无形化特征决定了无形资源的计量问题在未来会计计量中日益重要的地位，这种无形化特征也必将智力资源和智力产品的计量纳入到无形资产的计量问题中来，而不管确认结果如何。

对于智力资源和智力产品来说，其计量问题正如自创商誉的确认问题一样，是会计计量的难点，同时也是争论的焦点。

智力资源和智力产品计量的困难主要有以下三个方面：1、难以辨认和计量为获取智力资源和产品所产生的耗费。

这主要表现在：（1）管理人员和工程技术人员从企业获得的收入与他们自身的知识和智力相差较大，且不能真实反映培养和成长过程中的成本。

（2）列入确认范围的人员界限划分无明确的标准；(3)智力产品创造中发生的耗费常常很难与企业日常经营活动的耗费相区分，人为的分的使用具有非消耗性。

因而不存在智力资源消耗的计量问题。

计量其消耗问题，应把握计量尺度以保证计量结果的可靠性，现行会计实务中，将研究费用直接计入当期费用而不是予以资本化、对企业的专有技术不予确认和对自创商誉不予确认等做法虽有各种各样的原因，但也不能忽视对其入帐价值确定困难这一特殊因素。

(4)很难确定智力产品形成过程中的智力资源力和期限。

2、难以确定智力资源和智力资产的未来收益能力和期限。

智力资源和智力产品成本确定的困难并不意味着对其无法计量，在会计的发展历史上，人们创造并使用了包括历史成本、现时成本、可变现价值和现值在内的多种计量属性，以便对会计要素依照不同的目的和要求进行计量。

资产的重要特性在于其未来的收益性，所以可根据其提供未来收益的能力确定其价值。

智力资源和智力产品的价值不在于其成本的高低，而在于其提供未来经济利益的能力大小。

因而，根据其未来提供收益或现金流量的现值作为入帐价值，应为理想的选择。

但如何对其产生的未来收益或现金流量的数额及期限进行确定，实在是包含了太多的不确定因素，这又大大地增加了计量的难度和计量结果的不可靠性。

3、对于企业会计期末拥有智力资源和智力产品的再计价困难。

知识经济条件下，科学技术日新月异，新知识、新发明和新技术层出不穷，智力产品的种类不仅繁多，而且其更新换代速度的加快，导致智力资源和智力产品价值易变性极大，今天对企业非常有用的生产技术可能会随着新技术的出现而在后天变得一文不值。

这种情况下，如何及时地反映企业拥有的智力资源和智力产品的价值及其变动也将是会计工作面临的一项新的课题。

同时，由于智力资源和智力产品的差异性大，计价时往往缺乏必要的参考依据，这又增大了其计量的难度。

鉴于智力资源和智力产品成本或价值计量中存在的诸多困难，对现行的计量方式和计量手段可能需要作革命性的变革，方能适应智力资源和智力产品计量的需要。

（二）无形资产价值和年限摊销所面临的问题目前，人们对无形资产的价值摊销问题已非议颇多，知识经济条件下，智力资源和智力产品等无形资源纳入会计核算的范围又将使无形资产的价值摊销问题雪上加霜。