第十三章 战略管理会计

（二）科学技术的迅猛发展给企业提出了新的机 遇和挑战
20世纪70年代，第三次技术革命在电子 技术革命的基础上形成了生产高度电脑化、自 动化,这不仅为企业进行灵活多样的“顾客化生 产”提供了技术上的可能，而且提高了劳动生 产率和产品的市场竞争力。
传统管理会计 的局限性
1.成本计算
传统管理会计以成本性态作为研究的起 点，推崇变动成本法，在使用传统的生产技 术进行生产，以追求“规模经济”为目标的 大批量生产方式下，这种成本计算方法可使 利润的实现建立在产品销售实现的基础上， 具有较大的现实性。
战略管理会计研究的主要内容 包括：市场份额的评估；战略预算 的编制；竞争地位的变化研究（以 企业现状为起点，改变资本结构或 定价策略将会给企业竞争地位造成 的影响）等等。
观点2
Bromwich认为战略管理会计不只 是收集企业及竞争对手的信息，更应该 研究与竞争对手相比企业自身的竞争优 势和创造价值的过程，研究在其生命周 期中，本身产品或劳务所能实现的、客 户所需求的“价值”，以及对这些产品 及劳务的营销能给企业带来的长期收益。
企业战略管理的过程一般包括三个 阶段：即战略的制定、战略的实施、战 略的评价和控制.
外部环境分析Biblioteka 战略制定内部环境分 析
战略实施
战略评价和
控
制
管理过程包括了从企业内部和外部环境因素的分 析到对企业战略管理的结果进行评价和控制的一系列 活动。
为了制定企业战略，高层管理者必须分析企业的 内外环境，明确企业的优势、劣势、机会和威胁。战 略管理的关键就是要在不断审视企业内外环境变化的 前提下，寻求一个能够利用优势，抓住机会，弱化劣 势和避免、缓和威胁的战略。管理者根据对企业优势、 劣势、机会和威胁的分析、比较，明确企业的宗旨， 树立企业的目标，选择企业的战略，制定企业的政策， 这就是企业战略制定阶段的主要内容。
战略管理会计 概述
战略管理的发展
企业的战略管理行为被称为战略计划 (Strategy Planning)，着眼于企业内部， 强调企业现状，只是把预算中的数字往前 多推几年，缺乏战略调整空间。
战略管理是管理者确立企业长期目 标，在综合分析所有内外部相关因素的 基础上，制定达到目标的战略，并执行 和控制整个战略的实施过程。
（1）确定现在产品与未来产品的 产品组合。确定这一组合时，要考虑 以下几个方面的因素： 企业应该明确成本管理在竞争中的关 键程度。
产品技术的成熟性。 产品生命周期。
（2）未来产品的成本管理。企 业对未来产品的成本管理主要采用 以下方法：
目标成本法 价值工程
（3）现在产品的成本管理
作业成本法 生产过程控制 完善成本计划
第十三章 战略管理会计
现代企业面临的挑战 与
传统管理会计的局限
现代企业面临的挑战
（一）市场全球化使企业面对更激烈的竞争 企业要在激烈的竞争中生存，不仅要保持住现
有顾客，还要不断发展新的顾客群体，企业面临的 市场已从过 去的已知顾客群转向包括潜在顾客在内 的多样化的顾客群体。为满足多样化顾客的不同需 求，企业的生产组织必须从传统的、以追求规模经 济为目标的大批量生产方式转变为能对顾客不同需
观点1
（一）战略管理会计的产生
西蒙于1981年在《战略管理会计》中 首次提出了“战略管理会计”一词。当时定 义为“用于构建监督企业战略的有关企业及 其竞争对手的管理会计数据的提供与分析”。 他认为战略管理会计应该侧重于本企业与竞 争对手的对比，收集竞争对手关于市场份额、 定价、成本、产量等方面的信息。
“经济订货量”模型极易导致存货积压。 因此，企业应了解导致存货占用的原因，并通 过消除这些因素，以减少生产过程中的存货数 量。
在生产管理上，实行全面质量管理，保证 原材料、零部件、产成品的质量；协调企业供、 产、销各个环节，减少生产准备时间和在产品 存货；及时与供应商沟通，让供应商直接按企 业生产所需时间供应零部件，以降低存货水平， 使储存成本大大下降等。
3.投资决策
战略管理会计对投资方案的评价除 了使用传统管理会计中的定量分析模型 以外，还应用了大量的定性分析方法， 如价值链分析、成本动因分析、竞争优 势分析等。
4.人力资源管理
在当今社会，技术已成为经济发展的首要和关 键因素，所以必须注重发挥人的价值和知识创新能 力。人力资源既是重要的产权要素，也是战略管理 会计的重要内容。其核心是以人为本，通过一定的 方法和技能来激励员工以获取最大的人力资源价值， 并采用一定的方法来确认和计量人力资源的成本、 价值、收益、进行人力资源的投资分析，帮助企业 构建人力资源战略。
观点3
之后，Willson等人认为“战略 管理会计是明确强调战略问题和所 关注重点的一种管理会计方法，它 通过运用财务信息来发展卓越的战 略，以取得持久的竞争优势，从而 更加拓展了管理会计的范围”。
共识
经过其他许多学者和会计学家们的 补充与完善，初步形成了“战略管理会 计”的基本概念，即“战略管理会计是 一种收集并分析企业产品的市场和竞争 对手的成本以及成本结构的信息，并在 一定时期内监察企业和竞争对手的战略 的管理会计”。
企业战略确定以后，首先要建立一个战 略实施的计划体系，其中包括各种行动方案、 预算、程序，目的是将企业战略具体化，使 之在时间安排和资源分配上有所保障。然后， 要根据新战略来调整企业的组织结构、人员 安排、领导方式、财务政策、生产管理制度、 研究与发展的政策、企业文化等，目的是通 过这些战略措施使企业战略的实施更有效率。
人力资源管理的内容包括人的行 为问题研究，人力资源的价值、成本 的确定以及为提高企业和个人绩效而 进行的人事战略规划、日常人事管理 和一年一度的员工绩效评价等。
5.战略性绩效评价
传统管理会计绩效评价指标通常只 看“结果”而不重视“过程”。战略性 绩效评价是将评价指标与企业所实施的 战略相结合，根据不同的战略采取不同 的评价指标。并将业绩评价由财务指标 系统扩展到了非财务指标系统。
相比之下，作业成本法则 可以弥补变动成本法的不足之 处。
作业成本法以“作业”为中 心，通过对作业成本的确认、计 量，为尽可能消除“不增加价值 的作业”、改进“可增加价值的 作业”及时提供有用信息，从而 促使有关的损失、浪费减少到最 低限度。
2.存货控制
传统管理会计采用“经济订货量” 对存货进行控制。管理人员通过平衡 订货成本、储存成本和缺货成本等来 追求最优存货，竭力寻求一个理想的 经济存货量的数学模型。实际上，企 业追求的目标应是企业的整体效益， 而非存货的局部效益。
总之，尽量实现“零存货”， 每日订货的到达与每日生产需要量 基本相等，从企业整个生产流程和 资金运动的全过程考虑降低整体成 本。
3.投资决策
对投资项目的经济评价主要通过对 项目在整个建设和生产经营期内的全部现 金流入量、流出量，按“资本成本”统一 换算为现值后进行比较研究。这种方法主 要考虑的是财务效益，把重点放在直接材 料和直接人工的节省上，这是与传统的劳 动密集和低技术密集的生产条件相适应的。
但是，企业为提高其竞争和发展的能力， 对投资项目的评价与取舍，不能仅仅考虑财务 效益，还要考虑多样化的非财务效益。如投资 项目的结果对生产的灵活性、质量的适当性、 对顾客需求反映的及时性和企业生产经营管理 整体协调性的影响等。由此可见，投资项目的 评价与取舍不能采用僵化的模式，而必须充分 注意数量因素与质量因素并重，货币计量与非 货币计量并重，数量计算与综合判断相结合。
20世纪80年代末，西方会计界人 士提出，既然战略管理会计源于企业战 略管理，那么，不同的企业战略所要求 的战略管理会计的侧重点也就不同。
调查1 1987年，西蒙以调查问卷的形式，
访问了防卫者（低成本战略）和开拓者 （高差异战略）。
他发现在持防卫者战略的企业中， 战略管理会计并不十分注重对预算的编 制和控制，而是侧重于研究影响战略的 不确定因素，如产品或技术的变化对企 业现行低成本的影响；
4.业绩评价
传统管理会计的业绩评价，主要使用财 务指标，信息来源也主要取自会计信息系统。 管理会计的主要任务是为企业内部管理层提 供及时、有用的管理决策信息，因此，使用 财务指标作为业绩评价的依据，不仅时效性 较差，而且与决策的相关性也较低。
随着企业的生产组织方式向“顾客化生 产”转变，管理者的目光开始从企业内部转 向企业外部，扩大市场份额、提高企业竞争 优势已成为企业关注的重点。在这种情况下， 以衡量企业内部经营管理的财务指标作为管 理会计业绩评价的依据，显然已经不能满足 管理者的要求。引入与战略决策相关性高的 其他非财务指标作为业绩评价指标，已成为 一种必然趋势。
如采取产品差异战略，则既注 重新产品收入占全部收入的比率等 财务指标，又注重新产品上市时间、 产品市场占有份额、产品创新率、 技术进步率等非财务指标。
除了以上几个问题以外，战 略管理会计的研究范围还包括： 战略管理会计与企业组织形式的 关系；战略管理会计与企业战略 的关系；管理会计人员在战略管 理中的地位和任务等。
现代企业是建立在高度自动化基础上 的技术密集型生产：技术含量越高，制 造费用所占比重越大，而制造费用的发 生在“顾客化生产”方式下是由多因素 驱动，与产品产量关系不大；自动化程 度越高，必然由多技能的工人操作，直 接人工与间接人工的界限逐渐模糊，人 工成本大部分转化为固定成本；但变动 成本法只把直接材料计入产品成本，而
战略管理会计 的产生和发展
战略管理会计（Strategic Management Accounting,SMA）是管理会计与战略管理相结 合的产物，是为企业“战略管理”服务的会计。 管理会计与战略的结合，拓展了管理会计的范 围：从全局出发，着眼于用战略的眼光看待企 业内部信息、外部市场信息和竞争者信息。
在持开拓者战略的企业中，战 略管理会计极为重视预测数据、设 立严格预算目标以及控制产品产量， 对成本的控制则比较疏松。
调查2
1989年，杉克调查的显示： 在持低成本战略的企业中，战略 管理会计侧重于使用传统管理会计，用 标准成本评价部门业绩，用产品成本作 为定价和编制弹性预算的基础，力求完 成预算目标，并重视分析竞争对手的成 本。