第四章所有者权益

通过本章学习，应了解所有者权益的概念、特征及构成内容，熟悉小企业投入资本的核算内容，掌握资本公积的性质及其核算内容，掌握盈余公积的提取、使用以及未分配利润的核算。

第一节所有者权益概述一、所有者权益的概念所有者权益，是指小企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。

所有者权益金额取决于资产和负债的计量。

因为从数量上看，其金额为小企业全部资产减去全部负债后的余额，所以，所有者权益又叫净资产，是小企业所有者对小企业净资产的要求权。

所有者权益是所有者对小企业资产的剩余追索权，是小企业投资人在小企业资产中享有的经济利益。

由于小企业资产的提供者包括投资人和债权人，从权益原有的意义来讲，小企业权益应包括所有者权益和债权人权益（即负债）两部分，即投资人和债权人对小企业的资产都有相应的要求权，从而形成了“资产=负债+所有者权益”这一会计等式。

然而，由于小企业资产总额只有在满足了债权人的全部要求权之后，剩余的资产才能归小企业投资人所有，因此，所有者权益实质上是对小企业剩余资产的要求权，是小企业的剩余权益。

可见，所有者权益与债权人权益虽然同属于对小企业资产的权益，但两者之间是存在区别的。

主要表现在以下几个方面：（1）债权人权益是小企业债权人对小企业全部资产的要求权，而所有者权益是小企业投资者对小企业净资产的要求权（即全部资产减去债权人权益后的余额）。

可见，债权人对小企业资产的要求权优先于所有者。

当小企业进行清算时，在支付了破产、清算费用之后，如有剩余资产，应先清偿负债，然后才能按比例返还所有者。

（2）负债有明确的偿还期限，到期时，债权人有权按约定收回其资金及利息；而所有者权益一般没有明确的偿还期限，对于小企业所有者（即投资人）来讲，在小企业持续经营前提下，除按法律程序减资外，一般不能撤回投资。

（3）债权人对小企业只有按约定要求偿还本金和获取利息收入的权利，不能参与小企业利润的分配；而所有者以收取股利或利润的形式参与小企业的利润分配，按投资比例享有利润分配权。

（4）债权人的权利仅限于借款合同约定内容，无权参与小企业的经营管理，无权做出经营决策；而所有者凭借其对小企业的所有权，具有法定参与小企业经营管理的权利。

（5）债权人对小企业投资的目的是获取固定金额的利息，按本金和事先约定的利率计算，一般不受小企业盈亏的影响，投资风险较小；所有者对小企业投资的目的之一是获取利润或现金股利，而其获取的利润或现金股利的多少取决于小企业的盈利水平和小企业利润分配政策，金额不固定，风险较大。

二、所有者权益的构成内容从所有者权益的来源构成看，应由所有者享有的资金主要来自两种途径：一是外部投入，二是小企业盈利积存形成。

在外部投入资本不变的情况下，所有者权益增长主要依赖于小企业盈利的增加。

具体来讲，所有者权益的来源包括所有者投入的资本、留存收益等。

（一）投入资本投入资本是指投资者按照企业章程或者合同、协议的约定，实际投入小企业的资本部分。

它既包括构成小企业注册资本或者股本部分的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，既资本溢价或股本溢价。

我国有关法律规定，投资者设立企业首先必须投入资本。

《民法通则》规定，设立企业法人必须要有必要的财产；《企业法人登记管理条例》规定，小企业申请开业，必须具备符合国家规定并与其生产经营和服务规模相适应的资金数额。

小企业收到投资者出资，按其在注册资本或股本中所占份额作为实收资本或股本核算，超过其在注册资本或股本中所占份额的部分，作为资本溢价或股本溢价，在“资本公积”科目核算。

实收资本包括国家投入资本、法人投入资本、个人投入资本和外商投入资本等。

它反映不同投资者对小企业享有的权益份额。

（二）留存收益留存收益是小企业实现净利润并通过利润分配留存于小企业用于特定用途的部分，由小企业净利润转化形成。

它是小企业历年实现的净利润留存于小企业的部分，主要包括计提的盈余公积和未分配利润。

1 盈余公积盈余公积是小企业从净利润中提取的各种具有特定用途的资金，包括小企业提取的法定盈余公积、任意盈余公积等。

2 未分配利润未分配利润是小企业留待以后年度分配的利润，它是小企业年度可供分配利润与已分配利润的差额。

它包括两层含义：一是留待以后年度处理的利润；二是未指定用途的利润。

由于所有者权益体现的是所有者在小企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，尤其是资产和负债的确认；所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。

第二节实收资本小企业的所有者权益包括：实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。

一、实收资本概述实收资本，是指投资者按照合同协议约定或相关规定投入到小企业、构成小企业注册资本的部分。

实收资本是小企业承担民事责任的财务保证。

我国小企业法人登记管理条例规定，实收资本的构成比例，即投资者的出资比例或股东的股份比例表明所有者对小企业的基本产权关系，是小企业据以向投资者进行利润或股利分配的主要依据。

实收资本一般情况下无须偿还，小企业可以长期周转使用。

投资者对小企业投入资金的方式有多种，可以用现金资产（指货币资金，下同）投资；也可以用现金以外的其他有形资产投资；符合国家规定比例的，还可以用无形资产投资。

无论以何种方式出资，投资者如果在投资过程中违反投资和约，不按规定如期缴付出资额或不如期缴足规定的出资额，小企业应依法追究投资者的违约责任。

小企业收到投资者投入小企业的资本时，应当聘请注册会计师验资并由其出具验资报告，由小企业签发所有者出资证明书。

投资者向小企业投入的资本，在小企业持续经营期间，除依法转让外，不得以任何形式抽回。

对于小企业的投入资本，在会计核算上设置“实收资本”科目，其特点是：第一，组建时，按合同、协议或公司章程所规定的出资方式、出资额和出资期限出资，所有者投入小企业的资本应全部计入“实收资本”科目；一般情况下，小企业的实收资本应等于小企业的注册资本。

第二，在小企业增资扩股时，如有新投资者介入，新介入的投资者缴纳的出资额大于其在注册资本中所占约定比例的部分，不记入“实收资本”科目，而应作为资本溢价记入“资本公积”科目。

第三，转让出资应经其他投资者同意。

有限责任公司的投资者是有限的，除了以产权关系为纽带把各投资者联系在一起外，各投资者间的信誉、名誉、管理技能等，均可作为共同经营的先决条件。

因此，在某个投资者要将其出资转让给有意介入的新投资者时，要事先经小企业原有的其他超过半数的投资者同意。

如果其他投资者有异议，应由其他投资者购买该转让的出资；如果不购买该转让的出资，视为同意转让。

如其他投资者无异议，在同等条件下，原投资者具有优先购买权。

二、实收资本的核算为了反映投资者投入资本的情况，各类小企业应设置“实收资本”科目，明确记录投资者认缴的出资额，反映各投资者对小企业享有的权利与承担的义务。

该科目的贷方登记实收资本的增加数，借方登记实收资本的减少数，期末余额在贷方，反映小企业期末实收资本的实有数额。

该科目应按投资者设置明细科目进行明细分类核算，反映小企业各投资者在所有者权益中的份额及其变动情况。

（一）接受投资的核算投资者投入资本的形式可以有多种，如投资者可以用现金投资，也可以用非现金资产投资。

1 小企业接受现金资产投资小企业收到投资者的现金投入资本时，由于不存在资产估价问题，账务处理比较简单，应当以实际收到的金额，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，贷记“实收资本”科目。

对于实际收到的金额超过投资者在小企业注册资本中享有份额的部分，应当记入“资本公积”科目。

2 小企业接受非现金资产投资小企业收到投资者以非现金资产投入的资本时，应按投资合同或协议约定的价值（合同或协议约定价值不公允的除外）将非现金资产入账，同时，按其投资在注册资本中享有的份额记入“实收资本”科目，将投资合同或协议约定的价值超过其在注册资本中所占份额的部分，记入“资本公积”科目。

（1）接受存货投资。

小企业接受投资者以其存货进行投资时，在办理完成有关产权转移手续后，应按投资合同或协议约定的价值，借记“原材料”、“库存商品”等科目，按增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按其在注册资本中应享有的份额，贷记“实收资本”科目，如果有差额，贷记“资本公积”科目。

【例4-1】甲公司收到乙小企业作为资本投入的存货一批，投资合同约定的价值为210 000元。

经税务部门认定应交增值税额为35 700元，乙小企业已开具增值税专用发票，甲公司为该批存货发生运杂费3 000元，已开出现金支票付讫。

根据以上资料，甲公司应编制会计分录如下：借：原材料213 000应交税费——应交增值税（进项税额）35 700贷：实收资本245 700银行存款 3 000（2）接受固定资产投资。

小企业接受投资者以其房屋建筑物、机器设备等固定资产进行的投资，在办理实物产权转移手续时，应按投资合同或协议约定的价值作为资产的入账价值，借记“固定资产”科目，按各方确认的投资在注册资本中占有的份额，贷记“实收资本”科目，对于投资合同或协议约定的价值超过其在注册资本中所占份额的部分，应记入“资本公积”科目。

（3）接受无形资产投资。

小企业接受无形资产投资，应按照有关规定，在收到移交的有关凭证时，按投资合同或协议约定的价值，借记“无形资产”科目；按其在注册资本中所拥有的份额，贷记“实收资本”科目；将其差额记入“资本公积”科目。

【例4-2】甲公司和乙公司投资设立A小企业，注册资本500万元，双方商定甲公司以200万元现金和一项专利权投资，专利权公允价值100万元；乙公司以现金50万元和一栋房屋出资，房屋公允价值150万元。

专利权和房屋的产权转移手续已办妥，款项也已划转到A小企业在银行开立的账户中。

根据以上资料，A小企业应编制会计分录如下：借：银行存款 2 500 000固定资产 1 500 000无形资产 1 000 000贷：实收资本——甲公司 3 000 000——乙公司 2 000 000（二）实收资本增减变动的核算一般情况下，小企业的实收资本应相对固定不变，但在某些特定情况下，实收资本也可能发生增减变动。

小企业法人登记管理条例规定，除国家另有规定外，小企业的注册资本应当与实有资金相一致。

当实有资金比注册资本数额增加或减少超过20%时，应持资金证明或者验资证明，向原登记机关申请变更登记。

这说明小企业实收资本通常情况下不得随意增减，如有必要增减，必须具备一定的条件。

1 实收资本增加的核算小企业增加实收资本主要有三个途径：接受投资者追加投资、以资本公积转增资本、盈余公积转增资本。

需要注意的是，资本公积及盈余公积都属于所有者权益，虽然转增后不会影响所有者权益总额，但是会影响投资者享有的权力。

如果是独资企业就比较简单，直接将资本公积或盈余公积转增即可；如果是由多个投资者组成的有限公司，用资本公积或盈余公积转增实收资本时需要按照原投资者的比例增加相应的出资者的比例。