纳税筹划的基本方法与案例分析

纳税筹划的基本方法与案例分析

纳税筹划的基本方法与案例分析

第一篇概述

所谓纳税筹划（Tax Planning），是指通过对纳税业务进行事先策划，制定一整套的纳税操作方案，从而达到节税的目的。

纳税筹划的目的主要有：

——减轻税收负担，实现税后利润最大化；

——获取资金时间价值；

——降低办税成本，提高办税效率；

——维护纳税人合法权益。

偷税、避税与纳税筹划：

纳税筹划不是偷税，也不完全等同于避税。

偷税：其显著特征为行为的违法性。

避税：避税行为分为两类：一类是“灰色避税”，它是通过改变经济活动的本来面目以达到少缴税款的目的，常见手法如通过操纵关联交易价格将销售增值和营业利润转移到低税率的关联企业；另一类是“中性避税”，它主要是利用现行税制中的漏洞和缺陷，将应税行为改为非税行为，将高税负活动变为低税负活动。

纳税筹划的类别和特征：

类别：

——按涉税行为所处的业务领域，可分为生产经营活动中的纳税筹划、投资活动中的纳税筹划、融资活动中的纳税筹划。

——按筹划活动涉及的范围，可分为战略性纳税筹划和战术性纳税筹划。

战略性纳税筹划又包括对长期计税政策和会计政策的选择、重大税制变动前的筹划和企业重组中的纳税筹划。

——按税种分，分为流转税、所得税、财产税、行为税的纳税筹划。

特征：

事先策划性、非违法性、权利性、规范性等

纳税筹划的基础：

客观基础：

——现行税收法规制度赋予纳税人适度的选择权；

——纳税人生产经营活动的可选择性；

主观基础：

在全面、深入、准确掌握税收、会计、法律、经营管理等专业知识的基础上，结合筹划对象的具体特点，融会贯通，灵活运用。

例1 ：甲公司是一家大型环保设备生产企业，乙公司欠甲公司货款300万元两年多时间了，现乙公司资不抵债，甲公司为了收回欠款，同意乙公司用一批旧设备（环保设备生产线）偿还该项债务。设备原价350万元，账面价值270万元，经评估该固定资产市价（含税）290万元。甲公司打算先进行债务重组，取得乙公司的抵债资产，然后再将这笔抵债资产作价290万元与丙公司合资组建丁公司。如此，有关各方的税负为：

乙公司：

增值税为零（依据为国税发[1995]288号）

企业所得税=（300-270）*33%=99000（元）（依据为国家税务总局第6号令）

甲公司：

增值税=290/（1+17%）*17%=421367.52（元）

企业所得税为零

甲公司产生了较重的增值税税负。

有人提出这样的税收筹划思路：

首先由乙公司直接用旧设备与丙公司合资组建丁公司，设备作价290万元，然后再由甲公司与乙公司签订债务重组协议，乙公司用拥有的丁公司的股权抵偿甲公司债务300万元。

上述筹划建议可行吗？应如何筹划？

纳税筹划的基本要素：

计税的基本要素包括纳税人、计税依据、税率、纳税环节、减免税、纳税期限等，其中最关键的要素为计税依据和税率，因为任何一个税种的应纳税额都等于计税依据乘以税率，且该二要素与其他要素间存在着重叠关系，例如减免税优惠就包括税基式（即计税依据）优惠和税率式优惠。纳税筹划自然是围绕上述要素展开的。

本次课程介绍其中的一些主要内容。

第二篇计税依据的纳税筹划

不同税种的计税依据是不同的，如流转税的计税依据为销售额或营业额，所得税的计税依据为应纳税所得额，房产税的计税依据为房产账面原值或租金额。

这种方法是纳税人利用市场经济中经济主体的自由定价权，以价格的上下浮动作为纳税筹划的操作空间，或者是利用对成本核算方法的选择权，从而达到少纳税或推迟纳税义务发生时间的目的。这里的价格既有商品销售价格，也有劳务供应价格、无形资产使用费价格、租金价格等。

关于计税依据的纳税筹划可概括为以下几个方面：

（一）将计税依据（税基）从某个纳税人转移到另一个纳税人

1、利用享受税收优惠关联企业进行筹划。其目的在于将增值或利润尽可能地在享受税收优惠政策或处于低税率地区的企业实现，有时也会反向操作。这种案例主要发生在享受特定优惠政策（如福利企业）与相关企业之间、外商投资企业与其股东之间、母子公司之间等。从地域范围上看，既有国际上跨国（地区）间的转移，也有国内跨地区的转移。

对这种方法的限制：日益严密、严格的国际税制和我国《税收征收管理法》及有关实体法的规定。

这种方法能够存在的原因：

——纳税人法定的定价自主权以及市场的复杂多样性；

——品牌产品、专利产品等不可比因素的增加；

——衡量无形资产交易价格、特许权使用费等方面的尺度难以掌握；

——二级市场发育的不完善，等等。

在此方面应注意的问题是：

——关联交易价格应在一定的合理区间内加以灵活运用，不可过度；

——通过企业组织结构的调整，将获利空间较大的生产环节安排在特定的低税率地区；

-将正常定价与销售折扣与折让相结合；

——合理利用无形资产等交易价格。

——结合必要的预约定价。

（二）将计税依据（税基）从某个纳税期间转移到另一个纳税期间

这种方法存在的基础一是税法中有关递延纳税的直接规定，二是纳税人可利用对会计政策和税收政策的灵活选择权，从而调节税基的期间分布。

一般来说，推迟纳税义务发生时间（即递延纳税）对纳税人是有利的，但也不尽然。

1、推迟纳税义务发生时间

许多企业向客户销售商品时由于未收到货款，故一般不向客户开具发票，也不确认会计收入和计税收入，自然也不反映应纳税款。而按税法规定，在无特殊合同约定的情况下，纳税义务发生时间为收讫销售款或取得索取货款凭据的当天，上述会计处理极易招致税务机关的处罚。如何合理处理上述问题呢？

——纳税人首先应合理利用税法中关于赊销和分期收款发出商品的规定；

——其次，纳税人应妥善处理相关细节问题。

2、结合纳税年度的盈亏情况和应税状况选择收入或所得的实现期间

例：以实物对外投资如何进行筹划。某公司以一座房屋对外投资，账面净值800万元，投资作价1200万元。假定该公司可能存在三种情况：（1）四年前，有 300万元的未弥补亏损；（2）以前无未弥补亏损，当年正常缴税。（3）当年处于免税年度。在不同情况下该公司应如何选择？如果上述企业为国有企业，还可采用何种策略？

本例中产生400万元的视同销售所得。

筹划建议：第1、3种情况下选择将400万元计入当年应纳税所得额，在第2种情况下则应尽量选择分五年计税。

筹划依据：有关视同销售及视同销售所得计税的规定，国税发[2004]80号、82号文等。

3、企业重组中纳税义务发生时间的筹划问题

为支持企业合理重组，税法中设计了诸多“递延纳税”的规定；而企业重组时如果方法得当，也可以推迟纳税义务的发生时间。现以后者为例：

例：Z省的两个自然人在S省某市设立发一家房地产开发公司甲，注册资本8000万元。公司在将所购1亿元土地“五通一平”（开发成本及费用约 1000万元）之后，土地市场评估价格已上涨到1.4亿元。现另一家房地产开发公司乙欲得到该宗地块，如果直接向甲公司购买，则甲公司应纳税款为：

营业税=（1.4亿元-1亿元）*5%=200（万元）

（注：有的地方解释“国税发[2003]16号”文中差额计税的规定不适用于房地产开发企业，则营业税=1.4亿元*5%=700万元。）

土地增值额=15000-10000-600-（10000+600）*5%-180-275-（10000+600）*20%=1295（万元）

土地增值率=1295/13705=9.45%

土地增值税=1295*9.45%=388.5（万元）