所得税会计典型例题

所得税典型例题-- 云菲股份有限公司为上市公司，2007 年1月1日递延所得税资产为264万元，递延所得税负债为726 万元，适用的所得税税率为33%，根据2007 年颁布的最新税法规定，自2008 年1 月1 日起，该公司适用的所得税税率变更为25%；该公司2007 年利润总额为8000 万元，涉及所得税会计的交易或是相如下：1)A商品在2007年初其账面余额为200万元，该商品在2007年未售出，至2007.12.31 ,其可变现净值为150 万元，云菲公司按会计准则的规定计提了相应跌价准备，税法规定，该类资产在发生实质性损失时允许税前扣除；2)2007.04.30 ，云菲公司共支付银行存款328万元购得雅洁公司公开发行在外的100万股股票，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利25万元和3万元的相关交易费用，确认为交易性金融资产，至2007.12.31 ，该股票的市场公允价值为每股3.68 元税法规定，交易性金融资产持有期间公允价值变动金额不计入应纳税所得额，待出售时一并计入应纳税所得额；3)2007.05.06 ，云菲公司自公开市场购入洁雅公司股票80 万股，每股市场价格为8 元，另支付相关交易费用10万元，将其作为可供出售金融资产核算，至2007.12.31 ，该股票的市场价格为8元，税法规定，该类资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额；4)2007.01.01 ，云菲公司以1035.28 万元自证券市场购入当日发行的一项3年期到期还本付息国债，该国债的票面金额为1000万元，票面年利润为6%，实际利率为5%，到期日为2009.12.31 ，云菲公司将其确认为持有至到期投资核算，税法规定，国债利息收入免交所得税； (假定云菲公司按实际利率确认收益)5)2007.12.31 ，云菲公司对逐风公司长期股权投资按权益法核算确认的投资收益为200万元，该项投资于2007.02.08 取得，取得时的成本为3000 万元(税法认定的取得成本也为3000 万元)，该项长期股权投资2007 年持有期间除确认投资收益外，未发生其他增减变动事项，若云菲公司和逐风公司适用的所得税税率相同，并且云菲公司没有出售该长期股权投资的计划；6)2007.05.25 ，云菲公司购入一台不需安装的设备，购入价格为300 万元，当月投入使用，预计使用年限为5 年，无残值，采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，税法规定的折旧年限为8 年，无残值；7)2007.04.01 ，云菲公司购入一项使用寿命不确定的无形资产，购入价格为600万元，至2007.12.31 ，运费公司请专业评估为该项无形资产估价，其可收回金额为455 万元，运费公司计提了相应的资产减值准备，税法规定，该项减值准备，不得在税前扣除，该项无形资产应按10 年的期限进行摊销8)云菲公司2007年发生研究开发费用共计800 万元，其中研究阶段的支出为180万元，开发阶段不符合资本化条件的支出为120万元，符合资本化条件的支出为500万元，云菲公司在2007年对该项无形资产摊销了40 万元，假定税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除，形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销；9)云菲公司于2007.06.30 日，将其临街办公楼(固定资产)转换为以公允价值计量的投资性房地产，转换日，其账面价值为800万元，公允价值为1000万元，至2007.12.31 ，该投资性房地产的公允价值为1100 万元，税法规定，不承认该类资产在持有期间因公允价值变动产生的利得或损失，该项投资性房地产应按历史成本进行摊销，直线法摊销，摊销年限为20 年，；10)2007.02.01 ，云菲公司向高级管理人员授予现金股票增值权，2007.12.31 ，因此项确认的应付职工薪酬余额为300 万元，税法规定，实际支付时可计入应纳税所得额；11)云菲公司为雅洁公司提供一项债务担保，2007.12.31 确认预计负债300万元，税法规定，企业为其他单位担保发生的担保支出不得计入应纳税所得额；12)按照销售合同规定，云菲公司承诺对销售的P产品提供2年免费售后服务，云菲公司2007年销售P产品预计在售后服务期间发生的费用为600 万元，已经计入当期损益，税法规定，与产品售后服务相关的支出在实际发生时允许税前扣除，云菲公司2007年发生了100万元的售后服务支出；13)2007.12.25，云菲公司销售给神乐公司一批商品，销售合同约定，神乐公司应先预交一部份货款，2007.12.28日，云菲公司收到货款120万元，至2007.12.31，该批商品尚未发出，税法和会计规定一致，在发出商品时确认收入；14)2007.12.31，云菲公司收到客户预收的款项200万元，确认为负债，税法规定，该类款项一经收到，即应计入当期应纳税所得额；15)2007.08.20，云菲公司因废水超标排放被环保部门处以200万元的罚款，罚款已用银行存款支付，税法规定，企业违反国家法规所支付的罚款不允许在税前扣除；----应调增应纳税所得额=200万元----解析：该种事项，在会计上直接计入营业外支岀，和递延所得税没有关系；16)2007年，云菲公司发生的业务宣传费为5000万元，至年末尚未支出，若云菲公司2007年按税法规定调整后的销售收入为30000万元，税法规定，企业发生的业务宣传费支岀，不超过当年销售收入的15%的部分，准予税前扣除；超过部分，准予结转以后年度税前扣除；17)其他资料 -------------------------一：云菲公司预计2007年1月1日存在的暂时性差异将在2008年1月1日以后转会；二：云菲公司上述交易事项均按照企业会计准则的规定进行了处理；三：假定预期未来期间云菲公司能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异；①确定云菲公司上述交易或事项中资产、负债在2007.12.31的账面价值、计税基础，以及相应的暂时性差异，填下表；②计算云菲公司2007年的应纳税所得额、应交所得税、所得税费用③编制云菲公司2007年确认所得税费用的会计分录；-----本题未涉及应收账款、税收滞纳金、前期亏损等事项，大家可参考旺销或东澳的习题；② 应纳税所得额 - - - - - - + 500 = 9531.49 万元应交所得税 =9531.49 X 33% = 3145.3917 万元 应确认的递延所得税负债=(726 - 33% + 68 + 8.75 + 120 )X 25% - 726 = - 126.8125 万元因计入所有者权益事项应确认的递延所得税负债 =200 X 25% = 50万元应确认的递延所得税资产=(264 - 33% + 50 + 100 + 230 + 300 + 500 + 200 + 500 )X 25% - 264=406万元贷：应交税费一一应交增值税因计入所有者权益事项应确认的递延所得税资产 =10X 25% = 2.5 万元2007年应确认的递延所得税-126.8125 -( + 406) = - 532.8125所得税费用 =3145.3917 +(- 532.8125)= 2612.5792 万元③云菲公司2007年确认所得税费用的会计分录 借：所得税费用2612.5792 递延所得税负债 126.8125 递延所得税资产 406 + 2.5 资本公积 其他资本公积50因固定资产转换为投资性房地产形成贷：应交税费一一应交所得税3145.3917递延所得税负债 50资本公积其他资本公积2.5因可供岀售金融资产形成借：所得税费用递延所得税负债 递延所得税资产 资本公积其他资本公积2612.579276.8125 (126.8125 - 50) 408.5 ( 406 + 2.5) 47.5 ( 50- 2.5)3415.3927借方 = 2612.5792 + 76.8125 + 408.5 + 47.5 = 3145.3917 万元 = 贷方 解析：若没有做过所得税的大量练习题，想一步写出该分录实际上是十分困难的，因此，我建议该分录写成 以下 2 个分录，肯定错不了： 借：所得税费用 2612.5792递延所得税负债 126.8125 递延所得税资产406贷：应交税费——应交增值税 3415.3927 借：递延所得税资产 2.5贷：递延所得税负债 评析 1：对于存货计提跌价准备，这是非常简单的，类似的出题方法为应收款项计提坏帐准备、固定资产、 无形资产、金融资产、投资性房地产、长期股权投资计提资产减值准备，所有这些，税法均规定：不得在税 前扣除；应相应调增等额应纳税所得额；评析 2：对于交易性金融资产， 因其公允价值变动计入公允价值变动损益科目，税法规定，该类收益或损失 是不应计入应纳税所得额，即应调增或调减应纳税所得额；可能计入公允价值变动损益的的其他事项为投资 性房地产引起的； 评析 3：对于可供出售金融资产，其公允价值变动计入资本公积，引起其计税基础与其账面价值不同，虽然要确认递延所得税资产或负债，但是该金额不得计入递延所得税费用，应增加或冲减其他资本公积，与此相 类似，不动产变更为以公允价值计量的投资性房地产时，也可能形成资本公积；二者所得税处理相同；注意， 该公允价值变动对当期应纳税所得额是没有影响的；评析 4：国债利息收入是免税的，所以其账面价值等于其计税基础，这个大家肯定都明白，应调减应纳税所 得额；但有一个细节，就是题目的假设，题目若假设公司按实际利率确认投资收益，则计算账面价值和投资 收益时，均需用实际利率；若题目告知实际利率与票面利率相差很小，公司采用票面利率计算，则计算账面 价值和投资收益时，使用的税率为票面利率；这要看题目假设，不得一看见国债利息问题，就感觉很 easy ，马上按实际利率做，实际上可能做错了；评析 5：长期股权投资的账面价值 = 3000 + 600 = 3600 万元，由于没有出售长期股权投资的计划，所以长期 股权投资的计税基础 = 3600 万元，不产生暂时性差异，但是，由于其确认的投资收益 200万元，并未真正实现，因此，应调减应纳税所得额 200 万元评析 6：引起固定资产的账面价值与其计税不同的因素有：会计折旧与税法折旧存在下列区别：折旧年限不 同、折旧方法不同，或者把二者混和起来；是非常简单的，要注意两点：1 熟练应用加速折旧的计算方法， 2注意该项固定资产投入使用的时间，比如在年中投入使用，一定要算好应计提折旧的月数；评析 7：对于使用寿命不确定的无形资产，会计上不提摊销，但可计提资产减值准备，而税法不允许计提简 直准备，但必须进行摊销，本题为会计上计提了摊销，应该不算难；与固定资产一样，也要注意该项无形资 产投入使用时间，因为这涉及到无形资产开始摊销的时点；评析 8：对于自行研发的无形资产，要注意，可予资本化的费用和非可予资本化的费用的税务处理，也要注 意投入使用时间，并且，承认其存在可抵扣暂时性差异，但对此差异不得确认递延所得税资产；应调减应纳 税所得额；评析 9：对于投资性房地产，本题无疑是最典型的，难度也是最大的，一方面转换时形成了资本公积，因该 事项形成的递延所得税负债不得计入递延所得税费用，而应冲减资本公积，另外，在资产负债表日因公允价 值变动形成的公允价值变动损益，其处理原则与交易性金融资产是一致的；评析 10：对于负债的计税基础，大家最好记住其原始计算公式：负债的计税基础 = 账面价值 － 未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额 对于本题中，应付职工薪酬，云菲公司在会计上一方资本公积——其他资本公积47.5（ 50－ 2.5）50面确认了应付职工薪酬，另一方面等额确认了管理费用或销售费用（高层管理人员的工资一般是要计入这2 个科目的），而管理费用或销售费用在会计上是会计利润的减项，因此，应调增应纳税所得额；评析11：对于因债务担保因起的预计负债，会计上一方面确认预计负债，另一方面确认营业外支出（在不涉及诉讼费用的时候与预计负债是等额的），由于税法规定该项支出不得在税前扣除，而营业外支出是会计利润的减项，因此，应调增应纳税所得额；评析12〜评析16略；评析17：对于应纳税所得调整额，如何在做题时做到不漏项，我想，我们在审题时，一要减速，仔细审题，二要在看完每一交易或事项后，在该自然段后面注明“调增”或“调减” ，这样在后面计算应纳税所得额时做的比较完整，也节省时间（当然，在做经济法中的所得税计算题时，也可借鉴此法）评析1 8 ：一定要注意应纳税所得额的计算，这是非常重要的，这个数字错了，所得税费用会算错，则会计分录肯定也是错的；由此看来，所得税问题看似简单，其实失分也是非常容易的；评析1 9：本题涉及到了企业适用所得税税率发生变化的问题，大家一定要注意计算方法，对于递延所得税期初余额，一定要先还原；评析20：2010 年的会计实务教材给出的计算递延所得税费用的公式，我个人感觉不是很好用（也可能是习惯的问题），我建议还是用以下公式：递延所得税费用（收益）= （递延所得税的期末余额－递延所得税负债的期初余额）－（递延所得税资产的期末余额－递延所得税负债的期初余额），大家可根据习惯选用具体计算公式，但一定要搞清楚以下概念：递延所得税资产（负债）期初余额递延所得税资产（负债）期末余额递延所得税资产（负债）本期发生额……期末余额=……期初余额+……本期发生额若适用所得税税率不发生变化，则递延所得税费用（收益）=……负债本期发生额-……资产本期发生额但若适用所得税率发生变化，则就不能适用这个简单的公式了，因为期初余额是要先还原的，大家要体会其中的不同；评析21：对于最后的会计分录，所涉及“资本公积——其他资本公积”的事项，建议写2个分录（涉及资本公——其他资本公积的为1 个跨级分录，涉及所得税费用的1 个会计分录），不要写复合分录，那样数字不好算，容易出错；本题的计算过程（附题干）-- 云菲股份有限公司为上市公司，2007年1月1日递延所得税资产为264万元，递延所得税负债为726 万元，适用的所得税税率为33%，根据2007 年颁布的最新税法规定，自2008 年1 月1 日起，该公司适用的所得税税率变更为25%；该公司2007 年利润总额为8000 万元，涉及所得税会计的交易或是相如下：18）A商品在2007年初其账面余额为200万元，该商品在2007年未售出，至2007.12.31，其可变现净值为150 万元，云菲公司按会计准则的规定计提了相应跌价准备，税法规定，该类资产在发生实质性损失时允许税前扣除；-- 账面价值= 150 万元-- 计税基础= 200 万元应确认递延所得税资产=50 X 25% = 12.5万元----应调增应纳税所得额=200 - 150 = 50 万元19）2007.04.30 ，云菲公司共支付银行存款328万元购得雅洁公司公开发行在外的100万股股票，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利25 万元和3 万元的相关交易费用，确认为交易性金融资产，至2007.12.31 ，该股票的市场公允价值为每股3.68 元税法规定，交易性金融资产持有期间公允价值变动金额不计入应纳税所得额，待出售时一并计入应纳税所得额；账面价值= 368 万元计税基础= 300 万元应确认递延所得税负债= 68 X0.25 = 17 万元应调减应纳税所得额= 3.68 X100 －（328 - 28 ）= 68 万元20）2007.05.06 ，云菲公司自公开市场购入洁雅公司股票80 万股，每股市场价格为8 元，另支付相关交易费用10万元，将其作为可供出售金融资产核算，至2007.12.31 ，该股票的市场价格为8元，税法规定，该类资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额；账面价值= 640 万元计税基础= 650 万元应确认递延所得税资产= 10 X0.25 = 2.5 万元-- 该事项对应纳所得额没有影响；21）2007.01.01 ，云菲公司以1035.28 万元自证券市场购入当日发行的一项3年期到期还本付息国债，该国债的票面金额为1000 万元，票面年利润为6%，实际利率为5%，到期日为2009.12.31 ，云菲公司将其确认为持有至到期投资核算，税法规定，国债利息收入免交所得税；（假定云菲公司按实际利率确认收益）账面价值= 1035.28 X（1 + 5%）= 1087.04 万元计税基础= 1087.04 万元投资收益= 1035.28 X5% = 51.76 万元-- 调减应纳税所得额= 51.76 万元22）2007.12.31 ，云菲公司对持有逐风公司的长期股权投资按权益法核算确认的投资收益为600 万元，该项投资于2007.02.08 取得，取得时的成本为3000 万元（税法认定的取得成本也为3000 万元），该项长期股权投资2007 年持有期间除确认投资收益外，未发生其他增减变动事项，若云菲公司和逐风公司适用的所得税税率相同，并且云菲公司没有出售该长期股权投资的计划；账面价值= 3000 + 600 = 3600 万元-- 因没有出售该长期股权投资的计划，故其计税基础= 3600 万元-- 应调减应纳税所得额= 600 万元23)2007.05.25 ，云菲公司购入一台不需安装的设备，购入价格为300 万元，当月投入使用，预计使用年限为5 年，无残值，采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，税法规定的折旧年限为8 年，无残值；账面价值=300 - 300 - 5 X 7/12 =265 万元计税基础=300 - 300 X 2/8 X 7/12 = 256.25 万元应确认递延所得税负债= (265 -256.25)X 25% = 2.19 万元应调减应纳税所得额=税法折旧 -会计折旧=300 X 2/8 X 7/12 - 300 X 1/5 X 7/12 = 8.75 万元24)2007.04.01 ，云菲公司购入一项使用寿命不确定的无形资产，购入价格为600万元，至2007.12.31 ，运费公司请专业评估为该项无形资产估价，其可收回金额为455 万元，运费公司计提了相应的资产减值准备，税法规定，该项减值准备，不得在税前扣除，该项无形资产应按10 年的期限进行摊销账面价值= 455 万元计税基础=600 - 600 - 10 X 9/12 = 555 万元应确认递延所得税资产= (555 - 455 )X 25% = 25 万元计提资产减值损失：应调增应纳税所得额= 145 万元按税法进行摊销应调减应纳税所得额=600 - 10 X 9/12 = 45万元综合考虑应调增应纳税所得额=145 - 45 = 100万元25)云菲公司2007年发生研究开发费用共计800 万元，其中研究阶段的支出为180万元，开发阶段不符合资本化条件的支出为120万元，符合资本化条件的支出为500万元，云菲公司在2007年对该项无形资产摊销了40 万元，假定税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除，形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销；无形资产的账面价值= 500 - 40 = 460 万元无形资产的计税基础= 460 X 150% = 690 万元-- 该差异不确认递延所得税资产-- 应调减应纳税所得额= (180 + 120 )X50% + 40X50% = 170万元26)云菲公司于2007.06.30 日，将其临街办公楼(固定资产)转换为以公允价值计量的投资性房地产，转换日，其账面价值为800万元，公允价值为1000万元，至2007.12.31 ，该投资性房地产的公允价值为1100 万元，税法规定，不承认该类资产在持有期间因公允价值变动产生的利得或损失，该项投资性房地产应按历史成本进行摊销，直线法摊销，摊销年限为20 年，；账面价值= 1100 万元(其中，形成资本公积——其他资本公积200 万元，公允价值变动损益100 万元)计税基础=800 - 800 - 20 X 6/12 = 780 万元应确认递延所得税负债= (1100 - 780 )X 25% = 80 万元----------------- 该事项比较特殊；-- 因计入公允价值变动损益事项应调减应纳税所得额= ( 1100 －1000 ) = 100 万元----因税法规定计提折旧调减应纳税所得额=800/20 • 6/12 = 20 万元27)2007.02.01 ，云菲公司向高级管理人员授予现金股票增值权，2007.12.31 ，因此项确认的应付职工薪酬余额为300 万元，税法规定，实际支付时可计入应纳税所得额；应付职工薪酬的账面价值= 300 万元应付职工薪酬的计税基础= 300 －300 = 0 元应调增应纳税所得额= 300 万元-- 解析：高级管理人员的工资计入管理费用或销售费用，企业已经将该笔费用在税前扣除，由于该费用尚未实际支出，故应调增应纳税所得额；28)云菲公司为雅洁公司提供一项债务担保，2007.12.31 确认预计负债300万元，税法规定，企业为其他单位担保发生的担保支出不得计入应纳税所得额；计税基础= 账面价值-- 应调增应纳税所得额= 300 万元-- 解析：企业在确认预计负债的同时，确认营业外支出，而营业外支出是会计利润的减项，故应调增应纳税所得额；29)按照销售合同规定，云菲公司承诺对销售的P产品提供2年免费售后服务，云菲公司2007年销售P产品预计在售后服务期间发生的费用为600 万元，已经计入当期损益，税法规定，与产品售后服务相关的支出在实际发生时允许税前扣除，云菲公司2007年发生了100万元的售后服务支出；预计负债的账面价值=600 - 100 = 500 万元预计负债的计税基础= 500 －可供未来经济利益中扣除的金额500 = 0----应确认递延所得税资产=500 X25% = 125万元-- 解析：企业在确认该项预计负债的同时，等额确认了销售费用500 万元，而销售费用是会计利润的减项，故应调增应纳税所得额500 万元；30)2007.12.25 ，云菲公司销售给神乐公司一批商品，销售合同约定，神乐公司应先预交一部份货款，2007.12.28 日，云菲公司收到货款120万元，至2007.12.31 ，该批商品尚未发出，税法和会计规定一致，在发出商品时确认收入；预收账款账面价值= 120 万元预收账款计税基础= 账面价值－可供未来经济利益中扣除的金额0 = 120 万元计税基础= 账面价值-- 解析：由于会计和税法的规定一致，在会计上不确认收入，也未结转成本，故该事项对应纳税所得额没有丝毫影响；31 ) 2007.12.31 ，云菲公司收到客户预收的款项200 万元，确认为负债，税法规定，该类款项一经收到，即应计入当期应纳税所得额；预收账款账面价值= 200 万元预收账款计税基础= 200 －可供未来经济利益扣除的金额200 = 0应确认递延所得税资产=(200 —0 )X 25% = 50万元-- 解析：由于会计和税法不一致，云菲公司在会计上确认为负债，但没有确认收入，故应调增应纳税所得额200 万元；32) 2007.08.20 ，云菲公司因废水超标排放被环保部门处以200 万元的罚款，罚款已用银行存款支付，税法规定，企业违反国家法规所支付的罚款不允许在税前扣除；-- 应调增应纳税所得额= 200 万元-- 解析：该种事项，在会计上直接计入营业外支出，和递延所得税没有关系；33)2007 年，云菲公司发生的业务宣传费为5000万元，至年末尚未支出，若云菲公司2007 年按税法规定调整后的销售收入为30000 万元，税法规定，企业发生的业务宣传费支出，不超过当年销售收入的15%的部分，准予税前扣除；超过部分，准予结转以后年度税前扣除；产生可抵扣暂时性差异=5000 - 30000 X 15% = 500万元-- 应调增应纳税所得额= 500 万元。