第三章 金融资产
第三章 金融资产会计处理和税务处理中的差异分析与纳税调整
青岛大学国际学院会计教学部
主讲人：张园园
三、期末计价的差异分析与纳税调整
• 会计处理：
（1）当公允价值＞账面价值时，
• 借：交易性金融资产——公允价值变动
• 贷：公允价值变动损益
（差额）
（2）当公允价值＜账面价值时，
• 借：公允价值变动损益
•
贷：交易性金融资产——公允价值变动
（差额）
青岛大学国际学院会计教学部
（应收利息）
贷：投资收益
青岛大学国际学院会计教学部
主讲人：张园园
二、持有期间的差异分析与纳税调整
• 税务处理：
– 收益确认时间
• 股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另
有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实 现。 实施条例第17条
• 利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实
票；当日，乙公司股票收盘价为每股4.90元。2014年4月20日，乙公司宣告 发放2013年现金股利2 000 000元。2014年5月10日，甲公司收到乙公司发 放的2013年现金股利。2014年5月17日，甲公司以每股4.50元的价格将股票 全部转让，同时支付证券交易税等交易费用7 200元。
要求：作出甲公司的会计处理和税务处理，并填写企业所得税纳税申报表。
企业会计准则和税法 的差异分析与纳税调整
第三章 金融资产会计处理和税务 处理中的差异分析与纳税调整
青岛大学国际学院会计教学部
主讲人：张园园
金融资产与投资资产
以公允价值计量且其 变动计入当期损益的 金融资产
金 融 资 产
持有至到期投资
贷款和应收款项
投 资 资 产
可供出售的金融资产
第三章 金融资产
第三章金融资产第一节金融资产的概念和分类一、金融资产分类的原则金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。
金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。
因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。
金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。
二、不同类金融资产之间的重分类（一）企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。
（二）持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意重分类。
第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
（一）交易性金融资产交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售的金融资产。
例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，就属于交易性金融资产。
衍生工具不作为有效套期工具的，也应当划分为交易性金融资产。
（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等而将其直接指定为以公允价值计量且其公允价值变动计入当期损益的金融资产。
二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（一）企业取得交易性金融资产，按其公允价值，借记“交易性金融资产——成本”科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。
注会考试 会计 第三章金融资产
金融工具有以下特征：
(1)偿还期。 偿还期是指借款人拿到借款开始，到借款全部偿还清为止
所经历的时间。各种金融工具在发行时一般都具有不同的 偿还期。有一种永久性债务，这种公债借款人同意以后无 限期地支付利息，但始终不偿还本金，在另一个极端，银 行活期存款随时可以兑现，其偿还期实际等于零。 (2)流动性。 这是指金融资产在转换成货币时，其价值不会蒙受损失的 能力。除货币以外，各种金融资产都存在着不同程度的不 完全流动性。其他的金融资产在没有到期之前要想转换成 货币的话，或者打一定的折扣，或者花一定的交易费用， 发行金融资产的债务人信誉高，在已往的债务偿还中能及 时、全部履行其义务。流动性高。 债务的期限短。这样它受市场利率的影响很小，转现时所 遭受亏损的可能性就很少。流动性高。
外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是， 无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独 立事项引起的金融资产出售除外。 （3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余 成本的金额清偿。 （4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有 至到期的情况。
23
存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有 固定期限的金融资产投资持有至到期：
27
金融资产的摊余成本
金融资产的摊余成本，是指该金融资产或金
融负债的初始确认金额经下列调整后的结果： （1）扣除已偿还的本金； （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确 认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形 成的累计摊销额； （3）扣除已发生的减值损失。
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金融资产的摊余成本
金融资产摊余成本
26
（一）会计处理原则-1
持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交 易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含 已宣告发放债券利息的，单独确认为应收项目。
第3章金融资产 《中级财务会计》习题
A.支付的手续费B.支付的印花税 C.取得时交易性金融资产的公允价值D.已宣告但尚未发放的现金股利
5.企业持有至到期投资的特点包括（ ）。
A.有能力持有至到期B.发生市场利率变化、流动性需要变化等情况时，将出售该金融资产
C.有明确意图持有至到期 D.到期日固定、回收金额固定或可确定
A.105 B.101 C.104 D.108
11.未发生减值的持有至到期投资如为一次还本付息债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的利息，借记“持有至到期投资——应计利息”科目，按持有至到期投资期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记（ ）科目。
A.125 B.137.5 C.150 D.143.75
7.对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，下列有关业务中，应贷记“投资收益”的是（ ）。
A.企业转让交易性金融资产时对持有期间累计产生的公允价值变动损失的处理
B.企业收到的包含在买价中已到期但尚未领取的利息
C.资产负债表日，持有的股票市价大于其账面价值
贷：短期借款 480000
16.甲企业于2008年10月6日从证券市场上购入乙企业发行在外的股票100万股作为可供出售金融资产，每股支付价款2元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.25元），另支付相关费用6万元，甲企业取得可供出售金融资产时的入账价值为（ ）万元。
A.175 B. 181 C.200 D.206
D.企业持有期间获得的现金股利
8.关于交易性金融资产的计量，下列说法中正确的是（ ）。
A.取得交易性金融资产时，要按取得的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额
第三章交易性金融资产和应收及预付款项
第五1章交易性金融资产和持有至到期投资知识目标:掌握交易性金融资产核算内容和账务处理掌握持有至到期投资的核算内容和账务处理能力目标:能运用会计确认计量的方法，解释、分析和处理交易性金融资产、持有至到期投资的经济业务。
难重点：交易性金融资产、持有至到期投资的核算第一节投资概述一、投资的概念和特点二、投资的分类第二节交易性金融资产一、交易性金融资产概述♦概念：交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。
例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。
♦特点：1、具有较强的变现能力，流动性强。
2、持有目的是为了从其价格的短期波动中获利。
♦计价：初始计量公允价值计量后续计量后续计量中的公允价值变动作为利得或损失直接计入当期损益，会计期末不存在计提资产减值准备的问题。
二、交易性金融资产的账户设置♦设置账户：“交易性金融资产”账户性质：资产类核算内容：用于核算企业为交易目的持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等交易性金融资产的公允价值。
企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。
明细账设置：本科目应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“公允价值变动”进行明细核算。
♦设置账户：“公允价值变动损益”账户性质：损益类核算内容：用于核算企业交易性金融资产的公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失。
三、交易性金融资产的核算（一）交易性金融资产取得的核算（二）交易性金融资产的现金股利和利息核算（三）交易性金融资产的期末计量（四）交易性金融资产的处置[例3-1] 购入债券：东方公司2006年1月1日，购入长城公司同年1月1日发行的面值为100元票面利率5%的一年期债券2000张，买入价计200000元，手续费等600元，以银行存款支付。
[例3-2] 购入股票：东方公司以2006年5月8日，以银行存款购入…中国联通‟普通股股票30000股，不准备长期持有，每股成交价21元（其中1元为已宣告尚未领取的现金股利）支付交易费用1900元。
注会会计第三章金融资产讲义
第三章金融资产本章主要内容⏹ 1. 金融资产的定义与分类⏹ 2. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产⏹ 3. 持有至到期投资⏹ 4. 贷款和应收款⏹ 5. 可供出售金融资产⏹ 6. 金融资产减值⏹7. 金融资产转移几个主要概念⏹金融资产⏹金融工具金融负债⏹权益工具⏹非衍生工具⏹金融工具⏹衍生工具几个主要概念⏹金融工具⏹是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
⏹金融资产（见后）几个主要概念⏹金融负债⏹主要包括短期借款、应付票据、应付账款、应付债券、长期借款等。
⏹权益工具⏹是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。
⏹非衍生工具⏹是指传统的基本的投资工具，如股票、债券等。
⏹衍生工具⏹从股票、债券等比较传统的投资工具中衍生出来的各种投资工具的总称。
⏹其今天或未来某一天的价值完全由另一种资产（标的资产）的价值所决定。
1. 金融资产的定义与分类⏹ 1.1 金融资产的定义⏹金融资产，主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。
⏹ 1.2 金融资产在初始确认时的分类⏹①交易性金融资产⏹（1）以公允价值计量⏹且其变动计入②直接指定以公允价值计量⏹当期损益的且其变动计入当期损益的⏹（附有指定条件）⏹金融资产（2）持有至到期投资⏹⏹（3）贷款和应收款⏹（4）可供出售金融资产⏹上述分类一经确定，不得随意变更。
2. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产⏹ 2.1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述⏹ 2.1.1 交易性金融资产⏹满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：⏹（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。
⏹2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。
企业会计准则第22号——金融工具确认和计量(财会[2017]7号)
![企业会计准则第22号——金融工具确认和计量(财会[2017]7号)](https://img.taocdn.com/s3/m/891332ec08a1284ac85043f5.png)
企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（财会[2017]7号）第一章总则第一条为了规范金融工具的确认和计量，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条金融工具，是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。
第三条金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：（一）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。
（二）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。
（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。
（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。
其中，企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。
第四条金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债：（一）向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。
（二）在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。
（三）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。
（四）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。
企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同比例发行配股权、期权或认股权证，使之有权按比例以固定金额的任何货币换取固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。
其中，企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。
注会考试会计第三章金融资产
注会考试会计第三章金融资产在注会考试的会计科目中，第三章金融资产无疑是一个重点和难点。
金融资产作为企业资产的重要组成部分，对于企业的财务状况和经营成果有着重要的影响。
理解和掌握这一章节的内容，对于我们通过注会考试以及在实际工作中进行财务处理都具有至关重要的意义。
金融资产，简单来说，就是企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利等。
这一概念听起来可能有些抽象，但实际上，我们在日常生活和工作中都能或多或少地接触到金融资产的相关内容。
比如，我们购买的股票、债券，企业持有的应收账款等，都属于金融资产的范畴。
在第三章中，主要介绍了几种常见的金融资产类型，包括以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以及以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
以摊余成本计量的金融资产，通常是企业持有意图为收取合同现金流量并且合同条款规定了本金和利息支付方式的金融资产。
这类金融资产的核算相对较为稳定，其利息收入按照实际利率法计算确认。
例如，企业购买的债券，如果企业有明确的意图和能力持有至到期，并且预计能够按时收取本金和利息，那么就可以将其划分为以摊余成本计量的金融资产。
以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，既具有收取合同现金流量的特征，又有出售金融资产的意图。
这类金融资产的公允价值变动计入其他综合收益，但在处置时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失要转入当期损益。
比如说，企业购入的债券，如果企业既想收取利息，又可能在未来合适的时机出售，就可能被划分为这种类型的金融资产。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其价值的变动直接反映在当期损益中。
这类金融资产通常是企业为了短期获利而持有的，比如企业短期内买卖的股票。
在学习这一章节时，我们需要重点掌握金融资产的分类标准和核算方法。
分类标准的判断直接影响到后续的会计处理，而不同类型金融资产的核算方法又各有特点。
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练习
（2）2007年4月1日，甲公司从证券市场以银 行存款购入B上市公司（以下简称B公司）的股 票80000股，每股买入价为18元，其中0.5元 为已宣告但尚未分派的现金股利。另支付相关 税费7200元。甲公司取得该项金融资产近期 内如有收益准备出售，将其划分为交易性金融 资产
精品课件
二、会计处理
（一）企业取得交易性金融资产时
借:交易性金融资产-成本 (按公允价值)
投资收益
(按发生的交易费用)
应收股利/应收利息 （已宣告尚未发放的
现金股利和利息）
贷:银行存款 (按实际支付的金额)
注意：
交易费用计入当期损益
back 精品课件
二、会计处理
（二）在持有交易性金融资产期间收到被投资单 位宣告发放的现金股利或分次付息的债券利息
可供出售金融资产 (AFS)
公允价值,变动计 入权益
计提减值准备分
精品课件
类型调整
第二节 以公允价值计量且变动 计入当期损益的金融资产
一、以公允价值计量且变动计入当期损益 的金融资产的确认
分类： 交易性金融资产 直接指定为以公允价值计量且变动 计入当期损益的金融资产
精品课件
（一）交易性金融资产
10
精品课件
练习
甲股份有限公司（以下简称甲公司）2007年至 2008年发生如下与金融资产有关的业务：
（1）2007年1月1日，甲公司从证券市场以银 行存款1000万元（含相关税费2万元）购入A 上市公司（以下简称A公司）当日发行的一次 还本、分期付息3年期公司债券，该公司债券 面值1020万元，票面年利率为5％，每年付息 一次，从2008年起每年1月5日支付上一年度 的债券利息。甲公司取得该项金融资产是以赚 取债券差价为目的，精将品课件其划分为交易性金融资
精品课件
金融资产的计量
类别
初始计量
后续计量
以公允价值计量且 公允价值,交易费 公允价值,变动计
其变动计入当期损 用计入当期损益 入当期损益
益的金融资产
不计提减值准备
持有至到期投资 （HTM）
贷款和应收款项
公允价值，交易 费用计入初始入 账金额，构成成 本组成部分
摊余成本
计提减值准备损 失计入损益并可 转回
宣告发放日：
借:应收股利/应收利息
贷:投资收益
实际收到日：
借：银行存款
贷：应收股利/应收利息
back
精品课件
二、会计处理
（三）期末计量资产负债表日：
交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的 差额
借:交易性金融资产（公允价值变动）
贷:公允价值变动损益
交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的 差额
判断标准： 满足下列条件之一： 1、持有金融资产的目的，主要是为了近期内出
售或回购； 2、有客观证据表明企业近期采用短期获利模式
进行管理的可辨认金融工具投资组合中的一 部分； 3、属于衍生金融工具。
精品课件
（一）交易性金融资产
例外： ★不能确认为交易性金融资产的衍生工具 （1）被指定为有效套期工具的衍生工具 （2）属于财务担保合同的衍生工具 （3）与在活跃市场中没有报价且其公允价值
不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须 通过交付该权益工具结算的衍生工具
精品课件
（二）直接指定为以公允价值计量 且变动计入当期损益的金融资产
判断标准： 满足下列条件之一： 1、该指定可以消除或明显减少由于该金融资
产的计量基础不同所导致的相关利得或损失 在确认或计量方面不一致的情况。 2、企业风险管理或投资策略的正式书面文件 已载明，该金融资产组合等以公允价值为基 础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
借:公允价值变动损益
贷:交易性金融资产（公允价值变动）
back
精品课件
二、会计处理
（四）出售交易性金融资产时
借:银行存款
(应按实际收到的金额)
贷或借:投资收益 （处置损益）
贷或借:交易性金融资产-公允价值变动
贷:交易性金融资产-成本
（处置交易性金融资产的账面价值）
同时，按该项交易性金融资产的公允价值变动 借或贷 ：公允价值变动损益 贷或借： 投资收益
应收利息
50
投资收益 贷：银行存款
1050
5 1105
精品课件
二、会计处理
例: 2006年1月1日, 购入债券：面值100万 元，利率3%,划分为交易性金融资产。取得 时，支付价款103万元（含已宣告发放利息 3），另支付交易费用2万元。
2006年1月1日：
借：交易性金融资产-成本 100
应收利息
第三章 金融资产
第一节 金融资产的定义与分类 第二节以公允价值计量且变动计入当期损益的金
融资产 第三节持有至到期投资 第四节贷款和应收款 第五节可供出售金融资产 第六节 金融资产减值
精品课件
金融资产概述
金融资产的内容： 库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、
其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、 基金投资、衍生金融资产等 分类： 以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产 持有至到期投资 贷款和应收款项 可供出售金融资产
10 10
二、会计处理
计息： 借：应收利息 3 贷：投资收益 3
2007年1月5日，收到2006年利息3万元 借：银行存款 3 贷：应收利息 3
精品课件
二、会计处理
2007年10月6日，将该债券处置（售价120万 元）
借：银行存款
120
贷：交易性金融资产-成本
100
-公允价值变动 10
投资收益
注意：“公允价值变精品动课件 损益”余额的处理
练习
某股份有限公司于2007年4月1日购入面值 为1000万元的3年期债券并划分为交易性 金融资产，实际支付的价款为1100万元， 其中包含已到付息期但尚未领取的债券利 息50万元，另支付相关税费5万元。
要求：作取得时的会计分录。
精品课件
练习
借：交易性金融资产——成本
精品课件
（二）直接指定为以公允价值计量 且变动计入当期损益的金融资产
例外： 在活跃交易市场中没有报价、公允价值不能
可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公 允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。 活跃市场是指同时具有下列特征的市场： （1）市场内交易的对象具有同质性； （2）可以随时找到自愿交易的买方和卖方； （3）市场价格信息是公开的。
3
投资收益
2
贷：银行存款 精品课件 105
二、会计处理
2006年1月5日，收到最初支付价款中所含利 息3万元
借：银行存款
3
贷：应收利息
3
2006年12月31日，债券公允价值为110万元
借：交易性金融资产（公0
“公允价值变动损益” 年末转“本年利润”
借：公允价值变动损益 贷：本年利润 精品课件