审计风险控制的重点和方法

审计风险控制的重点和方法----国家审计风险控制浅谈定海区审计局贺海波【摘要】本文从审计风险的涵义、表现形式及形成的原因等方面入手，从而提出有效控制国家审计风险的对应措施，促使国家审计机关及其审计人员正确认识审计风险，建立健全审计质量控制制度，提高审计质量。

【关键词】审计风险特征控制方法国家审计作为社会经济运行的监督、“免疫”系统，是通过对有关部门和单位的财政财务收支真实性、合法性、效益性依法进行客观、公正的审查和评价而实现其职能作用的。

当前，我国国家审计正处于一个关键的时期，一方面，随着国家经济建设，各项经济事务蓬勃发展，国家越来越重视审计监督在经济、政治、文化与和谐社会建设中的作用；另一方面，随着审计监督和审计宣传力度的不断加大，审计的社会影响也越来越大，各级党委政府及全社会对审计工作的关注程度日益提高，如汶川灾后重建项目、种粮农民补贴、政府投资保障性住房和农村饮用水安全状况等引起民众日益关注，同时随着社会政治、经济的不断发展，经济活动愈演愈烈，审计所承担的责任也就越大，审计难度就越高，审计风险也就随之增大。

一、国家审计风险的定义及表现形式按照《审计学》理论的含义，审计风险有固有风险、控制风险、检查风险三部分风险组成。

由于审计人员的意见或结论是建立在一种职业审查和专业判断上，因而总存在着偏离客观事实，甚至与客观事实完全相反的可能性，也就是说审计结论在一定程度具有不确定性，这种不确定性有时给利用审计服务的各方带来损失，导致审计人员、审计机关需要对后果承担责任。

笔者认为，国家审计风险是指审计机关及其审计人员在实行审计监督过程中，由于受到某些不确定因素的影响，没有按照法定职责、权限和程序实施审计，对被审计单位的财务收支报表和履行相关职能的情况发表不恰当的意见和评价，或是对被审计单位做出错误的处理处罚决定，而给国家审计机关带来某种损失的可能性。

对于国家审计风险的表现形式，理论界已有不少的描述，最突出的是三种风险表现方式，即审计评价风险、审计定性(处理处罚)风险、审计结果公告风险。

但是笔者认为审计风险存在主要有体现在审计程序风险、审计取证风险、审计管理风险和审计报告风险。

（一）审计程序风险。

在审计工作中，审计项目安排是有科学而又严谨的，各项审计目标的实现都是按照既定的审计程序开展审计工作，俗话说，无规矩则不成方圆，审计就是按照国家有关审计操作指南规定的详细步骤逐一进行审计项目的实施，审计若违背了审计操作审计，就有可能引起审计风险，如《中华人民共和国审计法》（以下简称“审计法”）第三十八条规定，审计通知书应于三日前送达，特殊事项应经本级人民政府批准。

《审计法》第十六、二十八条的规定，不得超过审计管辖权审计，年度审计项目应实行计划管理，无上级审计机关和本级人民政府委托不得随意增加审计项目。

（二）审计取证风险。

审计取证风险，主要是在审计取证过程中，由于主观或者客观的原因，导致审计证据不充分不恰当，导致对某些问题不能做出正确的结论。

这主要体现在两方面，一是客体方面的原因，主要是由于审计人员与被审计单位获悉的信息资源不对称资源或被审计单位自身制度建设不完善等外部环境原因，造成审计人员难以全面把握被审计单位的全部经济活动，而造成的审计风险，集中表现在被审计单位故意隐瞒财务相关资料、凭证，财会人员更换频繁、无证上岗，被审计单位内控制度不健全，财务制度缺失，未设银行账等情况。

二是主体方面的原因，主要是审计人员自身业务能力不足及审计人员搞“人情审计”，对重要的审计事项查证不实或者揭露不透彻，没能查深、查透、查实，问题的实质没有得到完全的反映。

（三）审计管理风险。

我们在此表述的审计管理风险，此类风险应该能纳入到审计取证风险范畴，这里特意提出此类审计风险，主要是审计机关开展审计项目时，由于受到各方面因素的影响，未能严格控制审计工作，产生审计风险。

具体表现在以下几个方面：一是投资项目决算审计受托中介机构“放水”，导致国家利益受损；二是外聘临时人员工作不到位；三是对重大投资项目跟踪监督流于形式；四是对处理处罚权限以外的违法违纪线索未移交；五是审计实施受到外部干扰。

（四）审计报告风险。

审计报告风险主要是指审计机发出的审计报告内容及相关情况时出现的差误。

审计报告的评价、法规引用、文字校对、定性准确等情况直接会导致审计风险的产生。

审计结果公告则更是加剧了审计风险的压力。

审计报告风险在主要表现方式有以下几种：一是审计的绩效评价指标不科学；二是审计评价失当，无证据支持；三是定性依据未形成证据链，缺少要素。

四是审计法规引用不准确；五是超越法律法规下达审计处罚决定；六是审计决定要素缺少，未明确权利和义务；七是审计决定未落实、问题未纠正和整改；八是发现的重大违规问题报告未揭示；九是审计报告校对不认真，数字、关键文字出现错误。

十是审计报告直接引用中介机构的结果或为中介机构的结果报告出具肯定性认定意见等等。

审计报告出现的差误，都会在一定程度上影响审计的权威性，也可能导致审计机关或者国家受到经济及名誉上的损失。

二、国家审计风险的特征（一）审计风险的客观性。

现今审计主要是采取抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样本的特性来推断总体的特性。

而统计学的成果表明，以样本来推断总体，无论采取何种抽样方法和样本取量，总会存在以一定的误差，这种误差是可以控制的，但基本难以消除。

反映在审计中，由于经济业务的复杂、审计人员道德品质等因素，仍存在审计结果与客观实际不一致的情况。

因此，风险总是存在于审计活动过程中，只是这些风险有时并未产生灾难性的后果，或对审计人员并未构成实质性的损失而已。

审计风险的研究，人们只能熟悉和控制审计风险，只能在有限的空间和时间内改变风险存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损失的程度，而不能，也不可能完全消除风险。

（二）审计风险的普遍性。

审计过程的每一个环节都可能产生审计风险，导致最终判断结果与客观实际不相符，即审计风险存在于审计活动的全过程中，每一项具体的审计活动都可能产生与之对应的审计风险。

如搜集审计证据时有证据量或证据力不足的风险；由于审计人员业务能力引起的运用审计程序不当导致的审计结论的不正确等。

每一项审计风险的形成原因是多方面的，有客观因素，如社会经济环节，被审计单位情况，也有主观因素，如审计人员业务能力和职业道德等。

可见，审计风险的最终形成是审计活动全过程中各种因素合计的结果，具有普遍性的特点。

（三）审计风险的潜在性。

国家审计机关及其审计人员责任的存在是形成审计风险的一个基本因素，如果国家审计机关及其审计人员在执业上不受任何约束，对自己的工作结果不承担任何责任，就不会形成审计风险，这就决定审计风险在一定时期里具有潜在性。

若国家审计机关及其审计人员虽然发生了偏离客观事实的行为，但没有引发不良后果，也未引起相应的审计责任，那么这种风险只停留在潜在状态，而没有转化为现实的风险。

审计风险是在错误形成以后经过验证才会体现出来，假如这种错误被我们无意中接受，即不再进行验证，则由此而应承担的责任或者遭受的损失实际没有成为现实。

所以，审计风险只是一种可能的风险，它对国家审计机关及其审计人员构成某种损失有一个显化的过程，这一过程的长短因审计风险的内容、审计所处的法律环境、经济环境和社会公众对审计风险的认识程度而异。

（四）审计风险的偶然性。

审计风险是由于某些客观原因，或审计人员并未意识到的主观原因造成的。

即并非审计人员故意所为，审计人员在无意中接受了审计风险，又在无意中承担了审计风险带来的严重后果。

（五）审计风险的可控性。

尽管审计风险是客观存在和不可避免的，而且产生于审计的全过程中，受诸多因素综合影响，但只要掌握了审计风险的产生原因、影响因素、运行特点和规律等，我们就可以采取有效措施，控制审计活动过程中的风险产生因素，如规范审计活动的外部环境、强化审计项目管理、提高审计从业人员素质、完善审计技术方法等，最大限度地降低审计风险，从而实现对审计风险的有效控制，将最终审计风险控制在较低的、能被接受的水平。

三、国家审计风险产生的原因构成审计风险的原因是多方面的，既有内在的主观因素也有客观环境因素，这里从审计工作的主体，客体，环境等三方面进行简单分析。

（一）审计主体方面。

审计的主体是国家审计机关及其审计人员。

审计人员的业务能力水平、审计职业道德、审计机关的管理水平、审计技术方法落后等都是审计风险的主要因素。

1．审计人员业务能力水平和审计队伍素质差是产生审计风险的主要原因。

审计是一项技术性很高的活动，它不仅要求审计人员必须具有扎实的会计、审计、税务、法律知识和审计基本技能，还需具备丰富的实操经验、较强的综合分析能力、准确的判断能力和相关的政策理论水平。

随着经济不断发展，新业务、新制度层出不穷，审计人员缺乏相关业务管理经验，仅通过审计项目对财政改革、投资决策、行政管理、市场运作等进行接触和理解，使审计人员的思辨能力、创新能力都面临考验。

这也在一定程度上提出后续教育的重要性。

2.审计人员的职业道德。

审计职业道德要求审计人员必须德才兼备，有高度的责任心，但在实际工作中，并不是每一个审计人员都能达到德才兼备的要求。

个别审计人员可能在利益的驱动下，以权谋私、对查出的问题隐瞒不报，搞人情审计，与被审计单位私下交易等行为不是完全没有，因此，审计风险也无法避免。

3.审计机关管理水平。

审计机关管理水平无疑是影响审计风险的重要因素。

一般而言，审计机关内部管理水平高，制定制度规范、就能在相当程度上避免或减少风险因素的出现，也能阻止审计风险从潜在状态向实际状态的转换，降低其发生的机率。

目前，审计机关在对外信息交流和被审计单位信息收集、分析处理能力不高，信息资料积累较少，造成了现今部分审计项目实施方案通常是个程序，没有针对性，缺乏可操作性等。

4.审计技术方法落后，与当前经济社会发展的要求不相适应也是形成审计风险的一个重要因素。

随着计算机技术广泛应用于各行各业，计算机信息处理要求越来越高，但我国部分国家审计机关及其工作人员还处于账项基础审计阶段，传统的审计方法还在大量使用；现代审计技术的运用普遍不足，计算机在审计中的运用以及计算机辅助审计软件的开发，进展还比较缓慢，如果要以人工来审计智能化的财务会计系统和管理系统，这无疑对审计工作是一个挑战，因此，审计技术方法的落后毫无疑问地增加了审计风险的可能性。

（二）审计客体方面。

审计客体是至被审计单位或审计对象，产生风险的原因主要在于：1.被审计单位的内部控制不健全或执行力不高导致审计风险。

被审计单位的内部控制风险水平与审计风险呈正比例关系。

我们在进行审前调查时，都必须了解被审计单位内部管理情况，个别被审计单位虽建立内部管理制度，但形同虚设，未有效地执行相关内控制度，这也是导致审计风险的重要因素。