会计实务之固定资产折旧对企业所得税的影响

会计实务之固定资产折旧对企业所得税的影响

一、固定资产预计使用年限对企业所得税的影响

《企业会计准则第4号——固定资产》规定，企业应根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。《企业所得税实施条例》规定，企业应根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更；此外还规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（1）房屋、建筑物为20年；

（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；

（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等为5年；

（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具为4年；

（5）电子设备为3年。当企业选择的折旧年限与税法规定最低年限存在差异的，需纳税调整。固定资产的预计使用年限是一个估计值，它要受到科技发展、使用环境、使用强度及维护情况等因素的影响，而会计准则和税法对其确定都赋予了较大的弹性空间。企业可通过选择折旧年限，最大限度地列支折旧费用，充分发挥折旧的抵税作用。

[例1]江淮钢铁集团公司于2008年12月购入一项价值600000元的固定资产，会计制度规定其预计使用年限为5—8年，预计净残值为20000元，适用的所得税税率为25％，采用平均年限法计提折旧。

（1）不考虑资金时间价值：

采用5年折旧年限：

年折旧额：（600000-20000）÷5=116000（元）

5年折旧产生的抵税效应总额=116000×25％×5=145000（元）

采用8年折旧年限：

年折旧额=（600000-20000）÷8=72500（元）

8年折旧产生的抵税效应总额=72500×25％×8=145000（元）

（2）考虑货币时间价值：

5年折旧产生的抵税效应总额现值=116000×25％×PVIFA10％，5=109939（元）

8年折旧产生的抵税效应总额现值=72500×25％x PVIFA10％，8=96696.875（元）

尽管折旧期限的改变，并未从数字上影响到企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值后，缩短折旧年限对企业更为有利。缩短折旧年限有利于加速成本收回，可以使后期

成本费用前移，从而使前期会计利润发生后移。如例1所示：折旧期限缩短为5年，企业的应缴所得税额要减少109939-96696.875=13242.125（元）。

二、固定资产预计净残值对企业所得税的影响

[例2]沿用例1资料，江淮钢铁集团公司于2008年12月购入一项价值600000元的固定资产，会计制度规定其预计使用年限为5年，预计净残值为10000元，适用的所得税税率为25％，采用平均年限法计提折旧。

当固定资产预计净残值为2000元时，年折旧额=（600000-20000）÷5=116000（元）当固定资产预计诤残值为10000元时，年折旧额=（600000-10000）÷5=118000（元）由于固定资产的预计净残值也是估计值。在税法允许的范围内，企业如果降低预计净残值，那么每期摊销的折旧额就会增加。从本例可以看出来，该项固定资产预计净残值降低113000元后，企业每年的折旧额增加了118000-116000=2000（元），从而使本应在固定资产报废或清理时才进行补偿的费用，提前计入成本费用中得到补偿，使前期的应纳税所得额减少了2000×25％=500（元），也达到企业前期抵税的目标。

三、固定资产折旧方法对企业所得税的影响

《企业会计准则第4号——固定资产》规定，企业应根据与固定资产有关经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更。《企业所得税法》规定，企业固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或采取加速折旧方法。《企业所得税实施条例》规定可采取缩短折旧年限或采取加速折旧方法的固定资产，包括：

（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；

（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60％；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。但税法对固定资产加速折旧的使用有限制条件，与会计准则存在差异。

[例3]沿用例1资料，江淮钢铁集团公司于2008年12月购入一项价值600000元的固定资产，会计制度规定其预计使用年限为5年，预计净残值为10000元，适用的所得税税率为25％，假设企业未扣除折旧的利润额如表1所示：

（1）年限平均法。年限平均法也称直线法，它是按照固定资产的预计使用年限平均每期折旧费的一种折旧法。其计算公式为：

年折旧额=应提折旧额/预计折旧年限=（原值一预计净残值）/预计折旧年限=原值×（1一预计净残值率）/预计折旧年限

结合本案例，该项固定资产年折旧额=（600000-10000）÷5=118000（元），税前利润和所得税额如表2所示：

5年累计应纳所得税为：220500+195500+270500+170500+160500=1017500（元）

应纳所得税额现值

=220500×0.909+195500×0.826+270500×0.751+170500×0.683+160500×0.621=781185（元）

注：0.909，0.826，0.751，0.683，0.621分别为1，2，3，4，5年的复利现值系数，下同。

（2）双倍余额递减法。这种方法是在不考虑固定资产预计净残值的情况下，在计提每年折旧时，用直线折旧率的两倍去乘固定资产当年期末账面净值。但应当注意，在其固定资产折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的净额平均摊销。其计算公式为：

年折旧率：2÷折旧年限×100％

月折旧率=年折旧率÷12

年折旧额=固定资产账面净值x年折旧率

在计算最后两年折旧额时，应将原采用的双倍余额递减法改为用当年年初的固定资产账面净值减去预计净残值，然后平均摊销。