企业所得税费用扣除详解(初稿)

1 企业所得税费用扣除详解 裴景东 2011-9-12 依据2007年《中华人民共和国企业所得税暂行条例》、《中华人民共和国税收征收管理法》税前扣除项目及标准，现将企业的所得税税前扣除费用详细解析，以助于基层财务工作人员参考使用。 纳税人的财会处理与税收规定不一致的，应依照税收规定执行；税收规定不明确，财会制度有明确规定的，暂按《企业会计准则》、《企业财务通则》规定执行。税收和财务会计制度均没有规定的，由当地税局明确扣除项目和扣除标准。

一、成本的扣除 成本即企业销售商品、提供劳务、转让资产直接消耗和支出。 企业必须在帐务上合理的划分直接成本和间接成本。直接成本根据原始凭证、生产消耗记录可将人工及物料消耗直接计入有关成本计算对象中，间接成本则必须以合理的的方法分配计入有关成本计算对象中。

纳税人在权责发生制原则下，按“两则”及行业财务会计制度规定方法核算并转销售产品的存货成本，允许扣除。

二、税金的扣除 税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的企业缴纳的各项税金及附加。即纳税人按税收规定缴纳的消费税、营业税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税、教育费附加、房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等税金及附加等，允许扣除。

（费用及损失）： 三、计税工资的扣除、

计税工资是指计算应纳税所得额时允许扣除的工资标准。具体包括企业以各种形式支付给职工的基工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资等合理工资。

（一）凡未实行工效挂钩的纳税人，按个人所得税标准依表执行。 （二）经批准实行工效挂钩办法的纳税人，其工资发放在工资总额增长幅度低于经济效益的增长幅度、职工平均工资的增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，予以按实际提取数扣除。 2

计税工薪的确认： 2009年1月8日，《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）文件规定税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；(四)企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。(五)有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。（六）属于国有性质的企业，其工薪不得超过政府有关部门给予的限定数额。（七）企业季节用工返聘人员等应区分工薪支出及福利费支出。

税务机关对工资合理性判断尺度客观上要求企业建立健全内部工资薪金管理规范，明确内部工资发放标准和程序。每次工资调整都要有案可查、有章可循。尤其要注意，每一笔工资薪金支出，是否及时、足额扣缴了个人所得税。

四、工资附加费：（职工福利费14%、职工教育经费2.5%、工会经费2%） 1.职工福利费问题 《企业所得税法实施条例》第四十条企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 》（国税函〔2009〕3号）明确了职工福利费列支范围：（一）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。值得注意的是，职工集体福利部门在福利活动过程中发生的业务成本并没有被要求纳入福利费核算，比如职工食堂购买米面油菜等原材料的支出。这些原材料支出是否可以扣除，不可一概而论，要结合食堂的组织形式、票据管理等具体判断。（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。这里需要说明的是职工防暑降温费，长期以来形成的操作习惯是企业为职工购买防暑降温用品，作为生产资料看待，纳入劳动保护费用处理。如果以现金发放则作为职工福利费。合理的取暖费可以在福利费中列支。（三）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费、独生子女费等。

国税函[2009]3号文件要求，企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。 为了达到单独设置账册准确核算的目的，每次发生福利费开支可以编制两笔会计分录。比如，发放高级行政管理人员发放职工交通补贴，借：管理费用， 3

贷：应付福利费（应付职工薪酬-福利费）。同时，借：应付福利费（应付职工薪酬-福利费），贷：库存现金。

2.工会经费： 自2010年1月1日起不超过工资薪金总额（即计税工资总额）（不包括职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金的工资额）的2%的部分，凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。

3.职工教育经费： 工资薪金总额（不包括职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金的工资额）的2.5%。

国税函[2009]3号文件第二条规定， “工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

根据《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建[2006]317号）： 企业职工教育培训经费列支范围包括：1．上岗和转岗培训；2．各类岗位适应性培训；3．岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；4．专业技术人员继续教育；5．特种作业人员培训；6．企业组织的职工外送培训的经费支出；7．职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；8．购置教学设备与设施；9．职工岗位自学成才奖励费用；10．职工教育培训管理费用；11．有关职工教育的其他开支。”

根据财税（2012）27号《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》的规定：软件企业发生的职工教育经费中的职工培训费用可以全额在企业所得税前扣除；但不能准确划分培训费用的，扔按2.5%扣除。

经过认定的技术先进型服务企业（限于21个城市）、动漫企业、中关村示范区科技创新创业企业发生的职工教育经费支出，不超过工薪总额的8%部分，准予扣除；超过的部分，准予在以后纳税年度结转。

注：2007年新的企业所得税法对三项工资附加费要求，随时发生，随时作费用处理，不再预先提取工资三费，但处理的数额不能超出按正常工资比例提取的标准。

4、社会保险费： 4

（1）“五险一金”即：基本养老保险、基本医疗保险、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，准予扣除。但为职工支付的商业保险，不得扣除。扣除标准应与在册职工工资基数相符。

（2）企业为职工支付的补充养老保险、补充医疗保险费，分别在不超过工资总额的5%标准内准予扣除；企业按国家规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合国务院财政、税务主管部门规定的可以扣除的商业保险费准予扣除。

（3）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除；企业为投资者或职工支付的商业保险费，不得扣除。

五、固定资产折旧费的扣除 2008年1月1日施行的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第五十九条和第六十条规定：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产折旧的最低年限如下：

（一）房屋、建筑物，为20年； （二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年； （三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年； （四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年； （五）电子设备，为3年。

从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的损耗、折旧方法，由国务院财政、税务部门另行规定。

生产性生物资产计算折旧的最低年限如下： （一）林木类生产性生物资产，为10年； （二）畜类生产性生物资产，为3年。

固定资产残值率规定 1、内资企业 《中华人民共和国企业所得税暂行条例及实施细则》第三十一条：残值比例在原价的5%以内，由企业自行确定。根据《国家税务总局关于做好已取消的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》（国税发〔2003〕70号）第二条之规定固定资产残值比例统一为5% 2、外资企业 根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第三十三条的规定，外资企业固定资产残值率一般为10%。

六、无形资产摊销的扣除 5

无形资产是指纳税人长期使用，没有实物形态的资产。包括专利技术、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和商誉等。

（一）纳税人应按照取得无形资产时的实际成本计价。 1、投资者作为资本金或合作条件投入的无形资产，按照评估确认或者合同协议约定的金额计价； 2、购入的无形资产，按照实际支付的价款计价； 3、自行开发并且依法申请取得的无形资产，按照开发过程中的实际支出计价； 4、接受捐赠的无形资产，按照发票帐单所列金额或者同类无形资产市价计价；

（二）无形资产应采取直线法摊销，在规定的年限内允许扣除： 1、无形资产的摊销年限不得低于10年。 2、作为投资或受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。（外购商誉的支出，可以在企业整体转让或清算时，准予扣除） 3、根据财税（2012）27号文件，企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的分别按其进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。

七、长期待摊费用的扣除 长期待摊费用是指企业发生的不能全部计入当年损益，而应在以后年度内分期摊销的各项费用。包括已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出、其他作为长期待摊费用的支出等。

固定资产修理支出可在当期直接扣除，大修理支出按照固定资产尚可使用年限摊销。固定资产改良支出尚未提足折旧的可增加固定资产价值已提足折旧的可在规定的期间内平均摊销。 固定资产改建支出是改变建筑物结构、延长使用年限发生的支出。已足额提取折旧的按照预计尚可使用年限分期摊销，租入固资的改建支出按合同约定的余下租凭赁期分摊。