cpa会计企业合并详解
CPA会计专题讲解之同一控制下企业合并
专题讲解：同一控制下企业合并同一控制——控股合并1.概述同一控制下企业合并因为是集团内部的合并，所以强调的是一个账面价值的概念，可以理解为内部交易。
从集团的角度理解，集团内部的企业合并并没有增加集团的总体价值，那么资产、负债强调一个账面价值是符合集团会计处理精神的。
所以对于控股合并，长期股权投资应该是按照被合并方的所有者权益的份额入账；而对于吸收合并而言按照资产、负债等的账面价值入账。
正是处于这样的考虑，合并方为企业合并发生的相关税费等计入企业当期损益；如果是发行债券、股票等方式发生的相关税费，影响的是债券和股票的初始入账价值，不影响长期股权投资的入账价值。
2.初始计量原则长期股权投资按照取得被合并方的所有者权益的份额入账，也就是内部交易不增加集团的可辨认净资产。
合并方付出的非货币性资产按照账面价值结转，产生的相关税费确认为合并成本，但不计入长期股权投资的入账价值。
为合并发生的相关税费计入当期损益；为发行债券、股票发生的税费作为发行债券、股票的初始入账金额的调整处理，不影响企业的合并成本，债券、股票的相关交易费用影响的是债券利息调整和股票形成的资本公积－股本溢价。
3.初始计量会计处理例题1、正保公司07年初投资集团内乙公司取得80％股权，被投资单位所有者权益为1500万。
正保公司为合并付出银行存款500万；发行债券500万，当日债券公允价值450万，支付相关税费50万；定向发行股票面值150万，公允价值300万，支付相关税费50万；另外正保公司为企业合并支付评估费等相关税费100万。
分录如下：长期股权投资入账价值＝1500×80％＝1200万；企业合并成本＝500＋450＋300＝1250万：借：长期股权投资1200管理费用100应付债券－利息调整100贷：银行存款700应付债券－面值500股本150资本公积－股本溢价504.合并日合并报表同一控制下企业合并合并日编制合并报表首先要对于取得被合并方账面留存收益的份额调整合并方的资本公积，也就是把资本公积还原为留存收益。
2020年注册会计师(CPA) 26第二十六章 企业合并(2020新教材版)
业务的判断知识点的扩展：
【相关规定】
1.业务的概念，投入、加工过程、产出。详见上页PPT。 2.除非存在相反证据, 被购买的资产和相关活动中如果 包括商誉, 则应当被假定为购入的是一项业务。当然, 商 誉的存在并不是构成业务的必要条件, 不存在商誉的被 购买组合仍然可能构成一项业务( 如产Th负商誉的廉价 购买)” 。（此条可以作为确定是否属于业务的一种辅 助证据：）
2.构成企业合并至少包括两层含义 一是取得对另一个或多个企业（或业务）的控制权。 二是所合并的企业必须构成业务。
业务是指企业内部某些Th产经营活动或资产负债的组合，该组 合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本 费用或所产Th的收入。（比如一个有Th产能力的分公司就是一 项业务；如果只是买进卖出商品的分公司则不构成业务而是一 组资产，因为其没有投入、加工、产出的能力）
5.企业会计准则禁止对在以下交易所记录的资产和负债 初始确认时产Th的暂时性差异确认递延所得税：
（1）非业务合并； （2）既不影响会计利润和也不影响应纳税所得额或可 抵扣亏损。相应地，资产购买中因账面价值与税务基础不 同形成的暂时性差异不应确认递延所得税资产或负债；而 业务合并中购买的资产和承担的债务因账面价值与税务基 础不同形成的暂时性差异应确认递延所得税影响。
其次, 买卖双方所达成的购买价6,们0万元依据收益法评估值而 设定, 该值远高于这组资产的账面价值2, 400万元和成本法评估 值, 可能是商誉存在的迹象。
所以，A公司收购的这组资产应作为一项业务进行会计处理
3.不形成企业合并事项 一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被
购买方（或被合并方）并不构成业务。
A公司
70
60
B公司 60
注会-会计-企业合并-归纳
A. 企业合并范围a) 企业合并：将2个或2个以上单独企业合并形成1个报告主题交易或事项b) 业务：企业内部某些生产经营活动或资产负债组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能独立计算其本钱费用或产生收入，但一般不构成一个企业、不具有独立法人资格c)价值根底上进展分配，不按照企业合并准那么进展处理B. 分类a) 合并方式①控股合并②吸收合并③新设合并b) 合并类型②非同一控制下企业合并C. 合并费用处理a) 直接相关费用〔审计费用，资产评估费用，法律咨询费〕借：管理费用贷：银行存款b) 发行债券佣金、手续费①计入负债初始计量金额②假设债券折价发行，费用增加折价金额；假设债券溢价发行，费用减少溢价金额c) 发行权益性证券佣金、手续费①在发行收入中扣减②假设溢价发行，自溢价收入中扣减〔借：资本公积贷：银行存款〕③无溢价或溢价收入缺乏扣减，冲减留存收益D. 会计处理〔结合“长期股权投资〞归纳文档〕a) A、B公司分别为P公司控制下子公司。
A公司于2011年3月10日自母公司P处取得B公司80%股权。
A公司发行了1 500万股本公司普通股〔每股面值1元〕作为对价。
假定A、B公司采用会计政策一样。
①A公司在合并日会计处理：借：长期股权投资〔A公司享有B公司账面所有者权益份额〕贷：股本〔面值〕资本公积②抵消分录：借：B公司账面所有者权益各项总额贷：长期股权投资〔A公司享有B公司账面所有者权益份额〕少数股东权益〔差额〕此时，合并报表中只表达了A公司留存收益，为同时合计表达B公司留存收益，编制恢复分录③恢复分录借：资本公积〔以A公司资本公积数额为限〕贷：盈余公积〔B公司合并前留存收益〕未分配利润〔B公司合并前留存收益〕b) A、B公司分别为S公司控制下子公司。
A公司于2011年4月10日向B公司股东定向增发1 000万股普通股〔每股面值1元，市价3元〕对B公司进展吸收合并，并于当日取得B公司净资产。
借：B公司各项资产账面价值贷：B公司各项负债账面价值股本10 000 000〔面值〕资本公积〔差额，假设在借方，且不够，那么涉及盈余公积、未分配利润，先冲减盈余公积，再冲减未分配利润〕c) A公司取得B公司全部股份〔非同一控制下企业合并〕，支付银行存款5 500万元，购置日B公司资产账面价值合计为10 000万元，负债账面价值合计为6 000万元，净资产合计为4 000万元，B公司一项资产公允价值高于账面价值1 000万元。
注册会计师考试《会计》知识点：企业合并总结
注册会计师考试《会计》知识点：企业合并总结
为了方便备战2013注册会计师考试的学员，中华会计网校论坛学员精心为大家分享了注册会计师考试各科目里的重要知识点，希望对广大考生有帮助。
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）
;3\
增发数量X购买方的公允价值=合并成本商誉益等.2\股本数
量反映上市公
司,金额反映
购买方;3\上市
公司公允价计
量
抵消分录,借:上
市公司的权益
（公允价）①商
誉④贷:股本（购
买方假定增发数
量）②资本公积
（合并成本-增
长）③
购买少数投权以购买日开始持续计算金
额反映
借:长投（投出
资产的公允价
值）贷:银行存
款等
1\第二次差额
合并报表进资
本公积;2\第二
次不确认商誉
权益法调整分录,
借:长投（差额X
持股比例）贷:未
分配利润2\抵消
分录借:子公司
所有者权益①
商誉④（第一次
合并时产生）资
本公积（倒挤）
⑤贷:少股权益
②长投③
不丧失控制权的处置借:银行贷:长
投（处置份额）
投资收益
处置时净资产
与取得价款差
额进资本公积
被购买
方
购买方取得100%股权,公允价调账;其他情况不改变原有账面价值。
注会会计学习笔记——第二十六章企业合并
会计相关知识学习笔记——企业合并第二十六章企业合并第一节企业合并概述一、企业合并的界定企业合并是将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易事项。
从会计角度，交易是否构成企业合并，进而是否能够按照企业合并准则进行会计处理，主要应关注两个方面：一是被购买方是否构成业务。
企业合并本质上是一种购买行为，但其不同于单项资产的购买，而是一组有内在联系、为了某一既定的生产经营目的存在的多项资产组合或是多项资产、负债构成的净资产的购买。
企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权。
即，要形成会计意义上的“企业合并”，前提是被购买的资产或资产负债组合要形成“业务”。
如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务，则该交易或事项不形成企业合并。
业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。
要构成业务不需要有关资产、负债的组合一定构成一个企业，或是具有某一具体法律形式。
实务中，虽然也有企业只经营单一业务，但一般情况下企业的分公司、独立的生产车间、不具有独立法人资格的分部等也会构成业务。
值得注意的是，有关的资产组合或资产、负债组合是否构成业务，不是看其在出售方手中如何经营，也不是看购买方在购入该部分资产或资产、负债组合后准备如何使用。
为保持业务判断的客观性，对一组资产或资产、负债的组合是否构成业务，要看正常的市场条件下，从一定的商业常识和行业惯例等出发，看有关的资产或资产、负债的组合能否被作为具有内在关联度的生产经营目的整合起来使用。
区分业务的购买——即构成企业合并的交易与不构成企业合并的资产或资产负债组合的购买，意义在于其会计处理存在实质上的差异：（1）企业取得了不形成业务的一种资产或资产、负债的组合时，应识别并确认所取得的单独可辨认资产（包括符合无形资产准则中无形资产定义和确认标准的资产）及承担的负债，并将购买成本基于购买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值，在各单独可辨认资产和负债间进行分配，不按照企业合并准则进行处理。
CPA考试会计科目学习笔记-第二十五章企业合并04
第二十五章企业合并（四）第三节非同一控制下企业合并的处理二、会计处理（一）非同一控制下的控股合并1.长期股权投资的初始投资成本确定参见第四章内容。
2.购买日合并财务报表的编制（1）将子公司各项资产、负债由账面价值调整到公允价值以固定资产为例，假定固定资产的公允价值大于账面价值借：固定资产贷：资本公积（2）确认递延所得税借：资本公积贷：递延所得税负债购买日抵销分录：借：股本资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润商誉（借方差额）贷：长期股权投资少数股东权益盈余公积或未分配利润（贷方差额）【教材例25-3】沿用【例25-2】的有关资料，P公司在该项合并中发行1 000万股普通股（每股面值1元，市场价格为8.75元），取得了S公司70%的股权。
不考虑所得税影响，编制购买方于购买日的合并资产负债表。
（1）确认长期股权投资：借：长期股权投资8 750贷：股本 1 000资本公积——股本溢价7 750（2）计算确定商誉：假定S公司除已确认资产外，不存在其他需要确认的资产及负债，则P公司首先计算合并中应确认的合并商誉：合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额=8 750-10 850×70%=1 155（万元）（3）编制调整和抵销分录：借：存货195长期股权投资 1 650固定资产 2 500无形资产 1 000贷：资本公积 5 345借：实收资本 2 500资本公积 6 845盈余公积500未分配利润 1 005商誉 1 155贷：长期股权投资8 750少数股东权益 3 255（4）编制合并资产负债表如表25-3所示。
（二）非同一控制下的吸收合并取得的资产、负债按公允价值计量；作为合并对价的非货币性资产在购买日公允价值与账面价值的差额计入当期损益；合并成本大于可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉，合并成本小于可辨认净资产公允价值的差额作为合并当期损益计入利润表。
三、通过多次交易分步实现的企业合并（一）同一控制下的企业合并1.个别财务报表合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言的被合并方所有者权益账面价值×全部持股比例+最终控制方收购被合并方而形成的商誉新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。
2023年注会考试会计知识点非同一控制下企业合并的处理
注会考试《会计》知识点：非同一控制下企业合并旳处理（10.28）一、总体规定非同一控制下旳企业合并，遵照市场理念，承认被投资方公允价值，是参与合并旳一方购置另一方或多方旳交易，基本处理原则是购置法。
要将被投资方可识别净资产旳公允价值作为投资方做账旳根据。
分别吸取合并和控股合并来考虑。
（一）确定购置方采用购置法核算企业合并旳首要前提是确定购置方。
购置方是指在企业合并中获得对另一方或多方控制权旳一方。
1.合并中一方获得了另一方半数以上有表决权股份旳，除非有明确旳证据表明该股份不能形成控制，一般认为获得控股权旳一方为购置方。
2.根据实质重于形式旳质量规定来判断，一方没有获得另一方半数以上有表决权股份，但存在如下状况时，一般也可认为其获得了对另一方旳控制权：（1）通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购置企业半数以上表决权。
（2）按照协议规定，具有主导被购置企业财务和经营决策旳权力。
（3）有权任免被购置企业董事会或类似权力机构绝大多数组员。
（4）在被购置企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票权。
注意：对于反向购置，会计上旳母企业是法律上旳子企业，要遵照实质重于形式旳规定鉴定。
（二）确定购置日购置日是购置方获得对被购置方控制权旳日期，即企业合并交易进行过程中，发生控制权转移旳日期。
同步满足了如下条件时，一般可认为实现了控制权旳转移，形成购置日。
有关旳条件包括：1.企业合并协议或协议已获股东大会等内部权力机构通过，如对于股份有限企业，其内部权力机构一般指股东大会。
2.按照规定，合并事项需要通过国家有关主管部门审批旳，已获得有关部门旳同意。
3.参与合并各方已办理了必要旳财产权交接手续。
4.购置方已支付了购置价款旳大部分（一般应超过50%），并且有能力支付剩余款项。
5.购置方实际上已经控制了被购置方旳财务和经营政策，并享有对应旳收益和风险。
（三）确定企业合并成本非同一控制下遵照旳原则是市场原则，即用投出资产旳公允价值作为企业合并成本。
cpa会计企业合并讲义
3.抵消合并方的长期股权投资成本与子公司净资产 项目的金额 借：实收资本/股本
资本公积——资本/股本溢价 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资
少数股东权益
（二）合并利润表
应包括合并方及被合并方自合并当期期初至合并 日实现的净利润。 （双方在当期所发生的交易应当按照合并财务报表 的有关原则进行抵消）。
例如：同一控制下的企业合并发生在20×7年3月 31日，编制合并日合并利润表时，应包括合并方 及被合并方自20×7年1月1日至20×7年3月31日。 （三）合并现金流量表
合并日合并现金流量表的编制与合并利润表的编 制原则相同。
例1：A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公
司在20×7年3月10日，自母公司P公司处取得B公司100%
• 【提示1】合并中不产生新的资产和负债。
• 【提示2】被合并方在， 但合并过程中不产生新的商誉。
同一控制下的企业合并成本及合并价差的会计处理
项目
账务处理要求
控股 以“长期股权投资” 按合并日享有的被合并方所有者权益（净资
合并 作为入账项目
产）账面价值的份额确认。
吸收 以被合并方原资产和 按合并日被合并方的资产和负债的账面价值
合并 负债作为入账项目
确认。
支付现金
长期股权投资初始投资成本与所付对价的差
合并 价差
转让非现金资产 承担债务
处理
额调整所有者权益项目（“资本公积--资本 /股本溢价”→盈余公积→未分配利润，下 同)
①以发行权益性证券的面值总额作为股本；
• 3.实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合 并前后较长时间内为最终控制方所控制。具体是指 在企业合并之前（即合并日之前），参与合并各方 在最终控制方的控制时间一般在1年以上（含1年）， 企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制 时间也应达到1年以上（含1年）。
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• 判断某一企业合并是否属于同一控制下的企业合并， 应当把握以下要点：
• 1.能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制 的一方通常指企业集团的母公司。 • 2.能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控 制的相同多方，是指根据合同或协议的约定，拥有 最终决定参与合并企业的财务和经营政策，并从中 获取利益的投资者群体。 • 3.实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合 并前后较长时间内为最终控制方所控制。具体是指 在企业合并之前（即合并日之前），参与合并各方 在最终控制方的控制时间一般在1年以上（含1年）， 企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制 时间也应达到 1年以上（含1年）。 2017/1/19 9
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其他
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二、同一控制下企业控股合并的合并日合并财务 报表的编制 （一）合并资产负债表 1.被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入 合并资产负债表中； 2.调整合并日前被合并方实现的留存收益中归属于 合并方享有的份额部分。 [抵消金额应以合并后合并方资本公积（资本/股本 溢价）的账面贷方余额为限]。 抵消会计分录： 借：资本公积——资本/股本溢价 贷：盈余公积 未分配利润
A公司
合并
合并方 被合并方
B公司
=
A公司
解决以下问题： （1）合并取得资产和负债按被合并方原资产、 负债进行确认； （2）合并价差的处理。
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3.新设合并
A公司
合并
合并方 被合并方
B公司
=
C公司
主要解决的问题： 将合并各方的资产和负债作为新企业的全部资 产和负债进行核算。
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• 4.企业之间的合并是否属于同一控制下的企业 合并，应综合构成企业合并交易的各方面情况， 按照实质重于形式的原则进行判断。通常情况 下，同一控制下的企业合并是指发生在同一企 业集团内部企业之间的合并。同受国家控制的 企业之间发生的合并，不应仅仅因为参与合并 各方在合并前后均受国家控制而将其作为同一 控制下的企业合并。
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第二节 同一控制下企业合并的处理 一、同一控制下的企业合并的处理原则 1.在控股合并中，合并方取得的被合并方的资 产和负债的价值，按其享有的被合并方在合并日 所有者权益账面价值进行计量且以“长期股权投 资”科目核算 2.在吸收合并中，合并方取得的被合并方的资 产和负债的价值，按其享有的被合并方在合并日 所有者权益账面价值进行确认，且以原资产和负 债项目进行核算； 3.合并方为合并所支付的对价与合并中取得的 净资产入账价值的差额调整“资本公积——资本 /股本溢价”，其余额不足的应调整留存收益 （盈余公积→未分配利润)。
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三、企业合并的类型 （一）同一控制下的企业合并 同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在 合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该 控制并非暂时性的。 （二）非同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并是指参与合并的企业 在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的 合并交易。
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二、ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ业合并的方式
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1.控股合并
A公司
合并
合并方 被合并方
B公司
=
以A公司为母公司,B公司 为子公司的集团公司
解决以下问题： （1）合并取得资产和负债按长期股权投资进行 确认及合并价差的处理； （2）合并日合并财务报表的编制。
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2.吸收合并
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•
3.不形成企业合并事项 一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而 被购买方（或被合并方）并不构成业务，或者没有引起 报告主体的变化。
• 4.不包括在企业合并准则规范范围内的交易或事项
• （1）购买子公司的少数股权，考虑到该交易或事项发生 前后，不涉及控制权的转移，不形成报告主体的变化， 不属于企业合并。 • （2）两方或多方形成合营企业。
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• 【提示1】合并中不产生新的资产和负债。 • 【提示2】被合并方在企业合并前账面上原已 确认的商誉应作为合并中取得的资产确认， 但合并过程中不产生新的商誉。
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同一控制下的企业合并成本及合并价差的会计处理
控股 合并 吸收 合并
合并 价差 处理 项目 以“长期股权投资” 作为入账项目 以被合并方原资产和 负债作为入账项目 支付现金 转让非现金资产 承担债务 账务处理要求 按合并日享有的被合并方所有者权益（净资 产）账面价值的份额确认。 按合并日被合并方的资产和负债的账面价值 确认。 长期股权投资初始投资成本与所付对价的差 额调整所有者权益项目（“资本公积--资本 /股本溢价”→盈余公积→未分配利润，下 同) ①以发行权益性证券的面值总额作为股本； 发行权益性证券(股票) ②长期股权投资(取得的资产和负债)的初始 成本与股本的差额处理（同上）。 按享有的被合并方已 宣告尚未发放的现金 应收股利 股利或利润 为企业合并发生的各 项直接相关费用 为合并发生的相关债 券债务手续费、佣金 管理费用 计入所发行债券及其他债务的初始成本。
第六章 企业合并
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第一节 企业合并概述
一、企业合并的界定
• 1.概念 • 企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个 报告主体的交易或事项。 • 2.构成企业合并至少包括两层含义
• (一)是取得对另一个或多个企业（或业务）的控制权。
• (二)是所合并的企业必须构成业务。 • 业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合， 该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立 计算其成本费用或所产生的收入。
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3.抵消合并方的长期股权投资成本与子公司净资产 项目的金额 借：实收资本/股本 资本公积——资本/股本溢价 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益
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（二）合并利润表 应包括合并方及被合并方自合并当期期初至合并 日实现的净利润。 （双方在当期所发生的交易应当按照合并财务报表 的有关原则进行抵消）。 例如：同一控制下的企业合并发生在20×7年3月 31日，编制合并日合并利润表时，应包括合并方 及被合并方自20×7年1月1日至20×7年3月31日。 （三）合并现金流量表 合并日合并现金流量表的编制与合并利润表的编 制原则相同。