案例1中韩国际税收协定的问题分析
案例9.1 中韩国际税收协定的问题分析
中华人民共和国政府和大韩民国政府关于《对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》（1994年）中关于税收饶让的条款于2004年12月31日到期。双方政府近期将对饶让条款的延期问题（协定第二十三条第四款）展开磋商。
一、国际税收协定中税收饶让的影响
税收饶让，也称作税收饶让抵免（Tax Sparing Credit），是指一国政府（居住国政府）对本国纳税人在国外投资得到投资所在国（收入来源国）减免的那一部分税收，视同已经缴纳，同样给予抵免待遇。税收饶让的目的是在运用抵免法消除国际重复征税的条件下，保证资金输入国为吸引外资所做出的种种税收减让得到落实，税收优惠得到充分发挥。
根据中—韩协定第23条的规定，双方均把对方按本国税收鼓励法律实行的减免视同已缴，给予抵免待遇，但对股息分配前的所得税有例外（协定中韩国政府不采用抵免）。
下面举例说明中韩协定中税收饶让条款对企业的实际影响。（见下图）
1.按照1994年签订的中韩协定中对汇回利润给予税收饶让的规定：
收入来源国（中国）对原来35%的税率进行免税，现在实际为0%，按照税收饶让条款，居住国（韩国）视同韩国居民纳税人在收入来源国（中国）缴纳了35%的税款，仍然给予35%的抵免，只征收5%的税款，则实际上该纳税人总共只缴纳了5元税款，所剩的收入净额为95元（100－5＝95）。
2. 如果1994年签订的中韩协定中税收饶让条款到期不延期：
上诉案例中，由于韩国居民企业在收入来源国（中国）享受优惠而并未纳税，居住国（韩国）按照企业在中国的实际纳税额进行抵扣（抵扣额为0），则征收40元税款，该纳税人所剩的收入净额为60元（100－40＝60）。
可见税收饶让的延期对在华投资的韩国企业来说是有重要影响的。
二、关于对股息所得间接抵免问题的说明
1.间接抵免的特点
根据抵免规定的不同，税收抵免分为直接抵免和间接抵免两种。两种方法的原理一样，但相对于直接抵免而言，间接抵免有如下特点：首先是适用对象不同，间接抵免适用于母公司与子公司之间的抵免关系，同一法律实体的派出机构不享受间接抵免待遇，自然人也不享受间接抵免待遇。其次是适用范围不同，间接抵免的适用范围仅为股息一项所得，直接抵免适用于包括营业利润、劳务所得、租金、特许权使用费在内的各项所得。第三是计算方法不同，在计算可获间接抵免的所得数额时，要将母公司来源于子公司的股息，通过公式换算为含税所得。
2.中国等亚洲国家对间接抵免的采用情况
在我国参与缔结的国际税收协定中，对间接抵免有着不同的处理方法。譬如，在我国与日本、美国、英国、马来西亚、新加坡、巴基斯坦、波兰、瑞士、克罗地亚等国签订的协定中，明确了间接抵免的规定，但附加有限制条件，即企业间拥有的股权比例必须在不少于10%的范围内（中日税收协定规定在日本方面为25%）。
在少数双边协定中，如中—新（西兰）、中—亚（美尼亚）税收协定，在中国方面不列入间接抵免规定。而在有些税收协定中，对方国家不列入间接抵免规定，这些国家有韩国、越南、匈牙利、印度、泰国、塞浦路斯、罗马尼亚、拉脱维亚等。
3.中韩协定中对股息所得的间接抵免对企业影响的案例分析
按照中韩国际税收协定第23条第2款的规定，目前中国政府给予居民企业取得境外股息所得间接抵免，而韩国政府不给予居民企业的境外股息所得间接抵免。所以仅仅从协定上来看，这样将对在华投资的韩国企业不利。
（1）在目前法规下对韩资企业的影响分析
韩国政府对居民企业境外股息所得的征税目前采用的是一种变通的方式。按照韩国国内目前的税法规定，韩国政府对于股息所得采取的是降低征收税率（标准税率的一半）的征税方式，即按照13.75％（标准税率为27.5％）。这相当于，不管分配股息前利润征收的所得税额是多少，韩国政府统一给予韩国企业的境外股息所得13.75％的抵扣额（该抵扣额与企业实际在华的税收负担基本相同），所以，即使协定中韩国政府对股息所得不给予间接税收抵免，但对在华投资的韩国企业目前并没有过多的不利影响。在这样情况下，中韩双方此次也不必对该条款做出修改。
(2) 假设韩国国内法对股息所得不给予优惠税率的影响分析
如果韩国政府对居民公司的境外股息采用标准税率进行征税（不采用优惠税率），且协定给予税收抵免，分是否给予税收饶让两种情况分析影响：
假设韩国A公司拥有中国B公司40%的股份，取得股息100万元，中国所得税税率为33%（假设按照优惠，B公司适用的实际税率为15％）。
①如果韩国政府给予企业股息所得税收抵免，但不给予税收饶让的情况下：
首先按照中国规定，外国投资者取得的利息（股息）免征所得税。在没有税收饶让条款，不考虑抵免限额的情况下，A公司在韩国交税时可抵免税款情况如下：
股息收入所含中国公司已缴纳的所得税为（韩国政府允许抵扣的税额）：
/(1-15%) × 15% = 176400
意味着该17.64万元为缴纳的“外商投资企业所得税”，A公司在韩国可享受间接抵免
17.64万元。
②如果韩国政府给予企业股息所得税收饶让：
首先按照中国规定，外国投资者取得的利息（股息）免征所得税。
按照国际上对于股息给予税收饶让的一般规定，缔约国一方居民公司取得来源于缔约国另一方居民公司的股息所得采用间接抵免法消除双重征税，所占股份比例限制为10%，股息收入视同缴纳的中国公司已缴纳的所得税为（韩国政府允许抵扣的税额）：/(1-33%) ×33% = 492500
意味着该49.25万元为缴纳的“外商投资企业所得税”，按照税收协定的税收饶让条款，A公司可享受间接抵免49.25万元。
可见在这种情况下，协定中韩国对汇回韩国的股息是否给予税收饶让，对在华投资的韩国企业集团是有重要影响的。
资料来源：新理财作者：佚名2006-12-13
讨论题：
1、根据上述资料简述什么是税收饶让？
2、税收饶让有什么作用？
3、税收饶让的合理性何在？
案例9.2 欧盟法律及其近期案例将严重影响国际税收惯例
《国际税收评论》（英文版）2005年7月18日刊登比利时列日大学税务专家利舍尔（Isabelle Riehelle）文章，题为《欧盟法律和对股息、利息与特许权使用费的征税：看近期案例法》，摘要如下。
欧盟有关税收的各项指令，已经对欧洲的“流动（movable）”所得（例如利息、股息和特许权使用费）的征税产生广泛影响。如1992年实施的母子公司指令，旨在防止设在各成员国的子公司向设在另一成员国的母公司支付股息产生的重复征税，同时也取消了在股息来源国的预提税。最近，欧盟利息和特许权使用费指令也已生效，旨在对设在不同成员国关联公司之间支付利息与特许权使用费时，取消原征的预提税。必须注意的是，对股息、利息与特许权使用费的征税，不只涉及关联公司利益，更重要的是要服从欧共体约（EC Treaty）的企业自由设立和资本自由流动的原则。欧洲法院（ECJ）近期多项判例都遵循了这些原则，结果导致许多国际税收产生重大变化。
一、几个重要案例
(一)比利时税法规定，纳税人收到国内来源股息，应征25％预提税，但对国外来源股息，即使已在来源国征了预提税，在比也不能抵免，仍应全额按25％再征预提税。假定在来源国已征15％预提税，在比再征25％，总税负将高达36.25%,显然高出国内股息税负。利息与特许权使用费也有相同规定。为此，两名比利时个人身份股东要求对来自法国的股息已征的15％预提税给以抵免，以和国内股息税负一致。但比税务当局驳回其申请。纳税人上诉，比法院乃于2004年12月要求ECJ先作指示，此案尚在侍候裁决，但ECJ判例的一贯意见已表明，不能由于对国内外投资待遇不同而影响资本自由流动。
(二)芬兰为消除股息的重复征税实行归集抵免制，并规定，芬公司向芬居民分配股息时，公司已征公司税，可全部自股东应税中抵免；但如非芬兰公司税纳税人，则不能抵免。为此，瑞典的曼尼南（Manninen）公司分配给芬兰股东股息的税负，就高于芬兰居民公司分配的股息。曼尼南公司一案为ECJ受理后，ECJ认为这一不平等待遇违反资本自由流动原则。为此，芬应同意对收受国外股息的纳税人同样享受抵免权。
(三)挪威税法规定，凡股息分配给在挪就其全世界所得征税的居民纳税人，该股息在原公司已按28％征公司税的，收受股息时不再征所得税，但非居民股东则仍应依法征税。为此挪威弗库斯银行（Fokus Bank）在挪的德国股东税负重于在挪居民股东。该银行为此向挪法院申请德股东享同样待遇。挪法院为此向欧洲自由贸易联合会（EFTA）法庭请示（按：此法庭系根据欧洲经济区协议，由ECJ授予司法权者。挪威、爱尔兰和列支敦士登等国均为该联合会成员，故有权对挪威案件裁决），EFTA法庭决定，挪威对居民和非居民股东免税待遇不一致，违反欧洲经济区条约（EEA Treaty）中的资本自由流动条款，裁决挪威应予纠正。
(四)荷兰税法规定，应征财富税（wealth tax）的国内纳税人享有优惠，而非居民在荷兰固定资产应征财富税却不能同样享受。但比利时居民由于比/荷税收协定的非歧视条款，却能和荷居民一样享此项优惠。一名德国居民因在荷有固定资产，申请享受同等优惠。对此，
ECJ的首席律师柯罗莫说，荷兰税法已违反了资本自由流动原则，对成员国通过双边协议形成的最惠国和一般国的不一致待遇，同样也违反这原则。
二、此类案例造成的影响
(一)此类案例涉及的国家，不仅只有资本自由流通政策问题，更会导致收入减少和税收法权约束问题。
(二)双边税收协定产生的最惠国待遇，如按ECJ首席律师意见无限制地推广，其影响将难以估计。例如卢森堡居民公司向比利时居民公司支付利息时，可按卢/比协定扣缴15％预提税。而卢/英协定则规定此项预提税为零税率。如按ECJ 首席律师的意见，上述比利时公司可申请比照卢/英协定享受零税率。其影响的广泛程度可想而知。
(三)按现行国际税收惯例，股息和利息一般以收受人的居住国为主要征税国，来源国则按有关协定规定的有限税率征收预提税。如按照欧盟法律必须对国内外投资税收待遇一致，而且不只适用于欧盟成员国，还应扩及成员国和第三国之间，这样，势将改变现行被普遍接受的国际税收惯例。其影响是严重的，应予慎重考虑。
资料来源：福州地税e网作者：佚名2005-12-23
讨论题：
1、上述四个案例产生的是什么问题？
2、案例中，各国是如何处理这一问题的？按照欧盟法律又该如何处理？
3、两种处理的区别是什么？
4、这四个按理最终会如何处理？
案例9.3 比尔斯公司国际税收管辖权案
比尔斯联合矿业有限公司（简称比尔斯公司），1902年在南非注册成立，总机构设在南非金伯利。1906年，英国政府要求比尔斯公司就其全部企业所得纳税。比尔斯公司以原告身份起诉，认为该公司的注册地、总机构所在地均为南非，其产品金刚石的开采和销售地也都在南非，故该公司应为南非公司，不应向英国政府交税。但英国法院认为，原告公司的大部分董事和终身董事均住在英国伦敦，部分董事和终身董事则住在南非，董事会大多在伦敦举行，公司经营与管理的重要决策，诸如矿业开发、钻石销售与利润分配、其他资产处置、任命公司经理等决定均在英国伦敦做出。所以，原告公司的实际管理和控制中心位于伦敦，其为英国的居民公司，应就环球所得向英国政府纳税。
资料来源：张丽英主编国际经济法教学案例北京法律出版社2004-10
讨论题：
1、各国确定法人居民身份的标准有哪些？
2、英国政府要求比尔斯公司就环球所得向英国政府纳税的依据是什么？
案例9.4 麦德隆诉国家财政部长案
麦德隆是美国一家船运公司的船长，经常往返于美国和加拿大之间的航程，并且在加拿大境内拥有1幢住宅，每年偕夫人来此度假两周。1950年，加拿大政府要求麦德隆就其境内外收入纳税，麦德隆不服，遂诉至法院，这即是有名的“麦德隆诉国家财政部长案”。
最终，加拿大法院认为仅拥有一幢住宅，而不在境内经常生活，不足以构成对“居所”的认定。依加拿大税法规定，“居所”是确定居民纳税人的重要标准之一。本案中，麦德隆船长在加拿大境内拥有住宅，是构成“居所”的客观标志。因此法院判决麦德隆不具有加拿大的居民纳税人身份。
资料来源：张丽英主编国际经济法教学案例北京法律出版社2004-10
讨论题：
1、法院判决前，加拿大政府要求麦德隆纳税的依据是什么？
2、居民（或公民）税收管辖权的基本含义是什么？
3、各国税法中判定自然人居民（或公民）身份的标准主要有哪些？
案例9.5 避免国际重复征税案
美国人威廉受聘在中美合资的一家集成电路设计和生产厂担任为期半年的技术顾问，半年期满回国时，威廉获劳务报酬10万美元。在该纳税年度期满时，威廉共有国内外所得25万美元。假设中国适用个人所得税税率为20%，美国适用个人所得税税率为25%。
资料来源：张丽英主编国际经济法教学案例北京法律出版社2004-10
讨论题：
1、如果中美两国没有签订任何税收协定，那么在该纳税年度，威廉需要承担的总税赋是多
少？这种现象称为什么？
2、国际上用来减除这种现象的方式和方法有哪些？
3、如果中美两国签订双边税收协定，协定约定分别适用扣除法、免税法和低税法来减除上
述现象，那么在该纳税年度，威廉需要承担的总税赋是多少？
4、如果中美两国签订双边税收协定，协定约定分别适用全额抵免和限额抵免来减除上述现象，那么在该纳税年度，威廉需要承担的总税赋是多少？
案例9.6 国家税务总局关于中国、古巴两国政府避免双重征税协定生效的通知
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局，扬州税务进修学院，局内各单位：
我国政府和古巴共和国政府于2001年4月13日在哈瓦那签订的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定，业经双方外交部门分别于2003年6月25日和2003年9月17日互致照会，确认已完成生效所必须的法律程序。根据协定第二十八条的规定，该协定应自2003年10月17日起生效，自2004年1月1日起执行。上述协定文本，总局已于2001年4月30日以国税函〔2001〕322号文印发给你们，请依照执行。
国家税务总局
二○○三年十月十日
中华人民共和国政府和古巴共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定中华人民共和国政府和古巴共和国政府，愿意缔结关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定，达成协议如下：
第一条人的范围
本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。
第二条税种范围
一、本协定适用于由缔约国一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。
二、对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收、对企业支付工资薪金总额征收的税收以及对资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。
三、本协定特别适用的现行税种是
（一）在中国：
１.个人所得税；
２.外商投资企业和外国企业所得税。
（以下简称“中国税收”）
（二）在古巴：
１.利润税；
２.个人所得税。
（以下简称“古巴税收”）
四、本协定也适用于本协定签订之日后征收的属于增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的税收。缔约国双方主管当局应将各自税法所做出的实质变动，在其变动后的适当时间内通知对方。
第三条一般定义
一、在本协定中，除上下文另有解释的以外：
（一）“中国”一语是指中华人民共和国；用于地理概念时，是指实施有关中国税收法律的所有中华人民共和国领土，包括领海，以及根据国际法，中华人民共和国拥有勘探和开发海底和底土资源以及海底以上水域资源的主权权利的领海以外的区域；
（二）“古巴”一语是指根据古巴国内法定义的边界以内，由古巴岛、青年岛、其它岛屿和毗邻暗礁、内水和领海构成的领土及上覆空间，以及根据其国内法和国际法，古巴享有主权权利和管辖权的大陆架、毗邻领海以外的专属经济区。
（三）“缔约国一方”和“缔约国另一方”的用语，按照上下文，是指中国或者古巴；
（四）“税收”一语按照上下文，是指中国税收或者古巴税收；
（五）“人”一语包括个人、公司和其他团体；
（六）“公司”一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体；
（七）“缔约国一方企业”和“缔约国另一方企业”的用语，分别指缔约国一方居民经营的企业和缔约国另一方居民经营的企业；
（八）“国民” 一语是指：
１.在中国，任何按照中国法律具有中国国籍的个人和任何按照中国法律建立的法人、合伙企业或团体；
２.在古巴，任何在古巴永久居住的古巴公民和任何按照古巴现行法律建立的法人、合伙企业或团体。
（九）“国际运输” 一语是指在缔约国一方企业以船舶或飞机经营的运输，不包括仅在缔约国另一方各地之间以船舶或飞机经营的运输；
（十）“主管当局”一语，在中国方面是指国家税务总局或其授权的代表；在古巴国方面是指财政价格部部长或其授权的代表。
二、缔约国一方在实施本协定时，对于未经本协定明确定义的用语，除上下文另有解释
的以外，应当具有该缔约国适用于本协定的税种的法律所规定的含义。
第四条居民
一、在本协定中，“缔约国一方居民”一语是指按照该缔约国法律，由于住所、居所、总机构所在地、管理机构所在地，或者其它类似的标准，在该缔约国负有纳税义务的人。但是这一用语不包括仅由于来源于该国的所得或位于该国的财产在该国负有纳税义务的人。
二、由于第一款的规定，同时为缔约国双方居民的个人，其身份应按以下规则确定：
（一）应认为是其有永久性住所所在缔约国的居民；如果在缔约国双方同时有永久性住所，应认为是与其个人和经济关系更密切（重要利益中心）所在缔约国的居民；
（二）如果其重要利益中心所在国无法确定，或者在缔约国任何一方都没有永久性住所，应认为是其有习惯性居处所在国的居民；
（三）如果其在缔约国双方都有，或者都没有习惯性居处，应认为是其国民所属缔约国的居民；
（四）如果按上述标准不能确定其身份，缔约国双方主管当局应通过协商解决。
三、由于第一款的规定，除个人以外，同时为缔约国双方居民的人，应由缔约国双方主管当局相互协商确定其居民身份。
第五条常设机构
一、在本协定中，“常设机构”一语是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所。
二、“常设机构”一语特别包括：
（一）管理场所；
（二）分支机构；
（三）办事处；
（四）工厂；
（五）作业场所；
（六）矿场、油井或气井、采石场或者其它开采自然资源的场所。
三、“常设机构”一语还包括：
（一）建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，但仅以该工地、工程或活动连续１２个月以上的为限；
（二）缔约国一方企业通过雇员或者雇用的其他人员，在缔约国另一方为同一个项目或相关联的项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以在任何二十四个月中连续或累计超过十二个月的为限。
四、虽有本条上述规定，“常设机构”一语应认为不包括：
（一）专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施；
（二）专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；
（三）专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存；
（四）专为本企业采购货物或者商品，或者搜集情报的目的所设的固定营业场所；
（五）专为本企业进行其它准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所；
（六）专为本款第（一）项至第（五）项活动的结合所设的固定营业场所，如果由于这种结合使该固定营业场所的全部活动属于准备性质或辅助性质。
五、虽有第一款和第二款的规定，当一个人（除适用第六款规定的独立代理人以外）在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动，有权并经常行使这种权力以该企业的名义签订合同，这个人为该企业进行的任何活动，应认为该企业在该缔约国一方设有常设机构。除非这个人通过固定营业场所进行的活动限于第四款的规定，按照该款规定，不应认为该固定营业场所是常设机构。
六、缔约国一方企业仅通过按常规经营本身业务的经纪人、一般佣金代理人或者任何其
他独立代理人在缔约国另一方进行营业，不应认为在该缔约国另一方设有常设机构。但如果这个代理人的活动全部或几乎全部代表该企业，不应认为是本款所指的独立代理人。
七、缔约国一方居民公司，控制或被控制于缔约国另一方居民公司或者在该缔约国另一方进行营业的公司（不论是否通过常设机构），此项事实不能据以使任何一方公司构成另一方公司的常设机构。
第六条不动产所得
一、缔约国一方居民从位于缔约国另一方的不动产取得的所得（包括农业或林业所得），可以在该缔约国另一方征税。
二、“不动产”一语应当具有财产所在地的缔约国的法律所规定的含义。该用语在任何情况下应包括附属于不动产的财产，农业和林业所使用的牲畜和设备，有关地产的一般法律规定所适用的权利，不动产的用益权以及由于开采或有权开采矿藏、水源和其它自然资源取得的不固定或固定收入的权利。船舶和飞机不应视为不动产。
三、第一款的规定应适用于从直接使用、出租或者任何其它形式使用不动产取得的所得。
四、第一款和第三款的规定也适用于企业的不动产所得和用于进行独立个人劳务的不动产所得。
第七条营业利润（略）
第八条海运和空运
一、缔约国一方企业以船舶或飞机经营国际运输业务所取得的利润，应仅在该缔约国征税。
二、第一款规定也适用于参加合伙经营、联合经营或者参加国际经营机构取得的利润。
第九条联属企业
一、当：
（一）缔约国一方企业直接或者间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本，或者（二）同一人直接或者间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或资本，
在上述任何一种情况下，两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系，因此，本应由其中一个企业取得，但由于这些情况而没有取得的利润，可以计入该企业的利润，并据以征税。
二、缔约国一方将缔约国另一方已征税的企业利润，而这部分利润本应由该缔约国一方企业取得的，包括在该缔约国一方企业的利润内，并且加以征税时，如果这两个企业之间的关系是独立企业之间的关系，该缔约国另一方应对这部分利润所征收的税额加以调整，在确定上述调整时，应对本协定其它规定予以注意，如有必要，缔约国双方主管当局应相互协商。
第十条股息
一、缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，可以在该缔约国另一方征税。
二、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的缔约国，按照该缔约国法律征税。但是，如果股息受益所有人是缔约国另一方居民，则所征税款：
（一）如果受益所有人是直接持有支付股息公司至少百分之二十五资本的公司（不是合伙企业），不应超过股息总额的百分之五；
（二）在其他情况下，不应超过股息总额的百分之十。
缔约国双方主管当局应协商确定实行上述限制的方法。
本款不应影响对该公司支付股息前的利润所征收的公司利润税。
三、本条“股息”一语是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民的缔约国法律，视同股份所得同样征税的其它公司权利取得的所得。
四、如果股息受益所有人是缔约国一方居民，在支付股息的公司是其居民的缔约国另一方，通过设在该缔约国另一方的常设机构进行营业或者通过设在该缔约国另一方的固定基地从事独立个人劳务，据以支付股息的股份与该常设机构或固定基地有实际联系的，不适用第一款和第二款的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第七条或第十四条的规定。
五、缔约国一方居民公司从缔约国另一方取得利润或所得，该缔约国另一方不得对该公司支付的股息征收任何税收。但支付给该缔约国另一方居民的股息或者据以支付股息的股份与设在缔约国另一方的常设机构或固定基地有实际联系的除外。对于该公司的未分配的利润，即使支付的股息或未分配的利润全部或部分是发生于该缔约国另一方的利润或所得，该缔约国另一方也不得征收任何税收。
第十一条利息（略）
第十二条特许权使用费（略）
第十三条财产收益（略）
第十四条独立个人劳务（略）
第十五条非独立个人劳务（略）
第十六条董事费（略）
第十七条艺术家和运动员（略）
第十八条退休金（略）
第十九条政府服务（略）
第二十条教师和研究人员（略）
第二十一条学生和实习人员（略）
第二十二条其它所得（略）
第二十三条消除双重征税方法
一、在中国，消除双重征税如下：
中国居民从古巴取得的所得，按照本协定规定在古巴缴纳的税额，可以在对该居民征收的中国税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照中国税法和规章计算的中国税收数额。
二、在古巴，消除双重征税如下：
（一）古巴居民从中国取得的所得，按照本协定规定在中国缴纳的税额，应该根据第二款第（二）项的规定允许在对该居民征收的古巴税收中扣除，其扣除额应等同于在中国缴纳的税额。
（二）根据第二款第（一）项规定允许的扣除额，不应超过对可以在中国征税的该项所得在扣除前计算的税收数额。
当古巴居民根据本协定规定，取得任何所得项目在古巴免税时，古巴在计算该居民其它所得项目的应纳税收时对上述所得予以考虑。
三、在本条第一款和第二款中，按照缔约国一方为促进经济发展的减税、免税或其他税收优惠的法律规定，在该缔约国一方未予征收的税收，缔约国另一方应视同已在该缔约国一方征税。
第二十四条无差别待遇
一、缔约国一方国民在缔约国另一方负担的税收或者有关条件，不应与该缔约国另一方国民在相同情况下，负担或可能负担的税收或者有关条件不同或比其更重。
二、缔约国一方企业在缔约国另一方常设机构的税收负担，不应高于该缔约国另一方对其本国进行同样活动的企业。本规定不应理解为缔约国一方由于民事地位、家庭负担给予该缔约国居民的任何扣除、优惠和减免也必须给予该缔约国另一方居民。
三、除适用第九条第一款、第十一条第七款或第十二条第六款规定外，缔约国一方企业
支付给缔约国另一方居民的利息、特许权使用费和其它款项，在确定该企业应纳税利润时，应与在同样情况下支付给该缔约国一方居民同样予以扣除。
四、缔约国一方企业的资本全部或部分，直接或间接为缔约国另一方一个或一个以上的居民拥有或控制，该企业在该缔约国一方负担的税收或者有关条件，不应与该缔约国一方其它同类企业的负担或可能负担的税收或者有关条件不同或比其更重。
五、虽有第二条的规定，本条规定适用于各种税收。
第二十五条协商程序
一、当一个人认为，缔约国一方或者双方所采取的措施，导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时，可以不考虑各缔约国国内法律的补救办法，将案情提交本人为其居民的缔约国主管当局；或者如果其案情属于第二十四条第一款，可以提交本人为其国民的缔约国主管当局。该项案情必须在不符合本协定规定的征税措施第一次通知之日起，三年内提出。
二、上述主管当局如果认为所提意见合理，又不能单方面圆满解决时，应设法同缔约国另一方主管当局相互协商解决，以避免不符合本协定的征税。达成的协议应予执行，而不受各缔约国国内法律的时间限制。
三、缔约国双方主管当局应通过协议设法解决在解释或实施本协定时所发生的困难或疑义，也可以对本协定未作规定的消除双重征税问题进行协商。
四、缔约国双方主管当局为达成第二款和第三款的协议，可以相互直接联系。为有助于达成协议，双方主管当局的代表可以进行会谈，口头交换意见。
第二十六条情报交换
一、缔约国双方主管当局应交换为实施本协定的规定所需要的情报，或缔约国双方关于本协定所涉及的税种的国内法律的规定所需要的情报（以根据这些法律征税与本协定不相抵触为限），特别是防止偷漏税的情报。情报交换不受第一条的限制。缔约国一方收到的情报应作密件处理，仅应告知与本协定所含各种有关的查定、征收、执行、起诉或裁决上诉有关的人员或当局（包括法院和行政管理部门）。上述人员或当局应仅为上述目的使用该情报，但可以在公开法庭的诉讼程序或法庭判决中公开有关情报。
二、第一款的规定在任何情况下，不应被理解为缔约国一方有以下义务：
（一）采取与该缔约国或缔约国另一方法律和行政惯例相违背的行政措施；
（二）提供按照该缔约国或缔约国另一方法律或正常行政渠道不能得到的情报；
（三）提供泄露任何贸易、经营、工业、商业、专业秘密、贸易过程的情报或者泄露会违反公共政策（公共秩序）的情报。
第二十七条外交代表和领事官员（略）
第二十八条生效
本协定在缔约国双方交换外交照会确认已履行为本协定生效所必需的各自的法律程序之日起的第三十天开始生效。本协定将适用于在协定生效年度的次年一月一日或以后开始的纳税年度中取得的所得。
第二十九条终止
本协定应长期有效。但缔约国任何一方可以在本协定生效之日起满五年后任何历年六月三十日或以前，通过外交途径书面通知对方终止本协定。在这种情况下，本协定对终止通知发出年度的次年一月一日或以后开始的纳税年度中取得的所得停止有效。
本协定于二○○三一年四月十三日在哈瓦那签订，一式两份，每份都用中文、西班牙文和英文写成，所有文本具有同等效力。如在解释上遇有任何分歧，应以英文本为准。
资料来源：国家税务总局公报2003年第10号（总第19号）北京2003-11-20
思考题：
1、该协定属于哪一种类型的税收协定？
2、该税收协定的主要内容有哪些？
3、该税收协定的作用是什么？
案例9.7 国际重复课税的消除方法
A 国一居民公司M ，在某纳税年度内，取得总所得250 万元，其中总公司来自居住国A 国的所得是150 万元，分公司来自非居住国
B 国的所得是100 万元。 A 国的企业所得税税率是40 ％，B 国的企业所得税税率是30 ％，B 国分公司享受20 ％的优惠税率。现分别计算A 国政府在采用免税法、扣税法、抵免法、税收饶让下，该公司应向A 国政府缴纳的税款。
（一）用免税法计算：
M 公司在B 国已纳税款100 × 20 ％＝20 万元
M 公司在A 国应纳税款150 × 40 ％＝60 万元
M 公司承担的总税负20+60 ＝80 万元
（二）用扣税法计算：
M 公司在B 国已纳税款100 × 20 ％＝20 万元
M 公司在A 国应纳税款（150+100 －20 ）× 40 ％＝92 万元
M 公司承担的总税负20+92 ＝112 万元
（三）用抵免法计算：
M 公司在B 国已纳税款100 × 20 ％＝20 万元
M 公司在A 国应纳税款（150+100 ）× 40 ％－20 ＝80 万元
M 公司承担的总税负20+80 ＝100 万元
（四）按税收饶让规定计算
M 公司在B 国已纳税款100 × 20 ％＝20 万元
视同已纳税款100 × 30 ％＝30 万元
M 公司在A 国应纳税款（150+100 ）× 40 ％－30 ＝70 万元
M 公司承担的总税负20+70 ＝90 万元
资料来源：
讨论题：
1 、对 4 种消除国际重复征税的方法进行评价。
2 、我国应该采用何种方法消除国际重复征税？