中级财务会计——无形资产
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2015-1-8
1
本章主要内容
1.无形资产的含义及其确认
2.无形资产的初始计量
3.研究与开发支出的确认
4.无形资产的摊销原则及会计处理
5.无形资产处臵及其会计处理
2015-1-8
2
第一节
无形资产的确认和初始计量
一、无形资产的概念
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物 形态的可辨认非货币性资产。
2015-1-8
10
三、无形资产的初始计量
无形资产应当按照成本进行初始计量
（一）外购无形资产的成本，包括购买价款 、相关税费以及直接归属于使该项资产达到 预定用途所发生的其他支出。
借：无形资产
贷：相关账户
2015-1-8
11
例：2015年1月1日，甲公司支付价款3 000 000元从乙公司购入一项专利权，另支付相关 税费10 000元，款项已通过银行转账支付。 如果使用了该项专利权，甲公司预计其生产 能力将比原先提高20%，销售利润率将增长 15%。假设不涉及其他相关税费。 借：无形资产－专利权 贷：银行存款 3 010 000 3 010 000
2015-1-8 19
【例】2015年1月1日，A股份有限公司购入一块土
地的使用权，以银行存款转账支付9 000 000元，
并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支 出10 000 000元，工资费用5 000 000元，其他相 关费用10 000 000元等。该工程已经完工并达到 预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为
2015-1-8 29
【单选题】甲公司2015年1月10日开始自行研究开发 一项无形资产，12月31日达到预定用途。其中，研 究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40 万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件 前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万 元，符合资本化条件后发生职工薪酬100万元、计提 专用设备折旧200万元。 假定不考虑其他因素，甲公司2015年对上述研发支 出进行的下列会计处理中，正确的是（ ） 。 A.确认管理费用70万元，确认无形资产360万元 B.确认管理费用30万元，确认无形资产400万元 C.确认管理费用130万元，确认无形资产300万元 D.确认管理费用100万元，确认无形资产330万元
（二）开发阶段
指在进行商业性生产或使用前，将研 究成果或其他知识应用于某项计划或设计， 以生产出新的或具有实质性改进的材料、装 臵、产品等。
相对于研究阶段而言，开发阶段应当 是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具 备了形成一项新产品或新技术的基本条件。
2015-1-8 24
研究阶 段
研发 支出
计入当期损 益
2015-1-8 18
1、房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对 外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计 入所建造的房屋建筑物成本。 2、企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上 建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分 配的，应当全部作为固定资产处理。
3、企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使 用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价 值转为投资性房地产。
2015-1-8
22
第二节 内部研究开发支出的确认与计量
一、研究与开发阶段的区分 （一）研究阶段
指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独 创性的有计划调查。 研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资 料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会 转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大 的不确定性。 研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（ 2015-1-8 23 管理费用）。
2015-1-8 15
【例】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司 预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长30%。为 此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投 资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500 万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项 已通过银行转账支付。
该商标权的初始计量，应当以取得时的成本为基础。 取得时的成本为投资协议约定的价格500万元，加上 支付的相关税费2万元。
2015-1-8
12
（二）购买无形资产的价款超过正常信用条 件延期支付，实质上具有融资性质的，无 形资产的成本以购买价款的现值为基础确 定。实际支付的价款与购买价款的现值之 间的差额，除按照借款费用的有关规定应 予资本化的以外，应当在信用期间内采用 实际利率法进行摊销，计入当期损益。
2015-1-8 13
2015-1-8
4ห้องสมุดไป่ตู้
无形资产主要包括专利权、非专利技术、
商标权、著作权、土地使用权（也可能作 为投资性房地产、固定资产或存货）、特 许权等。
2015-1-8
5
1.专利权：指权利人在法定期限内对某一 发明创造所拥有的独占权和专有权。
2.商标权：是指企业专门在某种指定的商 品上使用特定的名称、图案、标记的权利。
(2)2015年1月31日前发生材料费用800 000元，人工 费用500 000元，计提专用设备折旧50 000元，其他 费用20 000元，总计1 370 000元。
（三）自行开发的无形资产，其成本包括自满 足无形资产确认条件后至达到预定用途前所 发生的支出总额，但是对于以前期间已经费 用化的支出不再调整。 （四）投资者投入无形资产的成本，应当按照 投资合同或协议约定的价值确定，但合同或 协议约定价值不公允的除外。
2015-1-8
14
【例】某股份有限公司接受A公司以其所拥有 的专利权作为出资，双方协议约定的价值 为2 000万元，按照市场情况估计其公允价 值为1 500万元，已办妥相关手续。该公司 接受A公司投资后的注册资本为100 00万元 ，A公司投资持股比例为20%。 借：无形资产 1 500 资本公积 500 贷：实收资本—A 2 000
商标权的有效期限为10年，期满前可继
续申请延长注册期。
2015-1-8
6
3.土地使用权：是指国家准许某一企业在一 定期间对国有土地享有开发、利用、经营的 权利。 购入的：将支付的土地出让金资本化，作为 无形资产。 行政划拨无偿取得的：不作为无形资产，若 以后将土地使用权有偿转让、出租、抵押、 作价入股和投资时，应按规定将补交的土地 出让价款予以资本化，作为无形资产。
2015-1-8 27
【例】关于企业内部研究开发项目的支出， 下列说法中错误的是（ ）。 A.企业内部研究开发项目的支出，应当区 分研究阶段支出与开发阶段支出 B.企业内部研究开发项目研究阶段的支出 ，应当于发生时计入当期损益 C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出 ，应确认为无形资产 D.企业内部研究开发项目开发阶段的支出 ，可能确认为无形资产，也可能确认为费用
符合资本化条件的， 计入无形资产成本 开发阶 段
不符合资本化条件的， 计入当期损益
二、开发阶段相关支出资本化的条件
同时满足下列条件： 1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有 可行性； 2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图； 3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该 无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市 场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性； 4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该 无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； 5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 无法区分研究阶段和开发阶段的支出,应当在发生时作 为管理费用。
2015-1-8 7
4.著作权：
是指著作权人对其著作依法享有的出版、发行等方 面的专有权利。 5.经营特许权： 也称为专营权，指在某一地区经营或销售某种特 定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商 标、商号、技术秘密等的权利。 6.非专利技术也称专有技术，是指发明人垄断的、不 公开的，具有实用价值的先进技术、资料、技能、知 识等。
2015-1-8 26
三、内部开发无形资产成本的计量
内部研发形成的无形资产成本，由可直 接归属于该资产的创造、生产并使该资产能 够以管理层预定的方式运作的所有必要支出 构成。
内部开发无形资产的支出包括在满足资 本化条件的时点至无形资产达到预定用途前 发生的支出总和，对于同一项无形资产在开 发过程中达到资本化条件之前已经费用化计 入当期损益的支出不再进行调整。
2015-1-8
000 000 90 000 000 000 10 5 l0 000 000 000 000 000 000 000
000 000 25 000 000
21
（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧
借：制造费用 贷：累计折旧 借：管理费用 贷：累计摊销 1 000 000 1 000 000 180 000 180 000
【答案】C
【解析】根据相关的规定，只有在开发阶段符合 资本化条件后的支出才能计入无形资产入账价值 ，此题中开发阶段符合资本化条件的支出金额 =100+200=300（万元），确认为无形资产；其他 支出全部计入当期损益，所以计入管理费用的金 额=（30+40）+（30+30）=130（万元）。
【例】2014年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项 新技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的 技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低 该公司的生产成本。2015年1月31日，该项新型技术 研发成功并且已经达到预定用途。研发过程中所发生 的直接相关的必要支出情况如下： (1)2014年度发生材料费用9 000 000元，人工费用4 500 000元，计提专用设备折旧750 000元，以银行存 款支付其他费用3 000 000元，总计17 250 000元， 其中，符合资本化条件的支出为7 500 000元。
无形资产特征：
1.由企业拥有或控制并能为其带来未来经济利益； 2.无形资产不具有实物形态； 3.无形资产具有可辨认性； 商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性， 不属于无形资产。 4.无形资产属于非货币性资产。
2015-1-8 3
货币性资产，是指持有的现金及将以固定 或可确定金额的货币收取的资产，包括现 金、应收账款和应收票据以及准备持有至 到期的债券投资等。 非货币性资产，指货币性资产以外的资产， 包括存货、固定资产、无形资产、股权投 资以及不准备持有至到期的债券投资等。
2015-1-8 8
1.下列各项中，企业可以确认为无形资产的有 （ ）。 A．企业自行开发研制的专利权 B．企业长期积累的客户关系
C．接受捐赠取得的专有技术 D．吸收投资取得的土地使用权 E．有偿取得的高速公路15年的收费权
答案：ACDE
2015-1-8
9
二、无形资产的确认条件
同时满足下列条件： 1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入 企业； 2.该无形资产的成本能够可靠地计量。
甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本 =500+2=502（万元）
甲公司的账务处理如下：
借：无形资产——商标权 贷：实收资本（或股本） 银行存款 5 020 000 5 000 000 20 000
（五）非货币性资产交换、债务重组和政府 补助取得的无形资产的成本，应当分别有 关规定确定。 （六）土地使用权 企业取得的土地使用权通常应确认为 无形资产。土地使用权用于自行开发建造 厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上 建筑物分别进行摊销和提取折旧。 但下列情况除外：
2015-1-8 28
四、内部研究开发费用的会计处理
企业自行开发无形资产发生的研发支出，无 论是否满足资本化条件，均应先在“研发支 出”科目中归集。 期末，(1)对于不符合资本化条件的研发支 出，转入当期管理费用；(2)符合资本化条 件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研 发支出”科目中，待开发项目完成达到预定 用途形成无形资产时，再将其发生的实际成 本转入无形资产。
50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净
残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简
化核算，不考虑其他相关税费。
2015-1-8
20
A公司的账务处理： （1）支付转让价款 借：无形资产—土地使用权 9 贷：银行存款 （2）在土地上自行建造厂房 借：在建工程 25 贷：工程物资 应付职工薪酬 银行存款 （3）厂房达到预定可使用状态 借：固定资产 25 贷：在建工程
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本章主要内容
1.无形资产的含义及其确认
2.无形资产的初始计量
3.研究与开发支出的确认
4.无形资产的摊销原则及会计处理
5.无形资产处臵及其会计处理
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第一节
无形资产的确认和初始计量
一、无形资产的概念
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物 形态的可辨认非货币性资产。
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10
三、无形资产的初始计量
无形资产应当按照成本进行初始计量
（一）外购无形资产的成本，包括购买价款 、相关税费以及直接归属于使该项资产达到 预定用途所发生的其他支出。
借：无形资产
贷：相关账户
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例：2015年1月1日，甲公司支付价款3 000 000元从乙公司购入一项专利权，另支付相关 税费10 000元，款项已通过银行转账支付。 如果使用了该项专利权，甲公司预计其生产 能力将比原先提高20%，销售利润率将增长 15%。假设不涉及其他相关税费。 借：无形资产－专利权 贷：银行存款 3 010 000 3 010 000
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【例】2015年1月1日，A股份有限公司购入一块土
地的使用权，以银行存款转账支付9 000 000元，
并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支 出10 000 000元，工资费用5 000 000元，其他相 关费用10 000 000元等。该工程已经完工并达到 预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为
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【单选题】甲公司2015年1月10日开始自行研究开发 一项无形资产，12月31日达到预定用途。其中，研 究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40 万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件 前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万 元，符合资本化条件后发生职工薪酬100万元、计提 专用设备折旧200万元。 假定不考虑其他因素，甲公司2015年对上述研发支 出进行的下列会计处理中，正确的是（ ） 。 A.确认管理费用70万元，确认无形资产360万元 B.确认管理费用30万元，确认无形资产400万元 C.确认管理费用130万元，确认无形资产300万元 D.确认管理费用100万元，确认无形资产330万元
（二）开发阶段
指在进行商业性生产或使用前，将研 究成果或其他知识应用于某项计划或设计， 以生产出新的或具有实质性改进的材料、装 臵、产品等。
相对于研究阶段而言，开发阶段应当 是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具 备了形成一项新产品或新技术的基本条件。
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研究阶 段
研发 支出
计入当期损 益
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1、房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对 外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计 入所建造的房屋建筑物成本。 2、企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上 建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分 配的，应当全部作为固定资产处理。
3、企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使 用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价 值转为投资性房地产。
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第二节 内部研究开发支出的确认与计量
一、研究与开发阶段的区分 （一）研究阶段
指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独 创性的有计划调查。 研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资 料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会 转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大 的不确定性。 研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（ 2015-1-8 23 管理费用）。
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【例】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司 预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长30%。为 此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投 资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500 万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项 已通过银行转账支付。
该商标权的初始计量，应当以取得时的成本为基础。 取得时的成本为投资协议约定的价格500万元，加上 支付的相关税费2万元。
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（二）购买无形资产的价款超过正常信用条 件延期支付，实质上具有融资性质的，无 形资产的成本以购买价款的现值为基础确 定。实际支付的价款与购买价款的现值之 间的差额，除按照借款费用的有关规定应 予资本化的以外，应当在信用期间内采用 实际利率法进行摊销，计入当期损益。
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无形资产主要包括专利权、非专利技术、
商标权、著作权、土地使用权（也可能作 为投资性房地产、固定资产或存货）、特 许权等。
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1.专利权：指权利人在法定期限内对某一 发明创造所拥有的独占权和专有权。
2.商标权：是指企业专门在某种指定的商 品上使用特定的名称、图案、标记的权利。
(2)2015年1月31日前发生材料费用800 000元，人工 费用500 000元，计提专用设备折旧50 000元，其他 费用20 000元，总计1 370 000元。
（三）自行开发的无形资产，其成本包括自满 足无形资产确认条件后至达到预定用途前所 发生的支出总额，但是对于以前期间已经费 用化的支出不再调整。 （四）投资者投入无形资产的成本，应当按照 投资合同或协议约定的价值确定，但合同或 协议约定价值不公允的除外。
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【例】某股份有限公司接受A公司以其所拥有 的专利权作为出资，双方协议约定的价值 为2 000万元，按照市场情况估计其公允价 值为1 500万元，已办妥相关手续。该公司 接受A公司投资后的注册资本为100 00万元 ，A公司投资持股比例为20%。 借：无形资产 1 500 资本公积 500 贷：实收资本—A 2 000
商标权的有效期限为10年，期满前可继
续申请延长注册期。
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3.土地使用权：是指国家准许某一企业在一 定期间对国有土地享有开发、利用、经营的 权利。 购入的：将支付的土地出让金资本化，作为 无形资产。 行政划拨无偿取得的：不作为无形资产，若 以后将土地使用权有偿转让、出租、抵押、 作价入股和投资时，应按规定将补交的土地 出让价款予以资本化，作为无形资产。
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【例】关于企业内部研究开发项目的支出， 下列说法中错误的是（ ）。 A.企业内部研究开发项目的支出，应当区 分研究阶段支出与开发阶段支出 B.企业内部研究开发项目研究阶段的支出 ，应当于发生时计入当期损益 C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出 ，应确认为无形资产 D.企业内部研究开发项目开发阶段的支出 ，可能确认为无形资产，也可能确认为费用
符合资本化条件的， 计入无形资产成本 开发阶 段
不符合资本化条件的， 计入当期损益
二、开发阶段相关支出资本化的条件
同时满足下列条件： 1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有 可行性； 2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图； 3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该 无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市 场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性； 4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该 无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； 5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 无法区分研究阶段和开发阶段的支出,应当在发生时作 为管理费用。
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4.著作权：
是指著作权人对其著作依法享有的出版、发行等方 面的专有权利。 5.经营特许权： 也称为专营权，指在某一地区经营或销售某种特 定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商 标、商号、技术秘密等的权利。 6.非专利技术也称专有技术，是指发明人垄断的、不 公开的，具有实用价值的先进技术、资料、技能、知 识等。
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三、内部开发无形资产成本的计量
内部研发形成的无形资产成本，由可直 接归属于该资产的创造、生产并使该资产能 够以管理层预定的方式运作的所有必要支出 构成。
内部开发无形资产的支出包括在满足资 本化条件的时点至无形资产达到预定用途前 发生的支出总和，对于同一项无形资产在开 发过程中达到资本化条件之前已经费用化计 入当期损益的支出不再进行调整。
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000 000 90 000 000 000 10 5 l0 000 000 000 000 000 000 000
000 000 25 000 000
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（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧
借：制造费用 贷：累计折旧 借：管理费用 贷：累计摊销 1 000 000 1 000 000 180 000 180 000
【答案】C
【解析】根据相关的规定，只有在开发阶段符合 资本化条件后的支出才能计入无形资产入账价值 ，此题中开发阶段符合资本化条件的支出金额 =100+200=300（万元），确认为无形资产；其他 支出全部计入当期损益，所以计入管理费用的金 额=（30+40）+（30+30）=130（万元）。
【例】2014年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项 新技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的 技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低 该公司的生产成本。2015年1月31日，该项新型技术 研发成功并且已经达到预定用途。研发过程中所发生 的直接相关的必要支出情况如下： (1)2014年度发生材料费用9 000 000元，人工费用4 500 000元，计提专用设备折旧750 000元，以银行存 款支付其他费用3 000 000元，总计17 250 000元， 其中，符合资本化条件的支出为7 500 000元。
无形资产特征：
1.由企业拥有或控制并能为其带来未来经济利益； 2.无形资产不具有实物形态； 3.无形资产具有可辨认性； 商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性， 不属于无形资产。 4.无形资产属于非货币性资产。
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货币性资产，是指持有的现金及将以固定 或可确定金额的货币收取的资产，包括现 金、应收账款和应收票据以及准备持有至 到期的债券投资等。 非货币性资产，指货币性资产以外的资产， 包括存货、固定资产、无形资产、股权投 资以及不准备持有至到期的债券投资等。
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1.下列各项中，企业可以确认为无形资产的有 （ ）。 A．企业自行开发研制的专利权 B．企业长期积累的客户关系
C．接受捐赠取得的专有技术 D．吸收投资取得的土地使用权 E．有偿取得的高速公路15年的收费权
答案：ACDE
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二、无形资产的确认条件
同时满足下列条件： 1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入 企业； 2.该无形资产的成本能够可靠地计量。
甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本 =500+2=502（万元）
甲公司的账务处理如下：
借：无形资产——商标权 贷：实收资本（或股本） 银行存款 5 020 000 5 000 000 20 000
（五）非货币性资产交换、债务重组和政府 补助取得的无形资产的成本，应当分别有 关规定确定。 （六）土地使用权 企业取得的土地使用权通常应确认为 无形资产。土地使用权用于自行开发建造 厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上 建筑物分别进行摊销和提取折旧。 但下列情况除外：
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四、内部研究开发费用的会计处理
企业自行开发无形资产发生的研发支出，无 论是否满足资本化条件，均应先在“研发支 出”科目中归集。 期末，(1)对于不符合资本化条件的研发支 出，转入当期管理费用；(2)符合资本化条 件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研 发支出”科目中，待开发项目完成达到预定 用途形成无形资产时，再将其发生的实际成 本转入无形资产。
50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净
残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简
化核算，不考虑其他相关税费。
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A公司的账务处理： （1）支付转让价款 借：无形资产—土地使用权 9 贷：银行存款 （2）在土地上自行建造厂房 借：在建工程 25 贷：工程物资 应付职工薪酬 银行存款 （3）厂房达到预定可使用状态 借：固定资产 25 贷：在建工程